CONSULTA 165/2014

EMENTA: ICMS. CONSTRUÇÃO CIVIL. NOS TERMOS DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ESTADUAL, CADA ESTABELECIMENTO ONDE EXERÇA O CONTRIBUINTE SUAS ATIVIDADES GOZA DE AUTONOMIA EM RELAÇÃO AOS DEMAIS. AS SAÍDAS DE CONJUNTOS HIDRÁULICOS, ELÉTRICOS E DE ALVENARIA, QUE SERÃO POSTERIORMENTE EMPREGADOS NA CONSTRUÇÃO E ACABAMENTO DE UNIDADES IMOBILIÁRIAS, SUJEITAM-SE À INCIDÊNCIA DO ICMS. 

Disponibilizado na página da Pe/SEF em 01.12.14

 

Da Consulta

                        A consulente, devidamente qualificada e representada, estabelecimento filial, tem por atividade principal a fabricação de material elétrico para instalações em circuito de consumo e, como atividades secundárias a fabricação de esquadrias de metal, a fabricação de estruturas metálicas, a fabricação de tubos e acessórios de material plástico para uso na construção, além da incorporação de empreendimentos imobiliários, construção de edifícios, fabricação de esquadrias de madeira e de peças de madeira para instalações industriais e comerciais e a fabricação de estruturas pré-moldadas de concreto armado, em série e sob encomenda.

Informa que o estabelecimento matriz desenvolveu projeto industrial de construção, que será desenvolvido pelo estabelecimento da consulente, pelo qual procederá a montagem de conjuntos hidráulicos, elétricos e de alvenaria (artefatos de concreto pré-moldados), que serão posteriormente empregados na construção e acabamento das unidades imobiliárias executadas pelo estabelecimento matriz.

Os referidos conjuntos hidráulicos e elétricos serão previamente montados pela consulente, nos formatos e padrões especificados pelo estabelecimento matriz e a ele transferidos, pelo preço de custo. Os materiais empregados serão adquiridos diretamente pelo estabelecimento consulente e não serão objeto de comercialização para terceiros.

Finalmente, informa que o estabelecimento da consulente encontra-se em local distinto do canteiro de obras do empreendimento e que tais operações, em determinadas situações poderão ser realizadas entre Estados distintos, vez que o empreendimento poderá se localizar em Unidade da Federação distinta do Estado Catarinense.

A consulente entende que as operações por ela realizadas encontram-se no âmbito de não-incidência do ICMS, em razão da transferência dos materiais do estabelecimento filial para o estabelecimento matriz, havendo o exclusivo reembolso dos custos, sem qualquer margem de lucro embora parte dos materiais seja destinado diretamente ao canteiro de obras do estabelecimento matriz.

Requer manifestação desta Comissão sobre os seguintes pontos (verbis):

(i)               No tocante à confecção dos referidos conjuntos e posterior destinação dos mesmos ao canteiro deobras respectivo, incidirá o tributo constante de ICMS de competência desse Estado de Santa Catarina, mesmo em caso da Consulente (empreendimento) (sic) encontrar-se na condição exclusiva de única adquirente e beneficiária dos referidos produtos?

(ii)                 Em relação à efetivação da operação acima exposta, envolvendo o envio desses conjuntos a Estados da Federação distintos de Santa Catarina, incidirá o referido tributo nessas ocasiões?

(iii)        Caso inexista base de cálculo para tanto, não incidindo o respectivo tributo em quaisquer hipóteses, questiona a Consulente quais procedimentos, documentos fiscais, fundamentação legal e Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP) seriam necessários e suficientes à destinação dos referidos conjuntos ao canteiro de obras (empreendimento), sem que, incorra a Consulente em qualquer infração de obrigação acessória junto ao Estado Catarinense.

A autoridade fiscal, no âmbito da Gerência Regional de Joinville, realizou breve relato da matéria fática exposta e examinou o cumprimento dos requisitos formais de admissibilidade da consulta, propugnando pela sua remessa a esta Comissão.

                        É o relatório.   


 

 

Legislação

Lei Complementar 87/96, artigos 12 e 25;

 Lei Complementar 116, art. 1º e 7º, e Item 7 da Lista de Serviços.

 Lei nº 10.297/96, artigos 4º e 6º.

                       

 

Fundamentação

Inicialmente ressalte-se que no âmbito da legislação tributária estadual há que se observar a autonomia dos estabelecimentos. O § 2° do artigo 6º. da Lei 10.297/96 expressamente determina: "É autônomo cada estabelecimento do mesmo titular".

 Prevê o artigo 12 da Lei Complementar nº 87/96 a ocorrência do fato gerador do imposto sempre que se verifique a saída de mercadoria de um estabelecimento, ainda que a operação tenha como destinatário outro estabelecimento do mesmo titular. Idêntica regra encontra-se na Lei 10.297/96, artigo 4º: "Art. 4°. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento: I - da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular (...)".

 Daí decorre que a apuração do ICMS deverá ser feita por cada estabelecimento individualmente, ainda que possa haver posteriormente a compensação dos débitos/créditos, na forma do artigo 25 da Lei Complementar 87/96.

 A previsão legal de incidência do imposto em todas as operações, inclusive quando destinadas a outro estabelecimento do mesmo titular, está de acordo com a disciplina constitucional do ICMS. Com efeito, de acordo com a Constituição Federal, o ICMS é imposto que se caracteriza pela não-cumulatividade, ao mesmo tempo em que plurifásico, com incidência em todas as etapas do ciclo de circulação econômica da mercadoria, desde o início de sua produção até sua chegada ao consumidor final.

 É por meio da incidência do imposto em todas as operações de que seja objeto a mercadoria, com a consequente compensação do imposto devido em cada uma delas com o montante cobrado na etapa anterior, que se concretiza o princípio da não-cumulatividade do imposto.

 Neste sentido a Resolução Normativa 036 desta Comissão:

"ICMS. AUTONOMIA DOS ESTABELECIMENTOS. PARA OS EFEITOS DO ICMS, CADA ESTABELECIMENTO ONDE EXERÇA O CONTRIBUINTE SUAS ATIVIDADES GOZA DE AUTONOMIA EM RELAÇÃO AOS DEMAIS.

INADMISSÍVEL, IGNORANDO-SE ESSA AUTONOMIA, A ENTREGA DE MERCADORIA A ESTABELECIMENTO DIVERSO DO INDICADO NO DOCUMENTO FISCAL RESPECTIVO, AINDA QUE DO MESMO CONTRIBUINTE. RESTRIÇÃO QUE ASSUME AINDA MAIOR RELEVÂNCIA QUANDO SE TRATE DE OPERAÇÃO INTERESTADUAL."

                        Portanto, as operações descritas pela consulente (estabelecimento filial) são operações autônomas em relação às operações realizadas pelo estabelecimento matriz, e em relação às quais há a incidência do ICMS.

 Um segundo aspecto levantado na consulta, diz respeito às operações realizadas por empresas de construção civil. As empresas de construção civil exercem, em regra, atividade tributada pelo imposto sobre serviços (ISS), pois a atividade se encontra expressamente relacionada no item 7.02 do Anexo da Lei Complementar nº 116 de 2003, entre as atividades sujeitas ao ISS:

 "Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

(...)

"7.02. Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS)."

 O § 2º do artigo 1º. da referida Lei Complementar Federal n. 116/2003 prevê que "ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias", ou seja, os serviços incluídos na lista não ficam sujeitos ao ICMS, mas apenas ao ISS, ainda que a sua prestação envolva o fornecimento de mercadorias.

 Isso porque, conforme está pacificado na doutrina e na jurisprudência, na empreitada com fornecimento de material pelo prestador de serviços, não há venda de bens, mas apenas serviço.

 Segundo lição de José Eduardo Soares de Mello:

"As empresas de construção civil não são contribuintes do ICMS, salvo nas situações que produzam bens e com eles pratiquem atos de mercancia diferentes da sua real atividade, como a pura venda desses bens a terceiros; nunca quando adquirem mercadorias e as utilizam como insumos em suas obras. Há de se qualificar a construção civil como atividade de pertinência exclusiva a serviços, pelo que 'as pessoas (naturais ou jurídicas) que promoverem a sua execução sujeitar-se-ão exclusivamente à incidência de ISS, em razão de que quaisquer bens necessários a essa atividade (como máquinas, equipamentos, ativo fixo, materiais, peças, etc.) não devem ser tipificados como mercadorias sujeitas a tributo estadual."(MELLO, José Eduardo Soares. "Construção Civil - ISS ou ICMS?". Revista de Direito Tributário, São Paulo: Malheiros, nº 69, p. 253, Malheiros).

                        Todavia, as construtoras  exercem atividade tributada pelo ICMS quando atuam na comercialização de mercadorias ou quando forneçam materiais produzidos fora do canteiro de obras. Portanto, podem exercer atividades distintas, a de prestação de serviço, sujeita ao ISS e outra, a de comercialização de mercadoria, sujeita à incidência do imposto estadual. 

                        Na expressão de Aroldo Gomes de Mattos:

"Assim, sobre qualquer trabalho técnico de engenharia, arquitetura e outros serviços relacionados à edificação de obras de construção civil incide o ISS (item 7 da Lista); já o fornecimento de materiais ou mercadorias a ela destinadas, produzidas fora do local de obra, fica sujeito ao ICMS, ainda que envolva, simultaneamente, prestação de serviços por parte do fornecedor, salvo se tiver sido catalogado expressamente na Lista de Serviços" (MATTOS, Aroldo Gomes de. ICMS- Comentários à Legislação Nacional.São Paulo: Dialética, 2006, p. 94).

                        No caso concreto, a saída das mercadorias resultantes da montagem de conjuntos hidráulicos, elétricos e de alvenaria (artefatos de concreto pré-moldados), que serão posteriormente empregados na construção e acabamento das unidades imobiliárias executadas por estabelecimento autônomo, mesmo que pertencente ao mesmo titular, é operação de saída de mercadoria, sujeita ao ICMS.

                        E, mesmo que fosse realizada pelo estabelecimento matriz, contratante de obra de construção civil, em razão de tratar-se de materiais produzidos fora do local da prestação do serviço, a operação sujeitar-se-ia à incidência do ICMS.  O artigo 7.º  da Lei complementar 116 determina de forma expressa que não se incluem na base de cálculo dos serviços de engenharia o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços produzidos fora do canteiro de obras, referente aos itens 7.02 e 7.05 da Lista de Serviços. 

                        Trata-se de hipótese em que a lei complementar prevê o serviço como sujeito ao ISS, mas ressalva que as mercadorias fornecidas devem ser tributadas pelo ICMS - é a exceção consubstanciada no item 7.02 da Lista de Serviços Anexa à Lei Complementar 116/03: "exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS".

                Nesse sentido o excerto da Decisão do STJ, nos EDcl no REsp 1335231 / RS (EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL 2012/0151566-4), Relator Ministro Herman Benjamin, Data do Julgamento 19/08/2014:

 "PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. AUSÊNCIA DOS VÍCIOS PREVISTOS NO ART. 535 DO CPC. NULIDADE NÃO CONFIGURADA.PREQUESTIONAMENTO DE NORMA CONSTITUCIONAL. INVIABILIDADE.

(...)

5. Com base nessa premissa, o acórdão ora embargado preconiza, sem que se constatem quaisquer dos vícios do art. 535, II, do CPC, que o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços fica sujeito ao ICMS, seja no regime do Decreto-Lei 406/1968, seja no vigente da LC 116/2003. Na mesma linha: AgRg no REsp 1.002.693/RS, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJe 7/4/2008.

(...)."

 

Resposta

Ante o exposto proponho que se responda à consulente que, nos termos da legislação tributária estadual, cada estabelecimento onde exerça o contribuinte suas atividades goza de autonomia em relação aos demais e,

(i) as saídas de conjuntos hidráulicos, elétricos e de alvenaria (artefatos de concreto pré-moldados), que serão posteriormente empregados na construção e acabamento das unidades imobiliárias executadas por outro estabelecimento do mesmo titular, incidirá o  ICMS, embora seja a destinatária  única adquirente dos referidos produtos;

(ii) na operação interestadual de remessa das referidas mercadorias incidirá, igualmente, o ICMS;

(iii) prejudicado, em razão das respostas aos itens acima.



VANDELI ROHSIG DANNEBROCK 
AFRE IV - Matrícula: 2006472

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 20/11/2014.
A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.

 

Nome

Cargo

CARLOS ROBERTO MOLIM

Presidente COPAT

MARISE BEATRIZ KEMPA

Secretário(a) Executivo(a)