CONSULTA 18/2019

EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM. CONTEÚDO DE IMPORTAÇÃO. O VALOR CORRETO A SER CONSIDERADO É O VALOR DO BEM OU DA MERCADORIA INFORMADO NO DOCUMENTO FISCAL EMITIDO PELA COMERCIAL IMPORTADORA REMETENTE, EXCLUÍDOS OS VALORES DO ICMS E DO IPI, UMA VEZ QUE SE CONSIDERA COMO OPERAÇÃO INTERNA.

Pe/SEF em 17.04.19

Da Consulta

Informa a consulente que adquire mercadorias do exterior, realizando a importação por meio de uma empresa comercial importadora, na modalidade de importação de mercadorias por sua conta e ordem, figurando na qualidade de adquirente, conforme disposto no art. 1º da IN SRF nº 225/02 e art. 12, § 1°, I, da IN SRF nº 247/02).

Após realizada a importação, quando da entrega da mercadoria ao seu estabelecimento, uma nota fiscal é emitida pela comercial importadora, com o CFOP 5.949 - outras saídas, e a consulente na qualidade de adquirente por sua vez lança a nota fiscal de remessa recebida da comercial importadora, no livro fiscal de entrada, a fim de tomar crédito do ICMS e dar entrada no seu estoque;

Posteriormente realiza a remessa de parte destas à um estabelecimento terceirizado para servir como insumos em processo de industrialização por encomenda, com CFOP próprio de remessa de industrialização. Por sua vez, o estabelecimento industrializador terceirizado após promover o processo industrial, emite uma nota fiscal de devolução dos insumos recebidos do encomendante emitindo documento fiscal com os materiais aplicados no processo de industrialização, e outro constando a cobrança dos seus serviços e outros insumos que eventualmente vier a empregar através de uma NF-e de Industrialização efetuada para outra empresa. 

Os produtos finais recebidos pela consulente são comercializados, tendo como destinatários seus clientes estabelecidos nesta e outras unidades da Federação. 

Assim, neste caso que contrata terceiro para proceder à industrialização por encomenda de produtos finais que comercializa, com utilização de insumos importados, está a consulente obrigada à apuração do Conteúdo de Importação e da apresentação da Ficha de Conteúdo de Importação ao promover a saída do produto resultante da encomenda de seu estabelecimento, pois pela legislação federal, é equiparada a industrial. Conforme dispõe o Capitulo LXII do Anexo 6 do RICMS/SC, e alínea “b” do inciso IV do Artigo 27 do RICMS/SC. 

A dúvida da consulente consiste no valor a ser atribuído aos insumos importados por sua conta e ordem, para determinação do valor da parcela importada do exterior, e consequente cálculo do conteúdo de importação de que dispõe o § 2º do artigo 353 do Anexo 6 do RICMS/SC, in verbis: 

Art. 353. Conteúdo de Importação é o percentual correspondente ao quociente entre o valor da parcela importada do exterior e o valor total da operação de saída da mercadoria ou bem submetido a processo de industrialização.

....................... 

§ 2º. Considera-se: 

I - valor da parcela importada do exterior, quando os bens ou as mercadorias forem: 

a) importados diretamente pelo industrializador, o valor aduaneiro, assim entendido como a soma do valor free on board(FOB) do bem ou mercadoria importada e os valores do frete e seguro internacional; e  

b) adquiridos no mercado nacional: 

1. não submetidos à industrialização no território nacional o valor do bem ou da mercadoria informado no documento fiscal emitido pelo remetente, excluídos os valores do ICMS e do IPI;

 Neste sentido, qual é o correto valor a ser considerado para fins de determinação da parcela importada do exterior, considerando que a empresa importou as mercadorias por sua conta e ordem, através de comercial importadora:

a) o valor aduaneiro, assim entendido como a soma do valor free on board (FOB) do bem ou mercadoria importada e os valores do frete e seguro internacional?  ou

b) o valor do bem ou da mercadoria informado no documento fiscal emitido pela comercial importadora remetente, excluídos os valores do ICMS e do IPI?

Legislação

RICMS/SC, art. 27, IV; Anexo 6, arts. 351 a 357.

Fundamentação

O tratamento tributário da importação por conta e ordem foi objeto da Resolução Normativa nº 65/2010, desta Comissão, cuja ementa dispõe o seguinte:

ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. COMO SÃO CONSIDERADOS IMPORTADORES TANTO QUEM REALIZA OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO POR CONTA PRÓPRIA, QUANTO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO, DEVERÁ SER REGISTRADO NO DOCUMENTO FISCAL QUE ACOBERTA A OPERAÇÃO, QUANDO FOR O CASO, TRATAR-SE DE IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM, UTILIZANDO-SE O CFOP 5.949, QUANDO O ESTABELECIMENTO REMETENTE ESTIVER LOCALIZADO NA MESMA UNIDADE FEDERATIVA DO DESTINATÁRIO, OU O CFOP 6.949, QUANDO O DESTINATÁRIO ESTIVER LOCALIZADO EM UNIDADE FEDERATIVA DIVERSA.

 O importador, portanto, tanto é quem realiza a operação de importação por conta própria, quanto quem o faz por conta e ordem de terceiro. Por conseguinte, a circulação subsequente à importação diz respeito a uma mercadoria já nacionalizada, ou seja, a uma operação de circulação interna de mercadorias.

Contudo, os Estados e o Distrito Federal, coerentemente com o princípio da Federação e considerando a competência concorrente em matéria de direito tributário, celebraram o Convênio ICMS 135/2002, cuja Cláusula Primeira dispõe o seguinte:

Para efeito de cumprimento das obrigações tributárias relativas ao ICMS, na saída promovida, a qualquer título, por estabelecimento importador de mercadoria ou bem por ele importado do exterior, ainda que tida como efetuada por conta e ordem de terceiros, não tem aplicação o disposto nas Instruções Normativas SRF nº 247, de 21 de novembro de 2002, nos artigos 12 e 86 a 88, e SRF nº 225, de 18 de outubro de 2002, e no Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 7 de 13 de junho de 2002, ou outros instrumentos normativos que venham a substituí-los.

Assim, em se tratando de importação por conta e ordem de terceiros, a empresa contratada para realizar a importação por conta e ordem será considerada importadora da mercadoria, importador de direito, mesmo que nesta operação a mercadoria seja destinada a um terceiro, importador de fato. Neste sentido, a legislação tributária catarinense não conferiu tratamento especial ao importador que realizar importações por conta e ordem de terceiros, aplicando-se às empresas importadoras as mesmas regras às quais estariam sujeitas caso importassem por conta própria. Considera-se, portanto, importador tanto quem realizar a operação de importação por conta própria, quanto por conta e ordem de terceiro. Por consequência, a circulação subsequente à importação diz respeito a uma mercadoria já nacionalizada, a uma operação de circulação interna de mercadorias.

O direito tributário, a teor do disposto no art. 24, I, da Constituição Federal, é de competência concorrente entre União, Estados e Distrito Federal. Conforme § 1º do mesmo artigo, no âmbito da legislação concorrente, a competência da União limita-se a estabelecer normas gerais. Já o art. 146 da Carta reserva à lei complementar as seguintes matérias: (i) dispor sobre conflitos de competência, (ii) regular as limitações constitucionais ao poder de tributar e (iii) estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária.

Em suma, a competência da União em matéria de direito tributário obriga os Estados e o Distrito Federal apenas nas hipóteses expressamente previstas na Constituição. Por conseguinte, nas demais hipóteses, não há relação de subordinação entre normas tributárias federais e normas tributárias estaduais.

A modalidade de importação por conta e ordem foi introduzida pela Medida Provisória 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, que alterou os arts. 32 e 95 do Decreto-lei 37/66. O parágrafo único do art. 32 passou a prever responsabilidade solidária para o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora. Já o art. 95 teve acrescido inciso dispondo que responde por infração à legislação do Imposto de Importação, conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora.

Como visto, a modalidade de importação por conta e ordem de terceiro não foi criada pelo direito comercial, mas por legislação tributária federal, para fins exclusivamente tributários. Com efeito, as características e definições da nova modalidade de importação foram estabelecidas nas Instruções Normativas SRF 225/2002 e 247/2002: assim, define-se “importador por conta e ordem de terceiros a pessoa jurídica que promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria adquirida por outra, em razão de contrato previamente firmado, que poderá compreender, ainda, a prestação de outros serviços relacionados com a transação comercial, como a realização de cotação de preços e a intermediação comercial”. Por outro lado, “entende-se por adquirente a pessoa jurídica encomendante da mercadoria importada”.

O conceito de importação por conta e ordem de terceiro foi introduzido pela legislação federal ordinária, para fins de tributação do IPI. Não se tratando de lei complementar, nem a matéria corresponde a norma gerais de direito tributário, não tem qualquer efeito sobre a legislação tributária dos Estados, como o Convênio ICMS 135/2002 deixou claro. Para fins da legislação do ICMS, tanto faz a importação ser por conta própria ou por conta e ordem de terceiro: em ambos os casos será dispensado o mesmo tratamento tributário.

Resposta

Isto posto, responda-se à consulente que o valor correto a ser considerado para fins de determinação do conteúdo de importação, nos termos do § 2º, II, do artigo 353 do Anexo 6 do RICMS/SC é o valor do bem ou da mercadoria informado no documento fiscal emitido pela comercial importadora remetente, excluídos os valores do ICMS e do IPI, uma vez que se trata de operação interna.

À superior consideração da Comissão.

VELOCINO PACHECO FILHO

AFRE IV - Matrícula: 1842447

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 03/04/2019.

A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.

Nome Cargo

ROGERIO DE MELLO MACEDO DA SILVA Presidente COPAT

CAMILA CEREZER SEGATTO Secretário(a) Executivo(a)