CONSULTA 61/2015

EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. TRATAMENTO QUE, PARA EFEITOS DE INCIDÊNCIA DO ICMS, EM NADA SE DIFERENCIA DE OUTRA IMPORTAÇÃO, QUANDO SE CONSIDERA IMPORTADOR QUEM FAZ VIR A MERCADORIA OU BEM DE OUTRO PAÍS PARA O TERRITÓRIO BRASILEIRO.

A REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO A QUE SE REFERE O ART. 7º, VIII, DO ANEXO 2 DO RICMS/SC, NAS OPERAÇÕES INTERNAS, NÃO SE APLICA ÀS IMPORTAÇÕES, INDEPENDENTEMENTE DA EXISTÊNCIA DE TRATADO INTERNACIONAL QUE PREVEJA RECIPROCIDADE DE TRATAMENTO TRIBUTÁRIO.

AS MÁQUINAS, APARELHOS OU EQUIPAMENTOS, IMPORTADOS POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO, NÃO SE DESTINAM À INTEGRAÇÃO AO ATIVO PERMANENTE DO IMPORTADOR DE JURE, NEM À UTILIZAÇÃO EM SUAS ATIVIDADES, CONDIÇÕES PARA BENEFICIAR-SE DO REFERIDO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO. PELO CONTRÁRIO, DESTINAM-SE AO CONTRATANTE DA IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM.

Publicada na Pe/SEF em 21.09.15

Da Consulta

A consulente, dedicada ao ramo de Assessoria e Consultoria em Comércio Exterior, costuma importar, por conta e ordem de terceiros, máquinas de corte que operam por laser, classificadas no código 8456.10.11 da NCM/SH. Alega que tais máquinas estão contempladas com redução da base de cálculo do imposto, nos termos do art. 7º, VIII, do Anexo 2 do RICMS/SC, desde que não relacionadas nas seções VI e VII do Anexo 1 e, comprovadamente, destinem-se à integração ao ativo fixo do adquirente ou sejam por ele utilizadas em suas atividades. Cita também a Consulta 30/2012 que trata da importação de país com o qual o Brasil mantenha tratado que preveja reciprocidade de tratamento tributário.

Assim exposta a questão, formula a seguinte consulta a esta Comissão:

a) as importações da consulente podem beneficiar-se do disposto no art. 7º, VIII do Anexo 2 do RICMS/SC?

b) em caso afirmativo, poderá o importador (trading), na modalidade de importação por conta e ordem de terceiro, aplicar a mesma redução na transferência da mercadoria importada para a consulente?

Entende a consulente que (i) os termos "operações" e "saídas", nas hipóteses citadas, se equivalem para efeitos de reciprocidade tributária e (ii) a redução da base de cálculo seria aplicável tanto no caso de importação direta quanto na importação por conta e ordem de terceiro.

Informa ainda a consulente que até a presente data não recebeu do exterior a referida máquina, mas no caso de recebimento antes da resposta à presente consulta, procederá de acordo com o entendimento exposto.

A informação fiscal certifica o atendimento dos requisitos exigidos para a consulta.

Legislação

RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 7º, VIII.

Fundamentação

A importação por conta e ordem de terceiro tem origem na legislação federal (arts. 32 e 95 do Decreto-lei 37, de 18 de novembro de 1966, na redação dada pela Medida Provisória 2.158-35/2001).

O Decreto-lei 37/1966 dispõe sobre o imposto de importação, reorganiza os serviços aduaneiros e dá outras providências. O parágrafo único do seu art. 32 torna responsável solidário o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora. Por sua vez, o inciso V do art. 95 torna responsável solidário, o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, pelas infrações à legislação do Imposto de Importação, praticados pelo importador por ele contratado.

A Instrução Normativa SRF 225/2002 e Instrução Normativa SRF 247/2002, art. 12, § 1°, I e II definem "importador por conta e ordem de terceiros a pessoa jurídica que promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria adquirida por outra, em razão de contrato previamente firmado, que poderá compreender, ainda, a prestação de outros serviços relacionados com a transação comercial, como a realização de cotação de preços e a intermediação comercial". Já o adquirente, é a "pessoa jurídica encomendante da mercadoria importada".

Desse modo, na modalidade de importação "por conta e ordem de terceiro", teríamos a participação de duas empresas: o importador e o "adquirente". Este último contrata o importador para que providencie o despacho de importação da mercadoria em seu nome e outros serviços, como a cotação de preços e a intermediação comercial. Na importação por conta e ordem, embora possa ficar a cargo da empresa importadora o despacho de importação, a intermediação da negociação no exterior, a contratação do transporte, seguro etc, o importador de fato é o adquirente, que promove a importação da mercadoria de outro país, em razão de compra internacional. O importador seria mero mandatário do adquirente, que efetivamente fornece os recursos financeiros.

Como visto, a importação por conta e ordem foi criada no âmbito da legislação sobre o Imposto de Importação. Ora, a legislação tributária federal não obriga os Estados, em virtude do princípio da federação.

Com efeito, dispõe o art. 25, I, da Constituição Federal, que compete à União e aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre direito tributário. Acrescenta o § 1º do mesmo artigo que "no âmbito da legislação concorrente, a competência da União limitar-se-á a estabelecer normas gerais". Ainda segundo o art. 146, III, da Carta, a União deve exercer essa competência mediante lei complementar.

O Decreto-lei 37/1966 não é lei complementar e não trata de normas gerais de direito tributário - dispõe apenas sobre o imposto de competência da União sobre a importação de bens do exterior - menos ainda teria essa condição a Medida Provisória 2.158-35/2001.

Em vista disso, os Estados celebraram o Convênio ICMS 135/2002 para harmonizar entendimento sobre cumprimento de obrigações tributárias na importação de bens ou mercadorias por pessoa jurídica importadora. Dispõe sua cláusula primeira:

Para efeito de cumprimento das obrigações tributárias relativas ao ICMS, na saída promovida, a qualquer título, por estabelecimento importador de mercadoria ou bem por ele importado do exterior, ainda que tida como efetuada por conta e ordem de terceiros, não tem aplicação o disposto nas Instruções Normativas SRF nº 247, de 21 de novembro de 2002, nos artigos 12 e 86 a 88, e SRF nº 225, de 18 de outubro de 2002, e no Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 7 de 13 de junho de 2002, ou outros instrumentos normativos que venham a substituí-los.

Esta Comissão enfrentou o tema nas respostas às seguintes consultas:

Consulta 66/2008:

EMENTA:  ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. TRATAMENTO QUE, PARA EFEITOS DE COBRANÇA DO ICMS, EM NADA SE DIFERENCIA DE OUTRA IMPORTAÇÃO, QUANDO SE CONSIDERA IMPORTADOR QUEM FAZ VIR A MERCADORIA OU BEM DE OUTRO PAÍS PARA DENTRO DO TERRITÓRIO BRASILEIRO.

Consulta 104/2007:

EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. TRATAMENTO EMPRESTADO PELO ESTADO EM NADA DIFERE DE OUTRAS IMPORTAÇÕES. CFOP 5.102 OU 6.102, CONFORME O CASO, PARA A OPERAÇÃO SUBSEQUENTE À IMPORTAÇÃO. CRÉDITO APROPRIÁVEL LIMITADO AO IMPOSTO DESTACADO NO DOCUMENTO FISCAL. TRATAMENTO DIFERENCIADO APENAS NOS TERMOS DE REGIME ESPECIAL.

Já no tocante à aplicação do tratamento dado internamente à mercadoria às importações, é pacífico que os tratados e convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha (CTN, art. 98).

Nesse sentido, dispõe o art. 7º do Tratado de Assução:

Em matéria de impostos, taxas e outros gravames internos, os produtos originários do território de um Estado Parte gozarão nos outros Estados Partes, do mesmo tratamento que se aplique ao produto nacional.

Disposição semelhante encontramos no parágrafo 2 do art. 3 do Tratado do GATT, do qual o Brasil também é signatário:

The products of the territory of any contracting party imported into the territory of any other contracting party shall not be subject, directly or indirectly, to internal taxes or other internal charges of any kind in excess of those applied, directly or indirectly, to like domestic products.

A razão, explica Hugo de Brito Machado (Tratados Internacionais e Isenções de Tributos Estaduais e Municpais. RDDT 164: 66):

... os tratados internacionais, embora celebrados por órgãos da União, na verdade são atos da soberania externa, praticados pelo Estado brasileiro, que há de ser visto por um prisma diferente do que vê a União como órgão da soberania interna. Nos atos internacionais, a União representa toda a Nação, na qual se incluem obviamente os Estados-membros e Municípios.

Esse entendimento mereceu acolhida do Supremo Tribunal Federal, cuja Segunda Turma, no julgamento do AgRg no AgIn 223.336-9 (RDDT 161: 219) decidiu que "a limitação prevista no art. 151, III, da Constituição (isenção heterônoma) não se aplica às hipóteses em que a União atua como sujeito de direito na ordem internacional".

Pois bem! A presente consulta versa sobre a aplicabilidade, no caso em tela, do inciso VIII do art. 7º do Anexo 2 do RICMS-SC que prevê redução da base de cálculo em  29,411% (vinte e nove inteiros e quatrocentos e onze milésimos por cento) nas saídas de máquinas, aparelhos ou equipamentos não relacionados no Anexo 1, Seções VI e VII. Nessa hipótese, a legislação dispensa o estorno proporcional de créditos, previsto no art. 30 do Regulamento.

Contudo, o referido tratamento tributário condiciona-se a que as mercadorias (i) destinem-se à integração ao ativo permanente do adquirente ou (ii) sejam utilizados pelo adquirente nas suas atividades.

Devemos aqui distinguir entre o termo "adquirente" no contesto do inciso VIII e "adquirente" para a legislação federal sobre venda a ordem. No primeiro caso, "adquirente" é apenas quem adquire a mercadoria, não importa de quem, nem de onde. Já para a legislação federal, o "adquirente" é quem contrata o importador para que providencie o despacho de importação da mercadoria em seu nome, fazendo a distinção entre o importador de fato (adquirente) e importador de direito (trading). Mas, para os Estados, não existe o importador de fato, apenas o importador de direito.

Ora, o importador de direito (trading) não importa a mercadoria para integração ao seu ativo imobilizado ou à utilização em suas atividades. As mercadorias são importadas como o fim expresso de entregá-las ao contratante da importação por conta e ordem. Então, a situação não é a mesma prevista nos tratados. Portanto não se aplica ao caso o mesmo tratamento previsto para as operações internas.

Resposta

Posto isto, responda-se à consulente:

a) as importações por conta e ordem não podem beneficiar-se da redução da base de cálculo prevista no art. 7º, VIII do Anexo 2 do RICMS/SC;

b) a entrega das mercadorias ao "adquirente" poderá beneficiar-se do dispositivo legal referido se forem satisfeitas as condições previstas na legislação.

A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta desta consulta no prazo de trinta dias, contados de seu recebimento, a teor do art. 212, I, da Lei 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final do qual, se for o caso, o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios.

À superior consideração da Comissão.

VELOCINO PACHECO FILHO
AFRE IV - Matrícula: 1842447

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 27/08/2015.
A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.

Nome Cargo

CARLOS ROBERTO MOLIM Presidente COPAT

MARISE BEATRIZ KEMPA Secretário(a) Executivo(a)