ASSUNTO: ICMS. CRÉDITO ESCRITURAL DE ICMS, EM RAZÃO DE PAGAMENTO PARCELADO DE NOTIFICAÇÃO FISCAL. A HOMOLOGAÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO SITUA-SE FORA DO ÂMBITO DE COMPETÊNCIA DESTA COMISSÃO. O CRÉDITO ESCRITURAL DE ICMS ESTÁ CONDICIONADO AO ATENDIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS, FORMAIS E MATERIAIS, QUE DISCIPLINAM A MATÉRIA, PARA FINS DE COMPENSAÇÃO COM OS DÉBITOS APURADOS MENSALMENTE.
Disponibilizado na página da
SEF em 29.02.12
01- DA CONSULTA
A consulente,
devidamente qualificada e representada nos autos deste processo expõe que atua como
fabricante de insumos para ração animal e sebo industrializado para produtos de
higiene.
Informa, ainda, que pretende
efetuar o aproveitamento, como crédito de ICMS, dos valores pagos em processo
de parcelamento do ICMS, decorrentes de lançamento fiscal. A notificação fiscal
decorreu da emissão de documentos fiscais relativos à entrada de mercadorias
remetidas por contribuintes inscritos no cadastro de contribuintes do ICMS/SC,
indicando indevidamente tratar-se de operações ao abrigo do diferimento. Em
razão do lançamento fiscal, efetuou pedido de parcelamento dos créditos
tributários, os quais está recolhendo de forma parcelada.
Afirma que, em razão
do princípio da não-cumulatividade do ICMS, expressamente previsto no artigo 28
do RICMS/SC, pretende efetuar o crédito em conta corrente dos valores pagos a
título de ICMS.
O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional de origem
da consulente, que opinou pelo atendimento dos pressupostos formais de
recebimento da consulta.
É o relatório.
02- LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.
Constituição Federal, Artigo
155, § 2º.
Lei Estadual n.10.297/96, Capítulo
IV, artigos 21 a 31.
RICMS/SC, Anexo 2, artigo
34-A.
03- FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA.
Ressalte-se, inicialmente, que o presente pedido não pode
ser recebido como pedido de homologação de créditos de ICMS lançados em
Notificação Fiscal, a fim de compensá-los com débitos pelas saídas de
mercadorias de seu estabelecimento. E isto decorre do fato de que tal matéria
está fora do âmbito de competência da Comissão.
O instituto da consulta destina-se, exclusivamente, a
dirimir dúvidas sobre a interpretação da legislação tributária, ex vi do artigo
209, da Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, com nova redação dada pela Lei
nº 11.847, de 23 de janeiro de 2001, verbis:
Art.
209. O sujeito passivo poderá, mediante petição escrita dirigida ao Secretário
de Estado da Fazenda, formular consulta sobre a interpretação de dispositivos
da legislação tributária estadual.
Sob este prisma, apura-se que o labor da Comissão
Permanente de Assuntos Tributários, órgão colegiado que recebeu delegação do
Secretário de Estado da Fazenda por meio da Portaria SEF nº 226/01, é
exclusivamente proceder à interpretação da legislação tributária conforme determinado
na lei acima citada. Segundo De Plácido e Silva a “Interpretação, pois a
respeito da lei, é fixar sua inteligência ou seu sentido relativo ao fato, a
que deve ser aplicada, quando não é claro o seu pensamento”.
Por outro lado, o ICMS, como imposto sujeito a lançamento
por homologação, está sujeito ao prazo decadencial de cinco anos para homologar
o lançamento do contribuinte. Neste sentido, enquanto não decair o direito
potestativo da Fazenda Pública, esta poderá proceder ao levantamento do tributo
devido e efetuar eventual lançamento de ofício para constituir o correspondente
crédito tributário.
Assim, o presente pedido somente poderá ser recebido com
o propósito de interpretação da legislação tributária estadual, matéria que se
situa no âmbito restrito de competência desta Comissão, afastando-se prima facie qualquer efeito
homologatório de crédito de ICMS.
Embora a consulente não aponte objetivamente sobre qual
dispositivo legal repousa sua dúvida, a matéria exposta trata de questões acerca
da não-cumulatividade do ICMS, especificamente no que se refere ao crédito
escritural do ICMS, para fins de compensação com os débitos apurados
mensalmente. Assim, a dúvida da consulente, expressada nos seguintes termos
“efetuar consulta com intuito de na forma da lei aproveitar como crédito o
valor principal apontado, (...)”, será analisada restritivamente,
circunscrevendo-se à possibilidade de compensação de créditos de ICMS, por
operações de entrada de mercadorias no estabelecimento da consulente, constituídos
por meio de notificação fiscal.
O pedido da consulente decorre de lançamento de crédito
tributário por notificação fiscal e que foi objeto de decisão proferida no
processo contencioso administrativo n. 2014225034.
A não-cumulatividade
do ICMS é operacionalizada pelo mecanismo da compensação: incide sobre o valor
total de cada operação, dele se abatendo o crédito correspondente ao montante cobrado
nas operações anteriores pelo mesmo ou outro Estado. Embora o artigo 155, § 2º,
I da Constituição Federal se refira à compensação, “não se trata, aí,
rigorosamente de compensação tributária, pois os créditos não são líquidos e
certos; cuida-se de compensação financeira, em que apenas ‘descritivamente’ se
compensam créditos e débitos”, conforme lição de Ricardo Lobo Torres.[1]
É também a posição do
Supremo Tribunal Federal, que reconhece a natureza puramente escritural do
ICMS:
“o denominado crédito do ICMS é crédito
puramente escritural, e guarda essa característica tanto para apuração do saldo
mensal quanto no caso de haver saldo a seu favor, passando este, ainda como
crédito escritural para o mês seguinte. Daí acentuar o despacho agravado que
esse crédito não é, ao contrário do que ocorre com o crédito tributário cujo
pagamento pode o Estado exigir, um crédito na expressão total do termo jurídico,
mas existe apenas para fazer valor o princípio da não-cumulatividade, em operações
puramente matemáticas, não se incorporando ao patrimônio do contribuinte, tanto
que este, ao encerrar suas atividades, não tem o direito de cobrar da Fazenda
seus créditos que não puderam ser utilizados para compensar seus débitos na
conta mensal de chegada. Precedente do STF: RE 195.643. Agravo a que se nega
provimento” (AC 1ª. T do STF AgRg em AG 230.478-0-SP. Rel. Ministro Moreira
Alves)
O crédito do ICMS
diz-se físico, real e condicionado. Físico, pois corresponde ao imposto
incidente nas operações anteriores sobre as mercadorias empregadas fisicamente na industrialização,
comercialização ou prestação de serviços sujeitos aos ICMS. Esta Comissão já se
manifestou em diversas ocasiões acerca desta característica do crédito de ICMS,
reconhecendo as limitações ao crédito do ICMS, a exemplo da Resposta de Consulta
n. 61/2009:
EMENTA:
ICMS. ENQUANTO NÃO ENTRAR PLENAMENTE EM VIGOR O REGIME DE CRÉDITOS
FINANCEIROS, CONSTITUI CONDIÇÃO NECESSÁRIA PARA O DIREITO À APROPRIAÇÃO DE
CRÉDITOS DO IMPOSTO QUE O MATERIAL RESPECTIVO SE INTEGRE FISICAMENTE AO PRODUTO
OU SE CONSUMA INTEGRALMENTE NO PROCESSO FABRIL. O MERO DESGASTE DO MATERIAL EMPREGADO
– NO CASO, A UTILIZAÇÃO DE SEGMENTOS DIAMANTADOS NA INDUSTRIALIZAÇÃO DA ARDÓSIA
– NÃO DÁ DIREITO A CRÉDITO DO ICMS.
O crédito de ICMS
diz-se real em razão de estar condicionado ao “montante cobrado nas operações
anteriores pelo mesmo ou outro Estado” (Art. 155, § 2º, I da CF).
A doutrina é unânime
em apontar que, na análise do direito de abater, há que se ter em conta o
sentido da expressão “montante cobrado” que não pode ser interpretado literalmente,
porque a efetiva cobrança, a efetiva arrecadação, escapa, regra geral, ao
conhecimento do adquirente das mercadorias ou do tomador dos serviços.
Ainda, o crédito
fiscal é condicionado à ulterior saída tributada, isto é, o crédito pela entrada
é usufruído sob a condição resolutória da ulterior sujeição à tributação. Se a
operação de saída for operação isenta ou não-tributada é vedado o direito ao
crédito respectivo, ou acaso não conhecida tal condição por ocasião da entrada
das mercadorias no estabelecimento, o contribuinte deverá estornar o crédito
correspondente, salvo exceções legais. Neste sentido os Artigos 27 e 30 da Lei
10.297/96, verbis:
Art. 27. Não dão direito a crédito as
entradas de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou
prestações isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou
serviços alheios à atividade do estabelecimento.
Art. 30. O sujeito passivo deverá efetuar o
estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado ou a
mercadoria entrada no estabelecimento:
I - for objeto de saída ou prestação de
serviço isenta ou não-tributada, sendo esta circunstância imprevisível na data
da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço;
II - for integrada ou consumida em processo
de industrialização, quando a saída do produto resultante for isenta ou
não-tributada, sendo esta circunstância imprevisível por ocasião da sua entrada;
Igualmente deverá ser
estornado o crédito se a mercadoria vier a ser utilizada em fim alheio à
atividade do estabelecimento, vier a perecer, deteriorar-se ou extraviar-se,
pois na equação financeira do tributo não-cumulativo o crédito só será
utilizado até o valor concorrente com o do débito fiscal. Tais dispositivos da legislação tributária
estadual repetem os dispositivos constitucionais da matéria, insculpidos no
Art. 155, § 2º, II, “a” e “b’, da Constituição Federal:
Art. 155 . (...)
§ 2.º O imposto previsto no inciso II
atenderá ao seguinte:
II - a isenção ou não-incidência, salvo
determinação em contrário da legislação:
a) não implicará crédito para compensação com
o montante devido nas operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo
às operações anteriores;
Ademais, segundo
orientação jurisprudencial, o mandamento constitucional acima transcrito também
se aplica às saídas com redução na base de cálculo, por se tratar de isenção parcial,
a exemplo da decisão do STF a seguir colacionada:
Aproveitamento proporcional (red. da base de
cálculo): STF, Primeira Turma, AgRg no
AgRg no AgIns 552.306-1 (RDDT 133: 228.“I – O Tribunal reformulou seu
entendimento quando do julgamento do RE 174.478/SP, Rel. para o acórdão o Min.
Cezar Peluzo, entendendo pela impossibilidade da compensação dos créditos
relativos à entrada de insumos realizados com redução de base de cálculo, dado
que consubstancia isenção fiscal parcial”.
Nos termos da sucinta
exposição do mecanismo da não-cumulatividade do ICMS delimitam-se os elementos
essenciais para a análise da situação proposta pela consulente.
Assim, o direito ao
crédito do ICMS, exigido através do lançamento fiscal dependerá da comprovação do
cumprimento dos requisitos legais, formais e materiais pertinentes, entre os
quais:
(i) a comprovação de saída tributada da
mercadoria. Preceitua o artigo 27 da Lei 10.297/96:
Art. 27. Não dão direito a crédito as entradas
de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou prestações
isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios
à atividade do estabelecimento.
Portanto, o contribuinte deverá comprovar
que, nos períodos alvo da notificação fiscal, janeiro de 1998 a dezembro de
2002, realizou a saída tributada das mercadorias alvo da notificação fiscal. As
saídas dos “ossos, despojos para graxaria e resíduos de natureza animal” ou de
produtos derivados de sua industrialização, devem ter sido objeto de operações
tributadas de saídas do estabelecimento.
A comprovação deste requisito compreende a
apresentação ao Fisco dos documentos fiscais e da escrituração fiscal dos
mesmos, isto é, o contribuinte deverá possuir e manter em seu arquivo, durante
o período decadencial a que está sujeito o lançamento do crédito tributário,
toda a documentação fiscal e contábil dos exercícios 1998 a 2002.
Nestes termos, verifica-se preliminarmente e
analisando aleatoriamente dois períodos mensais de apuração, períodos de
dezembro de 2001 e de dezembro de 2002, que o contribuinte realizou operações
internas e interestaduais de saídas de mercadorias, e que todas suas operações
internas de saídas foram operações sem débito do imposto, isentas, não-tributadas
ou classificadas como “outras”, operações em relação às quais, portanto, a priori deverá haver o estorno
proporcional dos créditos escriturais do ICMS.
Eventual manutenção de créditos deverá estar
amparada na legislação vigente à época em que ocorreram os respectivos fatos
geradores do ICMS. Assim, a citação que faz a consulente ao Artigo 34-A do
Anexo 2, introduzido na legislação tributária catarinense pelo Decreto 2.675,
de 08 de outubro de 2009, não pode amparar eventual pretensão de manutenção de
créditos por saídas isentas ou não-tributadas dos períodos de janeiro de 1998 a
dezembro de 2002, períodos alvo da notificação fiscal, pois que não vigente à
época dos fatos.
(ii)
tendo em vista que o pagamento dos valores notificados será realizado por meio
de parcelamento, o crédito apropriável restringir-se-á à parcela do ICMS pago,
uma vez que, nestas condições, a expressão “montante cobrado” é do conhecimento
do adquirente das mercadorias e, neste sentido sujeito à sua efetiva
arrecadação.
Nestes termos, eventual
apropriação de crédito, além de proporcional à parcela das saídas tributadas,
estará também limitada à parcela efetivamente arrecadada do tributo lançado
pela notificação fiscal. A consulente, conforme Acórdão de Recurso Especial,
Acórdão n. 770000032758 do Tribunal Administrativo Tributário, foi
responsabilizada pelo ICMS devido na condição de responsável solidária pela
emissão de notas fiscais de entrada, ao abrigo de diferimento, para acobertar
entradas de mercadorias remetidas por contribuintes inscritos. Assim, somente
com a comprovação de pagamento do imposto incidente na operação de entrada é
que poderá ser apropriado o ICMS para compensação por débitos por saídas
tributadas.
(iii)
cumprimento de todas as obrigações acessórias relativas à escrituração fiscal.
Como já salientado no item (i) acima, o contribuinte deverá possuir e manter em
seu arquivo, toda a documentação fiscal e escrita fiscal e contábil,
relacionada às operações dos períodos de referência da notificação fiscal, requisito
formal para a escrituração de créditos de ICMS.
Tal requisito se mostra imprescindível para a
demonstração do direito do crédito escritural do ICMS. Nos termos dos Artigos
24 da Lei 10.297/96,
Art.
24. O direito de crédito, para efeito de compensação com débito do imposto, reconhecido
ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido
prestados os serviços, está condicionado à idoneidade da documentação e, se for
o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação.
(iv)
escrituração de eventuais créditos de ICMS, que tenham atendido aos demais
dispositivos legais e regulamentares, deverão ser escriturados sem a aplicação
de atualização monetária, pois inexiste na legislação tributária estadual dispositivo
legal que o autorize.
O Supremo Tribunal Federal, em pacífica
doutrina acerca da matéria, entende que aos créditos de ICMS, escriturados
extemporaneamente, não cabe a aplicação de qualquer índice de atualização
monetária, devendo eventuais créditos extemporâneos ser escriturados pelo seu
valor histórico.
Neste sentido alguns julgados da Suprema
Corte:
RE
449106 AgR / RS - RIO GRANDE DO SUL AG.REG.
NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. Relator(a):
Min. MARCO AURÉLIO Julgamento:
13/04/2011
Ementa
:RECURSO EXTRAORDINÁRIO – ICMS – CRÉDITO EXTEMPORÂNEO – CORREÇÃO MONETÁRIA –
IMPOSSIBILIDADE – PRECEDENTES. O contribuinte não pode corrigir monetariamente
os créditos fiscais extemporâneos do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e
Serviços, se a legislação estadual for omissa.
RE 580813 AgR / RS - RIO GRANDE DO SUL
AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO
Relator(a):
Min. CÁRMEN LÚCIA
Julgamento:
08/02/2011 Órgão
Julgador: Primeira Turma
EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO
EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS
– ICMS. IMPOSSIBILIDADE DE CORREÇÃO MONETÁRIA DOS CRÉDITOS ESCRITURAIS. PRECEDENTES.
AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO.
RE 389458 AgR / SP - SÃO PAULO
AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO
Relator(a):
Min. AYRES BRITTO
Julgamento:
31/08/2010 Órgão
Julgador: Segunda Turma
EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE
INSTRUMENTO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ICMS. CRÉDITO DO CONTRIBUINTE.
PRINCÍPIOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE E DA ISONOMIA. CORREÇÃO MONETÁRIA.
NÃO-CABIMENTO. 1. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal não admite a
correção monetária dos créditos escriturais de ICMS, quando não existir
previsão legal para essa correção ou prova quanto ao obstáculo injustamente
posto pelas autoridades fiscais à pretensão do contribuinte. 2. Agravo regimental
desprovido.
Ante
o exposto, proponho que se responda à consulente
(i)
que a homologação de crédito escritural de ICMS, em razão de pagamento parcelado
de notificação fiscal, situa-se fora do âmbito de competência desta comissão;
(ii)
o crédito escritural de ICMS está condicionado ao atendimento dos requisitos
formais e materiais pertinentes à matéria, tanto na Constituição Federal,
quanto na legislação tributária complementar federal e na legislação tributária
estadual, que disciplinam a matéria.
É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão
Permanente de Assuntos Tributários.
COPAT, em
Florianópolis, 06 de fevereiro de 2012.
Vandeli Rohsig Dannebrock
AFRE IV – Matrícula 200.647.2
De acordo. Responda-se à consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 16 de fevereiro
de 2012, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as
respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação
da COPAT, mediante comunicação formal do consulente; em decorrência de
legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda
de modo diverso.
Marise
Beatriz Kempa Carlos
Roberto Molim
Secretária Executiva Presidente
da COPAT