CONSULTA Nº                         :           149/2011

EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO. BENEFÍCIOS DO ARTIGO 10 DO ANEXO 3 DO RICMS/SC. IMPORTADOR DETENTOR DE REGIME ESPECIAL PARA DIFERIMENTO DO ICMS NA IMPORTAÇÃO DE MERCADORIA PARA COMERCIALIZAÇÃO.

1. O valor do ICMS devido por ocasião da importação das mercadorias, diferido por regime especial com base no Artigo 10 do Anexo 3 do RICMS, calculado ordinariamente à alíquota de 17%(dezessete por cento), integra a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação.

2. Para fins de cálculo da antecipação do ICMS, utiliza-se a base de cálculo do ICMS- importação, considerado o imposto “por dentro” calculado à alíquota de 12% .

3. A base de cálculo do ICMS relativo à saída subseqüente é o valor da operação e que abrange, além do valor da mercadoria importada, os valores necessários à disponibilização da mercadoria no mercado interno. 

Disponibilizado na página da SEF em 21.12.11

01 - DA CONSULTA

 

A consulente, devidamente qualificada e representada nos autos deste processo, informa que realiza operações regulares de importação de matéria-prima e peças de reposição para sua fábrica, operações de importação realizadas diretamente pela empresa.

Informa ainda que pretende passar a realizar a importações de matéria-prima e peças de reposição através da contratação de empresas importadoras, que realizarão a importação por conta e ordem da consulente, passando a ser “adquirente” de mercadoria importada.

A empresa que prestará o serviço de importação possui regime especial para  realizar importação, TTD- Tratamento Tributário Diferenciado, conferido com base no Anexo 3 do RICMS, artigo 10, III e 10-B. O regime deferido ao importador prevê o diferimento do ICMS devido na importação de mercadoria para comercialização, bem como o diferimento parcial do ICMS incidente nas operações internas subseqüentes à importação, previsto no Artigo 10-B do Anexo 3 do RICMS, cumulado com crédito presumido, na forma do artigo 15, IX do Anexo 2 do RICMS.

A consulente relaciona os itens que compõe o custo da importação, questionando:

a) quais os custos que compõe a base de cálculo para o recolhimento da antecipação de 4% de ICMS pela empresa prestadora do serviço de importação por conta e ordem?

b) como se chega ao cálculo destes 4%, dividindo-se a base por 0,88 ou por 0,83?

c) quais os custos que compõe a base de cálculo para o destaque do ICMS na nota de remessa a ser emitida pela empresa prestadora do serviço de importação por conta e ordem?

d) como se chega ao cálculo destes 12%, dividindo a base por 0,88 ou por 0,83?

e) na apuração do ICMS dos itens “a” e “c” acima, computa-se o valor do serviço do importador e, caso positivo, este valor pode ser adicionado diretamente na base de cálculo do ICMS?

f) o adquirente ao receber a nota fiscal de remessa por conta e ordem poderá se creditar do ICMS nela destacado, 12%, ou somente do valor antecipado pelo importador, 4%?

g) em caso de sobretaxação na importação pelo governo federal (dumping), este valor deve fazer parte da base para a apuração do ICMS antecipado e do destacado na nota de remessa ao real importador, para o destaque dos 12%? 

A consulta foi informada pela GERFE de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, e pelo Grupo Setorial de Comércio Exterior – GESCOMEX. Entende o GESCOMEX que a questão da definição da base de cálculo do ICMS, referente à saída subseqüente à importação, já foi objeto das Consultas n. 104 e 105/2006 e que o disposto no artigo 8º, § 19 do Decreto 105, que regulamento o Programa Pró-Emprego pode ser utilizado, por analogia, para a determinação da base de cálculo do ICMS, incidente sobre a operação de saída do importador ao real adquirente das mercadorias.

 

 

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.      

                  Constituição Federal, artigo 155, § 2º. , IX, “a” e XII, “i”.

Lei 10.297/96, artigo 19.

RICMS/SC, aprovado pelo Decreto n. 2.870, de 27 de agosto de 2001, Artigo 9.º Incisos I e  IV, Artigo 22 e Artigo 23; Anexo 2, artigo 15, XI e § 12; Anexo 3, artigos  10 e 10-B.

 

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA.

Versa a consulta sobre a importação de mercadorias por conta e ordem de terceiros. A legislação tributária estadual estabelece que, por Regime Especial, poderão ser conferidos ao importador o benefício fiscal do diferimento do ICMS na importação de mercadoria destinada à comercialização (Art. 10, III do Anexo 3); o diferimento parcial na operação interna subseqüente à importação (Art. 10-B do Anexo 3); crédito presumido na operação subseqüente à importação de mercadoria para comercialização (Art. 15, XI do Anexo 2); dispensa da apresentação de garantia do ICMS diferido na importação, mediante pagamento antecipado do ICMS devido na saída subseqüente (art. 10, III, § 24, I e § 25, II do Anexo 3).

 

Tratando-se de importação por conta e ordem de terceiros, a empresa contratada para realizar a importação por conta e ordem será considerada importadora da mercadoria (importador de direito), mesmo que nesta operação a mercadoria seja destinada a um terceiro, importador de fato. Neste sentido, a legislação tributária catarinense não conferiu tratamento especial ao importador que realizar importações por conta e ordem de terceiros, aplicando-se às empresas importadoras as mesmas regras às quais estariam sujeitas caso importassem por conta própria.

A questão já foi objeto de Resolução Normativa, RN 65/2010, que trata da uniformização da emissão dos documentos fiscais que documentam as operações de importação por conta e ordem de terceiros, e que está assim ementada:

ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. COMO SÃO CONSIDERADOS IMPORTADORES TANTO QUEM REALIZA OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO POR CONTA PRÓPRIA, QUANTO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO, DEVERÁ SER REGISTRADO NO DOCUMENTO FISCAL QUE ACOBERTA A OPERAÇÃO, QUANDO FOR O CASO, TRATAR-SE DE IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM, UTILIZANDO-SE O CFOP 5.949, QUANDO O ESTABELECIMENTO REMETENTE ESTIVER LOCALIZADO NA MESMA UNIDADE FEDERATIVA DO DESTINATÁRIO, OU O CFOP 6.949, QUANDO O DESTINATÁRIO ESTIVER LOCALIZADO EM UNIDADE FEDERATIVA DIVERSA.

 Considera-se, portanto, importador tanto quem realizar a operação de importação por conta própria, quanto por conta e ordem de terceiro. Por conseqüência, a circulação subseqüente à importação diz respeito a uma mercadoria já nacionalizada, a uma operação de circulação interna de mercadorias.

Tais considerações estão respaldadas no Convênio Confaz ICMS 135/2002, alterado pelo Convênio ICMS 61/2007, e que estabelece em sua cláusula primeira:

Para efeito de cumprimento das obrigações tributárias relativas ao ICMS, na saída promovida, a qualquer título, por estabelecimento importador de mercadoria ou bem por ele importado do exterior, ainda que tida como efetuada por conta e ordem de terceiros, não tem aplicação o disposto nas Instruções Normativas SRF nº 247, de 21 de novembro de 2002, nos artigos 12 e 86 a 88, e SRF nº 225, de 18 de outubro de 2002, e no Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 7 de 13 de junho de 2002, ou outros instrumentos normativos que venham a substituí-los.

A importação de bem ou mercadoria do exterior está sujeita à incidência do ICMS, nos termos do artigo 155, § 2º, IX, “a” da Constituição Federal. O inciso XII, letra “i”, do mesmo artigo, trata da inclusão do imposto na sua própria base de cálculo também nas operações de importação. A medida visa estabelecer a igualdade de incidência do tributo entre a mercadoria importada e seu similar produzido no território nacional.

Conforme disposição do artigo 9º, IV do RICMS/SC, a base de cálculo do ICMS devido na importação compreende a soma das seguintes parcelas:

a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação;

b) o imposto de importação.

c) o imposto sobre produtos industrializados.

d) o imposto sobre operações de câmbio;

e) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas devidas às repartições alfandegárias;

f) o montante do próprio imposto.

Como já ressaltado nas Consultas Copat 104/2006 e 105/2006, “o valor do imposto devido na importação é obtido pela multiplicação do resultado da soma das parcelas de (a) até (e) pela razão (i/1-i), onde (i) é a alíquota do imposto. Assim, por exemplo, se a soma das parcelas de (a) a (e) for de R$ 1.000,00 e a alíquota for de 17% (dezessete por cento), o imposto a recolher será de R$ 204,82. Com efeito, incluindo o valor do imposto na base de cálculo, temos R$ 1.204,82 que incidindo a alíquota de 17% (dezessete por cento) resulta precisamente em R$ 204,82”.

O ICMS  diferido na importação da mercadoria, em operação ao abrigo do regime especial referido pela consulente, é aquele calculado nos termos do demonstrativo supra. Ressalte-se que a alíquota do ICMS, devido na entrada de mercadoria importada ordinariamente é de 17% (dezessete por cento), salvo quanto às mercadorias e serviços relacionados nos incisos II a V do artigo 19 da Lei 10.297/96.

Assim, ao determinar-se a base de cálculo da operação subseqüente, de saída de mercadorias destinadas ao real adquirente, considerada operação interna nos termos do regime especial, devemos considerar como ICMS devido na etapa anterior o calculado nos termos acima, valor diferido por conta do regime especial concedido à consulente.

Por outro lado, em consonância com o artigo 9.º, inciso I do RICMS/SC, o valor da base de cálculo do ICMS da operação subseqüente é o valor da operação (Art. 9° A base de cálculo do imposto nas operações com mercadorias é: I - na saída de mercadoria prevista no art. 3°, I, III e IV, o valor da operação).

O valor da operação, por sua vez, compreende, além do valor da mercadoria importada, os demais valores necessários para a disponibilização da mercadoria ao seu real adquirente. O valor do ICMS devido por ocasião da importação das mercadorias integra, mesmo que diferido, a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação (no exemplo citado, R$ 1.204,82), ao qual deverão serão acrescidos os demais valores necessários para a disponibilização da mercadoria à consulente.

Se o valor pactuado entre o a empresa importadora e o adquirente da mercadoria for equivalente à remuneração de 15% (quinze por cento), deveremos acrescer aos R$ 1.204,82 de nosso exemplo, R$ 180,72 (R$ 1.204,82 x 15%), totalizando a base de cálculo de R$ 1.385,54 (R$ 1.204,82 + R$ 180,72).

A forma de cálculo da antecipação do ICMS, em substituição à apresentação da garantia do ICMS diferido, utiliza forma diversa de cálculo. Nos termos do Artigo 10, III,  § 24, do Anexo 3 do RICMS/SC,  utiliza-se, para tal fim, a alíquota de 12% (doze por cento):

§ 24. A garantia prevista no § 4º, II, “b”:

I - será dispensada desde que, a cada desembaraço, seja recolhido, a título de antecipação do imposto devido pela saída subseqüente do estabelecimento importador, importância equivalente a 4,5% (quatro inteiros e cinco décimos por cento) da base de cálculo definida no art. 9º, IV, do Regulamento, considerando-se, para efeitos da alínea “f” do mencionado dispositivo, como incidente a alíquota de 12% (doze por cento).

§ 25. Na importação realizada por conta e ordem de terceiro, o percentual previsto no § 24, I, poderá ser reduzido para até:

(...)

II - 4% (quatro por cento), em se tratando de outras mercadorias.

Nos termos dos dispositivos legais que tratam da antecipação do imposto devido pela saída subseqüente, o valor deverá ser calculado sobre a base de cálculo definida no Artigo 9º, Inciso IV do RICMS, compreendendo, portanto, o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação; o imposto de importação; o imposto sobre produtos industrializados; o imposto sobre operações de câmbio; quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas devidas às repartições alfandegárias e o montante do próprio imposto. 

Dentre os itens listados pela consulente para questionar quais deles integram a base de cálculo da antecipação, em substituição à garantia do ICMS diferido, estão claramente incluídos, pois expressamente relacionados no artigo 9º., Inciso IV do RICMS/SC: a) o valor aduaneiro da mercadoria importada; b) O II (Imposto de Importação) e o IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados).  Além destes, deverão ser incluídos a Taxa Siscomex, o PIS, a COFINS e o AFRMM (Adicional de Frete para Renovação da Marinha Mercante), que tem natureza jurídica de taxas e contribuições e, portanto deverão integrar sua base de cálculo, por expressa disposição legal.

Sobre o AFRMM, o Supremo Tribunal Federal tem reconhecido o Adicional como sendo um tributo da modalidade das contribuições (RE 201253, Relator Min. CELSO DE MELLO, Julgamento: 17/05/1996). Entende o STF que antes de 1988 o AFRMM era classificado como tributo, da modalidade das contribuições parafiscais e que, com a promulgação da Constituição Federal de 1988, este tributo foi recepcionado como contribuição especial de intervenção no domínio econômico.

Os demais itens, como armazenagem, despesas portuárias, transporte rodoviário para entrega da mercadoria ao adquirente, despachante aduaneiro, comissão dos serviços da operadora por conta e ordem, itens que não se qualificam como despesas devidas às repartições alfandegárias, serão despesas que integrarão a base de cálculo da operação de saída subseqüente, destinada ao real adquirente das mercadorias e, nestes termos, não farão parte da base de cálculo da antecipação do ICMS. 

Quanto à definição do que sejam despesas aduaneiras, a Consulta Copat 81/2001 concluiu no sentido de que “são despesas aduaneiras as efetivamente pagas à Fazenda Nacional, mediante documento próprio, relativas ao desembaraço aduaneiro, ainda que decorrentes de retificação dos dados da operação”. Referida consulta também definiu que as despesas pagas a outras entidades, como é o caso das despesas portuárias, não se qualificam como despesas aduaneiras.

Finalmente, no que se refere à cobrança de direitos antidumping, ressalte-se que tais valores são cobrados do importador, na entrada do produto no território do País, antes do desembaraço, elevando o preço que consta como pago pelo produto no documento de aquisição do exterior. O direito antidumping é o montante em dinheiro, igual ou inferior à margem de dumping apurada, com o fim exclusivo de neutralizar os efeitos danosos das importações objeto de dumping, calculado mediante a aplicação de alíquotas ad valorem ou específicas, ou pela conjugação de ambas (Decreto nº 1.602/95, art. 45 e parágrafos).

Quer se considere tal cobrança como valor que compõe o valor aduaneiro da mercadoria, e, nestes termos não se reconheça sua cobrança como de natureza tributária (TRF4 2003.04.023.436-7), quer se considere sua cobrança como de natureza tributária, na modalidade contribuição de intervenção no domínio econômico (TRF4, Conflito de Competência, 2003.04.01.023436-7), os direitos antidumping deverão compor a base de cálculo da antecipação do ICMS uma vez que, nos termos do Artigo 9º do RICMS/SC, estarão abarcados pelo conceito de valor aduaneiro da mercadoria ou pelo conceito de “quaisquer outras contribuições” pagas por ocasião do desembaraço aduaneiro.

Ante o exposto, proponho que se responda à consulente que na importação por conta e ordem de terceiro, sendo o importador detentor de Regime Especial para diferimento integral do ICMS na importação de mercadoria para comercialização, nos termos do Artigo 10 do Anexo 3 do RICMS/SC:

a) o cálculo da antecipação do ICMS, em substituição à apresentação da garantia do ICMS diferido, nos termos do Anexo 3 do RICMS, Artigo 10, III, § 24 e § 25, deverá ser calculado sobre a base de cálculo definida no Artigo 9º, Inciso IV do RICMS, compreendendo, portanto, o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação; o imposto de importação; o imposto sobre produtos industrializados; o imposto sobre operações de câmbio; quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas devidas às repartições alfandegárias e o montante do próprio imposto. Para o cálculo da antecipação utiliza-se alíquota de 12% (doze por cento);

b) nos termos da resposta ao item anterior, para fins de cálculo da antecipação do imposto e determinação do que seja “o montante do próprio imposto” utiliza-se a alíquota de 12%. Portanto, o valor da antecipação é obtido pela multiplicação da base de cálculo (Artigo 9º, inciso IV, “a” a “e”) pela razão (i/1-i), onde (i) é a alíquota de 12%, resultando na razão 0,88 (oitenta e oito décimos);

c) o valor da base de cálculo do ICMS da operação subseqüente é o valor da operação, que compreende o custo da importação, inclusive os impostos incidentes, aos quais deverão serão acrescidos os valores necessários para a disponibilização da mercadoria ao seu real adquirente. O valor do ICMS devido por ocasião da importação, diferido nos termos de regime especial, ordinariamente calculado à alíquota de 17% (dezessete por cento), integra a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação;

d) o valor do ICMS destacado no documento fiscal será de 12% sobre a base de cálculo da operação de saída do importador – incidência direta, sem multiplicação por qualquer índice, pois trata-se de operação interna de circulação de mercadorias;

e) nos termos das respostas aos itens “a” e “c” supra, o valor do serviço do importador, integra a base de cálculo da operação interna subseqüente. O documento fiscal que ampara a operação é a nota fiscal referente à saída de mercadorias nacionalizadas, e o valor do serviço do importador integrará a base de cálculo respectiva. Por força do Convênio ICMS 135/2000, não se aplica o entendimento de que a comercial importadora deverá emitir uma nota de prestação de serviço para a operação por ela promovida;

f) o destinatário das mercadorias importadas, importador de fato, poderá creditar-se do ICMS destacado nos respectivos documentos fiscais de aquisição de mercadorias, respeitadas as demais condições legais que limitam o direito ao crédito do ICMS;

g) a cobrança de direitos antidumping por parte da Receita Federal, (artigo 11 da IN SRF nº 206/02), integram a base de cálculo do ICMS devido por ocasião da importação.

 

É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.

 

COPAT, em Florianópolis, 21 de novembro de 2011.

 

 

Vandeli Rohsig Dannebrock

AFRE – Matrícula 200.647-2

 

 

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de dezembro de 2011, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação formal ao consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso.

 

 

      

     Marise Beatriz Kempa                                                                   Carlos Roberto Molim

      Secretária Executiva                                                                   Presidente da COPAT