CONSULTA 84/2014

EMENTA: ICMS ¿ EMPRESA COMERCIAL - TRANSFERÊNCIA DE MERCADORIA PARA ESTABELECIMENTO DO MESMO TITULAR SITUADO EM OUTRO ESTADO DA FEDERAÇÃO ¿ BASE DE CÁLCULO ¿ VALOR DA ENTRADA - DEFINIÇÃO. 

Disponibilizado na página da SEF em 01.08.14

Da Consulta

Narra a Consulente que efetua importação de Pneumáticos de Borracha para revenda no mercado nacional e que, por possuir filiais nos estados de São Paulo e Minas Gerais, efetua transferência de parte destas mercadorias para essas filiais.

Diante disso pergunta se na saída destas mercadorias em transferência para suas filiais deve usar o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria, conforme previsto no inciso I do artigo 10 do Regulamento do ICMS catarinense e, em caso afirmativo, se o valor da entrada corresponde ao valor de custo do produto, assim entendido o valor da aquisição menos os tributos recuperáveis.

O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984. A autoridade fiscal verificou as condições de admissibilidade.

É o relatório, passo à análise. 

Legislação

Constituição Federal, artigo 146, inciso III, alínea ¿a¿;

Lei Complementar nº 87, de 13.09.1996, artigo 13;

RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, artigo 10; 

Fundamentação

Trata a hipótese de transferência de mercadoria entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, situados em diferentes unidades federativas, que ganha interessante relevo pela determinação da participação de cada Estado envolvido na repartição do ICMS.

A base de cálculo do imposto, por força da alínea ¿a¿ do inciso III do artigo 146 da Constituição Federal, deve estar prevista em lei complementar. Buscando dar efetividade ao comando constitucional, foi editada a Lei Complementar de nº 87, de 13.09.1996, que através de seu artigo 13 indicou os elementos que devem integrar a base de cálculo do imposto. Importa notar que o inciso I do §1º do art. 13 determina que integre a base de cálculo do ICMS o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle.

O inciso I deste mesmo artigo estabelece que a base de cálculo do imposto na saída de mercadorias, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular, será o ¿valor da operação¿. Pelo fato de ¿valor da operação¿ se tratar de termo indefinido na hipótese de transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, o §4º do mesmo artigo analisado, reproduzido no artigo 10 do Regulamento do ICMS catarinense, tratou de delimitar a abrangência deste termo:

§ 4º Na saída de mercadoria para estabelecimento localizado em outro Estado, pertencente ao mesmo titular, a base de cálculo do imposto é:

I - o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria;

II - o custo da mercadoria produzida, assim entendida a soma do custo da matéria-prima, material secundário, mão-de-obra e acondicionamento;

III - tratando-se de mercadorias não industrializadas, o seu preço corrente no mercado atacadista do estabelecimento remetente.

A base de cálculo prevista no inciso I acima transcrito será aplicada quando o estabelecimento remetente for mercantil. Já a base de cálculo prevista no inciso II aplica-se no caso de o remetente ser industrial e a prevista no inciso III, quando se tratar de produtos primários.

Se a atividade do estabelecimento consulente é mercantil, conforme afirmado na consulta, dúvidas não restam que se aplica na transferência de mercadorias para filial situada em outra unidade federada a base de cálculo prevista no inciso I do §4º do artigo 13 da LC 87/96.

Visto isso, resta analisar o alcance da expressão ¿valor da entrada mais recente¿. Este é o valor pelo qual o estabelecimento remetente tenha adquirido, em data mais recente, mercadorias da mesma espécie e qualidade daquela que será transferida.

Ora, o ¿valor da entrada mais recente¿ não é sinônimo de ¿custo de aquisição da mercadoria¿. Para as empresas mercantis, o ICMS é tributo recuperável e o IPI é custo. As contribuições sociais ao PIS e à COFINS podem ou não ser recuperáveis em função da forma de tributação do lucro da empresa e demais variáveis previstas em legislação própria. Note-se que o valor da entrada é constante para qualquer empresa ¿ valor de aquisição da mercadoria. Já o custo de aquisição é variável, dependendo da forma de recuperação do ICMS, IPI, PIS e COFINS de cada pessoa jurídica. Assim, o valor da entrada é diferente do custo de aquisição, daí a impropriedade de se querer atribuir similaridade a conceitos diferentes.

Ademais, como visto acima, o ICMS integra o preço da mercadoria e, por consequência, integra o valor da entrada, mas não integra, no caso de empresa mercantil, seu custo de aquisição.

A legislação do ICMS utiliza distintamente as expressões ¿valor de entrada¿, ¿valor de saída¿ e ¿custo da mercadoria¿, demonstrando ciência da diferença existente entre os termos. A título de exemplo, veja-se a redação do artigo 180 do Anexo 5 do RICMS/SC:

Art. 180. Em caso de extravio, perda, furto, roubo, deterioração ou destruição de mercadorias, deverá o estabelecimento, dentro de 48 (quarenta e oito) horas da ocorrência:

I - emitir Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, ou, na falta desta, Nota Fiscal de Venda a Consumidor, modelo 2, relacionando as mercadorias atingidas pela ocorrência, avaliadas a preço de custo, para fins de estorno do crédito fiscal registrado nas respectivas entradas ou pagamento do imposto diferido ou pelo qual for responsável;

A questão já foi objeto de análise desta Comissão, ainda que obliquamente, através da Consulta nº 73/2008, onde restou assim consignado:

Assim, tanto o valor contábil quanto a base de cálculo das mercadorias entradas ou saídas do estabelecimento, devem ser registrados, respectivamente, nos livros Registro de Entradas e Registros de Saída, devem incluir o montante do imposto. Estes são os valores que devem ser declarados na DIME e que devem ser utilizados para cálculo do valor adicionado; ou seja, com o imposto.

Exemplo:

Suponhamos que a empresa G adquire mercadorias no Estado por R$ 1.000,00 e que as transfere a preço de custo (por hipótese) para outro estabelecimento da mesma empresa. No livro Registro de Entradas, vai escriturar a mercadoria pelo valor de R$ 1.000,00 e o imposto correspondente por R$ 170,00. A transferência deverá ser registrada no livro Registro de Saídas pelo mesmo valor: R$ 1.000,00.

A questão também foi analisada, incidentalmente, na Informação GETRI nº 56/200, que cuidava de transferência de mercadorias para fins de determinação do valor adicionado:

Com efeito, a teor do art. 146, III, a, da Constituição Federal, é de competência privativa da União, legislar, mediante lei complementar, sobre normas gerais em matéria de legislação tributária, inclusive sobre a base de cálculo dos impostos discriminados na Constituição.

No caso em apreço, a diferença apontada decorre da prática contábil de registrar o valor da entrada da mercadoria pelo valor líquido (sem o ICMS), enquanto a saída é registrada pelo valor bruto (com o ICMS).

Ocorre que o ICMS integra sua própria base de cálculo por expressa disposição legal (LC 87/96, art. 13, §1°, I). A expressão ¿valor da mercadoria¿, como visto acima, denota o ¿preço¿, real ou arbitrado, pelo qual se faz a saída. Neste sempre deve estar incluído o ICMS. O ¿preço¿ é o valor cobrado pelo vendedor do comprador ou o valor pago pelo comprador ao vendedor que, no caso do ICMS, inclui o imposto.

Mantendo a fidelidade á definição legal de valor adicionado, como a diferença entre o valor das mercadorias saídas e o valor das mercadorias entradas, esse valor deve ser computado segundo o mesmo critério em ambos os casos. O critério compatível com a definição legal de base de cálculo é o que considera o valor da mercadoria com o ICMS incluso, tanto na entrada como na saída da mercadoria.

A questão suscitou dúvida também em contribuinte situado no Estado do Paraná, sendo que o Setor Consultivo da Secretaria da Fazenda daquele Estado se manifestou acerca do tema no mesmo sentido aqui abordado:

Para ilustrar, aduz que a mercadoria adquirida em operações internas,  por R$ 1.000,00, excluído o valor de ICMS  de R$ 170,00, terá o custo de R$ 830,00; a mesma mercadoria, adquirida  por uma das citadas filiais, junto ao mesmo fornecedor paranaense, custará R$ 892,00, que excluído o valor do ICMS de R$ 62,00, terá também o custo de R$ 830,00. E se o estabelecimento paranaense vier a transferir a mesma mercadoria para filial estabelecida em outra unidade da Federação, o fará por R$ 1.000,00, ou seja, em valor superior à aquisição direta pela segunda, levando o fisco daquele local a suspeitar sobre a legitimidade do valor.

Ao final, indaga se no "valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria" está compreendido o ICMS da compra ou apenas o seu custo, depois de deduzido o ICMS, haja vista a mercadoria ser inventariada no Registro de Estoques pelo custo sem tributo. Alerta, na oportunidade, que a transferência da mercadoria será contabilizada pela nota fiscal de transferência e o seu valor, se não for igual ao custo da mercadoria mais o ICMS calculado, não fechará com o custo da entrada no estabelecimento destinatário.

Ao que se responde:

A expressão  "o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria", do inciso I do art. 13 do RICMS, compreende o valor do ICMS devido nessa operação.
Em face do exposto, a base de cálculo na transferência  de mercadorias para outro estabelecimento do mesmo titular, em operações interestaduais, é o valor correspondente à aquisição mais recente da mercadoria, ou seja, é o valor dessa operação, incluído neste o valor do ICMS incidente, que na hipótese exemplificada  será igual a R$ 1.000,00.

Pelo fato de o estabelecimento remetente de mercadoria em transferência para filial situada em outro Estado da Federação ser mercantil, não resta dúvida que deve utilizar como base de cálculo dessa operação o valor da entrada mais recente previsto no inciso I do artigo 10 do Regulamento do ICMS catarinense, e que o valor da entrada mais recente é aquele pelo qual a mercadoria foi adquirida em data mais recente, sem expurgo do ICMS e dos demais tributos recuperáveis, por ser o ¿valor da entrada¿ termo distinto de ¿custo de aquisição da mercadoria¿. 

Resposta

Pelo exposto, proponho que seja respondido à consulente que:

a) a base de cálculo que deverá utilizar nas transferências de mercadorias para estabelecimento de sua titularidade situado em outro Estado da Federação será aquela prevista no inciso I do artigo 10 do Regulamento do ICMS catarinense, desde que o remetente seja caracterizado como empresa comercial;

b) o valor da entrada mais recente é aquele pelo qual mercadoria da mesma espécie e qualidade foi adquirida em data mais recente, sem expurgo do ICMS e dos demais tributos recuperáveis.

É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. 

PAULO VINICIUS SAMPAIO
AFRE II - Matrícula: 9507191

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 26/06/2014.
A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.

Nome Cargo

CARLOS ROBERTO MOLIM Presidente COPAT

MARISE BEATRIZ KEMPA Secretário(a) Executivo(a)