CONSULTA 14/2018
EMENTA: ICMS. INCIDE ICMS NA FABRICAÇÃO POR ENCOMENDA DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS DESTINADOS AO ATIVO NÃO CIRCULANTE DO ENCOMENDANTE. NA SAÍDA, "RETORNO", COM DESTINO AO ENCOMENDANTE NÃO SE APLICA O DIFERIMENTO PREVISTO NO ANEXO 3, ART. 8º, X.
Pe/SEF em 20.02.18
Da Consulta
A Consulente é uma indústria dedicada a fabricação de máquinas e equipamentos para construção. Conta que alguns clientes solicitam a fabricação de máquinas por encomenda, com a remessa pelo encomendante de 100% da matéria prima. Acrescenta que a saída posterior é destinada ao Ativo Permanente (sic) do encomendante.
Questiona se na situação exposta é correto utilizar a sistemática de “Industrialização por Encomenda”. Indaga se nesse caso deve submeter a operação à tributação do ICMS, ou se os serviços que realizou devem ser tributados pelo ISSQN.
Pergunta ainda: Caso o serviço deva ser submetido ao ISSQN, a remessa das mercadorias para industrialização pode ser feita “por conta e ordem do adquirente” com a utilização do CFOP 5.949/6.49 “Outras Saídas” e consignado nos dados adicionais que as mercadorias serão entregues por conta e ordem para a fabricação de bem para o Ativo Permanente (sic), sem destaque dos impostos, uma vez que os impostos, sobre a matéria prima, já foram recolhidos na nota de venda destinada ao encomendante.
O pedido de consulta foi preliminarmente verificado no âmbito da Gerência Regional Fazenda Estadual, conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina. A autoridade fiscal manifestou-se favoravelmente quanto às condições de admissibilidade, dando-lhe tramitação.
É o relatório, passo à análise.
Legislação
· Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 2º, IV. Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006, Lista de serviços item 14.06.
· RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 6, artigos 71 a 73.
· Consulta 41/2013; 33/2014; 033/2017; 128/2017.
Fundamentação
Primeiramente, importa analisar os dispositivos legais que fundamentaram as questões trazidas à baila pelo contribuinte. Vejamos:
Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006, Lista de serviços item 14.06:
Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.
14.06 – Instalação e montagem de aparelhos, máquinas e equipamentos, inclusive montagem industrial, prestados ao usuário final, exclusivamente com material por ele fornecido.
RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 27.
“Art. 27. Fica suspensa a exigibilidade do imposto nas seguintes operações internas e interestaduais:
I - a saída de qualquer mercadoria, para conserto, reparo ou industrialização, desde que retorne ao estabelecimento de origem, no prazo de 180 (cento e oitenta) dias contados da data da saída, observado o seguinte:
a) o prazo poderá ser prorrogado uma vez pelo Gerente Regional da Fazenda Estadual, por igual período, mediante requerimento fundamentado do contribuinte;
b) o benefício não se aplica, nas operações interestaduais, à saída de sucata ou resíduo e de produto primário de origem animal, vegetal ou mineral, salvo se a remessa e o retorno se fizerem nos termos de protocolos celebrados entre os Estados interessados;
II - o retorno da mercadoria recebida nas condições descritas no inciso I, observado o disposto no Anexo 3, art. 8º, X (Convênios ICM 25/81, ICMS 34/90 e 151/94).”
O contribuinte não citou o Anexo 3, art. 8º, X do RICMS/SC, mas nele também encontra-se fundamentada parte importante da resposta dessa consulta.
Art. 8° Nas seguintes operações, o imposto fica diferido para a etapa seguinte de circulação:
(...)
X – no retorno de mercadoria recebida para conserto, reparo ou industrialização, nas condições previstas no inciso I do art. 27 do Anexo 2, salvo se a encomenda for feita por não contribuinte ou por qualquer empresa para uso ou consumo no seu estabelecimento, fica diferido o imposto correspondente aos serviços prestados, devendo ser normalmente tributada a parcela do valor acrescido relativa às mercadorias adquiridas e empregadas pelo próprio estabelecimento.
Extrai-se da consulta que a dúvida do Consulente aparentemente decorreria de um conflito de competência tributária entre Estados e Municípios. Da mesma forma, tem ocorrido em diversos casos trazidos a esta Comissão[1] , quando serviços são prestados como uma etapa do processo de industrialização e circulação de mercadorias e encontram-se literalmente previstos na lista de serviços anexa à Lei Complementar 116/2003.
Porém, não é esse o caso exposto na presente consulta. A questão resume-se a um equívoco por parte do contribuinte na interpretação do núcleo verbal previsto no item 14.06 da Lei Complementar 116/2003. Conforme grifamos na transcrição de legislação colacionada acima, a competência que o legislador reservou aos municípios ao instituir a referida lei foi a de instituir ISSQN sobre as atividades, serviços, de instalação e montagem, inclusive a montagem industrial de máquinas e equipamentos, nos casos em que todo o material para essa montagem e instalação é fornecido pelo encomendante.
Em consonância ao que o próprio contribuinte descreve em sua consulta, a atividade principal que desenvolve é a fabricação por encomenda de máquinas e equipamentos para construção e movimentação de cargas. Ainda que sua atividade inclua a instalação e montagem de tais máquinas, esse não é o núcleo da atividade desenvolvida. Sua atividade mesmo que pudesse ser contratada com subdivisão das tarefas, com atribuição de valores separados para fabricação, montagem e instalação, estaria integralmente no campo de incidência do ICMS, já que a Lei Complementar reservou à competência municipal instituir impostos somente na instalação e montagem, quando o material é colocado a disposição pelo encomendante, e não pelo fabricante.
Assim, não resta dúvidas de que a atividade que a Consulente desenvolve é um “processo industrial”, a saber, consiste em um conjunto sistematizado de arte e ofícios de produção, geralmente, dentro de instalações (a fábrica), usando máquinas, energia e trabalho humano, que transforma e combina as matérias-primas para produzir uma mercadoria ou bem que será posta à venda[2] . Seu conceito não se confunde com as atividades descritas no item 14.06 da Lei Complementar 116/2003.
Portanto, não cabe no caso em comento o conflito de competência, já que não há dúvidas que a atividade do contribuinte é sujeita ao ICMS.
[1] Conforme didaticamente explicado na Consulta 33/2014. Nessa consulta restou demonstrado que a verificação da incidência de ICMS nas hipóteses de industrialização por encomenda deve obedecer obrigatoriamente dois critérios básicos: (i) verificar se a venda opera-se a quem promoverá nova circulação do bem e (ii) caso o adquirente seja consumidor final, avaliar a preponderância entre o dar e o fazer mediante a averiguação de elementos de industrialização[1]. In casu, resta claro que a atividade do consulente é a fabricação de máquinas onde opera preponderantemente a obrigação de dar, pressupondo que as adquirentes das máquinas por encomenda, via de regra, são consumidores finais.
[2] Conceito adaptado do site: http://mundoeducacao.bol.uol.com.br/geografia/industrializacao.htm. Acesso em: 29/01/2018.
Resposta
Pelo exposto, proponho que a consulta seja respondida nos seguintes termos: Na fabricação de maquinas é equipamentos por encomenda, mesmo que a matéria prima seja fornecida pelo encomendante e as máquinas personalizadas e destinadas ao Ativo Não Circulante do encomendante, a operação encontra-se no âmbito de incidência do ICMS, e poderá ser utilizada a mesma sistemática adotada na industrialização por encomenda. Exceto quanto ao diferimento do ICMS sobre os serviços prestados no retorno do bem recebido para industrialização. Pois, o RICMS/SC Anexo 03, art. 8º, inciso X, veda o diferimento nos casos de mercadorias/bens destinados ao uso ou consumo do encomendante.
É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.
HERALDO GOMES DE REZENDE
AFRE III - Matrícula: 9506268
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 08/02/2018.
A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.
Nome Cargo
ARI JOSE PRITSCH Presidente COPAT
CAMILA CEREZER SEGATTO Secretário(a) Executivo(a)