EMENTA: ICMS/ISS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. FABRICAÇÃO E MONTAGEM DE
PRÉ-MOLDADOS DE CONCRETO ARMADO. EXECUÇÃO SOB O REGIME DE EMPREITADA GLOBAL.
NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO
ARMADO, PRODUZIDAS FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA
EMPREITEIRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL E DESTINADAS À OBRA OBJETO DA EMPREITADA, CONFORME
ESPECIFICAÇÕES TÉCNICAS DO PROJETO.
HIPÓTESE QUE NÃO ESTÁ ABRANGIDA NA RESSALVA DO ITEM 7.2 DA LISTA DE
SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. LOGO, HÁ INCIDÊNCIA DO ISS, DE
COMPETÊNCIA MUNICIPAL.
CONSULTA Nº: 004/06
D.O.E. de 19.09.06
1 - DA
CONSULTA
A consulente é empresa que atua nos
ramos de construção civil, indústria e comércio de pré-fabricados de concreto,
inclusive protendidos, incorporação de imóveis, comercialização de imóveis
próprios, e o comércio e representação de materiais de construção.
Especificamente, constrói prédios, pavilhões e estruturas industriais ou comerciais
em concreto pré-moldado, “mediante contratos de empreitada e subempreitada
global, inclusos material e mão-de-obra”.
Noticia ainda que, na execução produz,
fora do local da obra, peças de concreto pré-moldado, em conformidade com as
especificações do projeto de construção previamente elaborado e aprovado pelo
contratante. Tais peças de concreto, uma vez prontas, são transferidas pela
consulente até o canteiro de obras, onde, sob seu encargo e supervisão técnica,
efetua a montagem dessas peças, incorporando-as ao solo.
Entende a consulente que não há previsão
no ordenamento jurídico, para que a Fazenda Pública possa exigir o ICMS na
“movimentação física dos pré-moldados, quando da saída do local onde foram
produzidos para o local onde a obra será definitivamente concluída”. Aduz a
seguinte argumentação:
“A consulente em nenhum momento se obriga a fornecer
qualquer tipo de mercadoria, mas sim assume, exclusivamente, o encargo de
executar, por empreitada ou subempreitada, uma obra de construção civil, como
um todo indivisível, fornecendo trabalho e materiais”.
Ao final, anexa farta doutrina e
jurisprudência, para corroborar seu entendimento sobre a matéria, e formula os
seguintes quesitos a esta Comissão:
“a) a atividade da consulente, ao
executar obras de construção civil por empreitada ou subempreitada global,
utilizando componentes de concreto pré-moldado de sua fundição, se enquadra ou
não na parte final do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº
116/2003, antes item 32 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei 406/68,
quando prevê a incidência de ICMS no fornecimento de mercadorias produzidas
pelo prestador de serviços?
b) ao deslocar as estruturas de
concreto à obra que intenta construir, a consulente transfere ou não
mercadorias?
c) de igual modo, realiza ou não
operação mercantil e efetua ou não circulação de mercadoria?
d) nos contratos de empreitada e
subempreitada global de execução de estrutura de concreto firmados pela
consulente, há relação jurídica obrigacional com o Estado de Santa Catarina”?
Registre-se que este processo não foi
instruído pela Gerência de origem, como determinado pelo art. 6º, § 2º, da
Portaria SEF nº 226/01. Contudo, examinando-se os autos constata-se que foram
atendidos os requisitos de admissibilidade para a consulta, previstas na
Portaria mencionada.
É este o relatório, passo à análise.
2 -
LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Constituição Federal, de 5 de outubro
de 1988, art. 156, III;
Lei Complementar nº 116, de 31 de julho
de 2003, art. 1º, § 2º, e item 7.2 da Lista anexa.
3 -
FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
A matéria objeto desta consulta já foi
apreciada numerosas vezes por esta Comissão, sendo que a resposta mais recente
adveio com a aprovação, na sessão do dia 17 de maio de 2005, do parecer
relativo à Consulta nº 37/05, com a seguinte ementa:
“ICMS.
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS
PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS, FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO
SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPRESA EXECUTORA DO PROJETO, PARA SEREM UTILIZADAS NA
OBRA OBJETO DA EMPREITADA. HIPÓTESE QUE SE ENQUADRA NO ITEM 7.02 DA LISTA DE
SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR 116/03, LOGO, NÃO HÁ INCIDÊNCIA DO ICMS”.
A fundamentação da consulta acima
apresenta-se nos seguintes termos:
“Trata-se
de matéria já pacificada em sede de jurisprudência. Com efeito, a 2ª Turma do
Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 124.642-RS,
em 3 de fevereiro de 2000, em que foi relator o Ministro Francisco Peçanha
Martins (RDDT 57: 214), decidiu:
‘Tributário - ICM - Construção
Civil - Execução em Regime de Empreitada Global - Fornecimentos de Pré-Moldados
- Base de Cálculo Inexistente - Tributação Indevida - Precedente REsp
40.356-SP, DJ de 3.6.96.
- Na construção civil, sob o
regime de empreitada global, a utilização de peças pré-moldadas fabricadas pela
empresa construtora, para serem montadas em edificação específica, sem
comercializá-las individualmente, inexiste base de cálculo para incidência do
ICM.
Recurso especial conhecido e
provido.’
No mesmo sentido o Recurso
Especial n° 247.595-MG, da 1ª Turma do mesmo Sodalício, trazido à colação pela
consulente. Convergindo o entendimento de ambas as Turmas da 1ª Seção do STJ, a
matéria resta pacificada: as peças pré-moldadas, embora fabricadas fora do
canteiro de obras, mas de acordo com as especificações técnicas da obra, não
estão compreendidas na ressalva do item 32. Pelo contrário, o seu fornecimento
integra a prestação do serviço e ficam tributadas exclusivamente pelo ISS.
Não obstante o fato de o acórdão
acima transcrito ter sido prolatado antes do advento da Lei Complementar nº
116, de 31 de julho de 2003, o seu fundamento ainda representa relevante
argumento de autoridade de origem pretoriana, pois a novel Lei Complementar
tratou a matéria de forma semelhante ao que dispunha o Decreto-lei nº 406/68.
Senão vejamos.
Decreto-lei nº 406/68 – Lista de
Serviço.
Item 32 – Execução, por
administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras
hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços auxiliares ou complementares
(exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviço,
fora do local da prestação de serviços, que fica sujeito ao ICMS).
Lei Complementar nº 116/03 –
Lista de serviços.
Item 7.02 – Execução, por administração,
empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, hidráulica ou
elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de
poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem
e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento
de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação
dos serviços que fica sujeito ao ICMS).
Aliás, através da simples
comparação textual dos itens acima transcritos pode-se apurar que a redação
dada pelo legislador complementar corrobora com a exegese do Egrégio Superior
Tribunal de Justiça constante do citado Acórdão.
Desta forma, é lídimo concluir-se
no caso em tela com base na mesma fundamentação da Consulta nº 54/04, sem
abduzir em nenhum ponto:
“Com efeito, não podem ser
classificados como mercadorias os pré-moldados fabricados fora do canteiro da
obra para aplicação nesta segundo especificações técnicas. Ou seja, o
pré-moldado é produzido especificamente para ser colocado em determinada obra e
em nenhuma outra.Esclarece muito a propósito Ferreira Jardim (Dicionário
Jurídico Tributário, 2000):
‘Mercadorias,
na esteira da primorosa lição de Carvalho de Mendonça, são as coisas móveis
objeto de comércio. A sutil diferença entre mercadorias e bens repousa na
destinação, pois enquanto aquelas se preordenam a atos de venda e compra, estes
situam-se fora do comércio. Segundo o exemplo clássico de Aliomar Baleeiro, o
sapato exposto na vitrine de uma loja é uma mercadoria, porquanto destinado a
ato de comércio, assumindo, entretanto, a feição de bem quando alguém o
adquire, botando-o nos pés.’
A seu turno, Hugo de Brito
Machado leciona que mercadorias são coisas móveis. ‘E coisas móveis porque em
nosso sistema jurídico os imóveis, como se disse, são objeto de disciplinamento
legal diverso, o que os exclui do conceito de mercadorias’.
À evidência, os pré-moldados não
se destinam à mercancia; a serem vendidos a qualquer pessoa. Eles são
fabricados com destinação específica, qual seja, a sua colocação na obra. O
empreiteiro-fabricante não está vendendo os pré-moldados, mas produzindo uma obra
de construção civil, na qual se incluem os pré-moldados. O valor cobrado do
destinatário da obra refere-se ao seu valor global, não discriminando as suas
partes componentes (tijolo, pedra, cimento, ferro etc.). O que está sendo
vendido é a própria obra de construção civil, onde aplicados os pré-moldados,
um imóvel enfim, sobre o qual não incide o ICMS.
A Lei Complementar nº 116, de
2003, que finalmente veio substituir a parte remanescente do Decreto-lei nº
406, de 1968, no que concerne às normas gerais de direito tributário, relativas
ao ISS, dispõe, no § 2º do art. 1º, que, ressalvadas as exceções previstas na própria
Lista de Serviços, não incide o ICMS sobre os serviços listados, ainda que
envolvam o fornecimento de mercadorias.
Os serviços de construção civil
estão previstos no item 7.2 da nova Lista de Serviços, excetuando apenas as
mercadorias produzidas pelo prestador do serviço fora do local da obra. Como
visto, remansosa jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não considera
os pré-moldados, quando fabricados especificamente para determinada obra, como
‘mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço’. Leciona Aires
F. Barreto (ISS na Constituição e na Lei, 2003, p. 213) que ‘haverá prestação
de serviço de execução de construção civil quando, da reunião de produtos,
partes ou peças, fora do estabelecimento industrial, resultar uma unidade, uma
obra, uma edificação, ou um complexo industrial permanentemente agregado ao
solo’”.
Isto posto, responda-se à consulente,
na mesma ordem em que formulados os quesitos:
a) a fabricação e montagem de
componentes pré-moldados de concreto armado, feitos pela própria empreiteira de
construção civil, fora do canteiro de obra, sob o regime de empreitada global,
conforme especificado nos projetos arquitetônico e estrutural e destinados à
obra determinada, configura, segundo entendimento pacífico do Superior Tribunal
de Justiça, hipótese que não está abrangida na ressalva do item 7.2 da Lista de
Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 e, assim, não se submete à incidência
do ICMS;
b) o simples deslocamento físico de
pré-moldados de concreto armado, desde o local onde foram produzidos até o
canteiro de obra, segundo a hipótese prevista no item a), não corresponde a uma
transferência de mercadorias, pois não se trata de mercadorias, mas, sim, de
elementos de uma obra de construção civil, além do que não há transferência
jurídica dos referidos bens;
c) segundo as hipóteses previstas nos itens a)
e b), não há operação mercantil e também não há circulação de mercadorias;
d) a execução, por administração,
empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, em que se inclui a
fabricação e montagem de peças pré-moldadas de concreto armado, configura
hipótese de incidência do Imposto Sobre Serviços – ISS, de competência
municipal e, sendo assim, não há relação jurídico-tributária com o Estado de Santa
Catarina.
Este é o parecer que submeto à superior
consideração desta Comissão.
Gerência de Tributação, Florianópolis,
31 de janeiro de 2006.
AFRE III –
matrícula 184.725-2
De acordo. Responda-se à consulta nos
termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro
de 2006.
Josiane de Souza Correa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira
Secretária Executiva
Presidente da COPAT