CONSULTA Nº                         :           148/2011

EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. IMPORTADOR DETENTOR DE REGIME ESPECIAL PARA DIFERIMENTO INTEGRAL DO ICMS NA IMPORTAÇÃO DE MERCADORIA PARA COMERCIALIZAÇÃO. O VALOR DO ICMS DIFERIDO POR OCASIÃO DA IMPORTAÇÃO DAS MERCADORIAS INTEGRA A BASE DE CÁLCULO DA OPERAÇÃO INTERNA SUBSEQÜENTE À IMPORTAÇÃO.

Disponibilizado na página da SEF em 21.12.11

01 - DA CONSULTA

 

A consulente, devidamente qualificada e representada nos autos deste processo, informa que realiza operações de importação por conta e ordem de terceiros, importações realizadas ao abrigo de TTD- Tratamento Tributário Diferenciado, com base no Anexo 3 do RICMS, artigo 10, III. O regime deferido à consulente prevê o diferimento do ICMS devido na importação de mercadoria para comercialização, bem como o diferimento parcial do ICMS incidente nas operações internas subseqüentes à importação, previsto no Artigo 10-B do Anexo 3 do RICMS, cumulado com crédito presumido, na forma do artigo 15, IX do Anexo 2 do RICMS.

Informa ainda que o procedimento operacional que adota é a emissão de nota fiscal de entrada no momento de nacionalização dos produtos, com posterior emissão de nota fiscal de saída para o real adquirente da mercadoria.

A questão que submete a esta comissão é a dúvida acerca da determinação da base de cálculo do ICMS na operação interna subseqüente à importação, utilizada no momento da emissão da nota fiscal de saída para o real adquirente das mercadorias, mais especificamente, como deve ser calculado o valor do próprio imposto, para fins de determinação da base de cálculo do ICMS.

Entende a consulente que o valor do ICMS diferido por ocasião da importação das mercadorias, e que integrará a base de cálculo do ICMS na saída subseqüente deverá ser calculado à alíquota de 17%. Ressalta, ainda, que a previsão da forma de cálculo da antecipação do ICMS, calculada com base no § 24 do Artigo 10 do Anexo 3 do RICMS, que utiliza a alíquota de 12%, não é aplicável para a operação de saída de mercadorias do importador ao real adquirente das mercadorias.

A consulta foi informada pela GERFE de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, e pelo Grupo Setorial de Comércio Exterior – GESCOMEX. Entende o GESCOMEX que a questão da definição da base de cálculo do ICMS, referente à saída subseqüente à importação, já foi objeto das Consultas n. 104 e 105/2006 e que o disposto no artigo 8º, § 19 do Decreto 105, que regulamento o Programa Pró-Emprego pode ser utilizado, por analogia, para a determinação da base de cálculo do ICMS, incidente sobre a operação de saída do importador ao real adquirente das mercadorias.

 

 

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL      

                  Constituição Federal, artigo 155, § 2º. , IX, “a” e XII, “i”.

Lei 10.297/96, artigo 19.

RICMS/SC, aprovado pelo Decreto n. 2.870, de 27 de agosto de 2001, Artigo 9.º Incisos I e  IV, Artigo 22 e Artigo 23; Anexo 2, artigo 15, XI e § 12; Anexo 3, artigos  10 e 10-B.

 

 

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA

 

Versa a consulta sobre a importação de mercadorias por conta e ordem de terceiros. O Regime Especial conferido à consulente prevê os seguintes benefícios fiscais:

1. Diferimento na importação de mercadoria destinada à comercialização (Art. 10, III do Anexo 3);

2. Diferimento parcial na operação interna subseqüente à importação (Art. 10-B do Anexo 3);

3. Crédito presumido na operação subseqüente à importação de mercadoria para comercialização (Art. 15, XI do Anexo 2);

4. Dispensa da apresentação de garantia do ICMS diferido na importação, mediante pagamento antecipado do ICMS devido na saída subseqüente (art. 10, III, § 24, I e § 25, II do Anexo 3).

 

Nos termos do Regime Especial conferido à consulente, tratando-se de importação por conta e ordem, a consulente será considerada importadora da mercadoria (importador de direito), mesmo que nesta operação a mercadoria seja destinada a um terceiro, importador de fato. Neste sentido, a legislação tributária catarinense não conferiu tratamento especial ao importador que realizar importações por conta e ordem de terceiros, aplicando-se às empresas importadoras as mesmas regras às quais estariam sujeitas caso importassem por conta própria.

A questão já foi objeto de Resolução Normativa, RN 65/2010, que trata da uniformização da emissão dos documentos fiscais que documentam as operações de importação por conta e ordem de terceiros, e que está assim ementada:

ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. COMO SÃO CONSIDERADOS IMPORTADORES TANTO QUEM REALIZA OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO POR CONTA PRÓPRIA, QUANTO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO, DEVERÁ SER REGISTRADO NO DOCUMENTO FISCAL QUE ACOBERTA A OPERAÇÃO, QUANDO FOR O CASO, TRATAR-SE DE IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM, UTILIZANDO-SE O CFOP 5.949, QUANDO O ESTABELECIMENTO REMETENTE ESTIVER LOCALIZADO NA MESMA UNIDADE FEDERATIVA DO DESTINATÁRIO, OU O CFOP 6.949, QUANDO O DESTINATÁRIO ESTIVER LOCALIZADO EM UNIDADE FEDERATIVA DIVERSA.

 Considera-se, portanto, importador tanto quem realizar a operação de importação por conta própria, quanto por conta e ordem de terceiro. Por conseqüência, a circulação subseqüente à importação diz respeito a uma mercadoria já nacionalizada, a uma operação de circulação interna de mercadorias.

A importação de bem ou mercadoria do exterior está sujeita à incidência do ICMS, nos termos do artigo 155, § 2º., IX, “a” da Constituição Federal. O inciso XII, letra “i”, do mesmo artigo, trata da inclusão do imposto na sua própria base de cálculo também nas operações de importação. A medida visa estabelecer a igualdade de incidência do tributo entre a mercadoria importada e seu similar produzido no território nacional.

Conforme disposição do artigo 9º, IV do RICMS/SC, a base de cálculo do ICMS devido na importação compreende a soma das seguintes parcelas:

a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação;

b) o imposto de importação.

c) o imposto sobre produtos industrializados.

d) o imposto sobre operações de câmbio;

e) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas devidas às repartições alfandegárias;

f) o montante do próprio imposto.

Como já ressaltado nas Consultas COPAT 104/2006 e 105/2006, “o valor do imposto devido na importação é obtido pela multiplicação do resultado da soma das parcelas de (a) até (e) pela razão (i/1-i), onde (i) é a alíquota do imposto. Assim, por exemplo, se a soma das parcelas de (a) a (e) for de R$ 1.000,00 e a alíquota for de 17% (dezessete por cento), o imposto a recolher será de R$ 204,82. Com efeito, incluindo o valor do imposto na base de cálculo, temos R$ 1.204,82 que incidindo a alíquota de 17% (dezessete por cento) resulta precisamente em R$ 204,82”.

O ICMS diferido na importação da mercadoria, em operação ao abrigo do regime especial referido pela consulente, é aquele calculado nos termos do demonstrativo supra. Ressalte-se que a alíquota do ICMS, devido na entrada de mercadoria importada ordinariamente é de 17% (dezessete por cento), salvo quanto às mercadorias e serviços relacionados nos incisos II a V do artigo 19 da Lei 10.297/96.

Assim, ao determinar-se a base de cálculo da operação subseqüente, de saída de mercadorias destinadas ao real adquirente, considerada operação interna nos termos do regime especial, devemos considerar como ICMS devido na etapa anterior o calculado nos termos acima, valor diferido por conta do regime especial concedido à consulente.

Por outro lado, em consonância com o artigo 9.º, inciso I do RICMS/SC, o valor da base de cálculo do ICMS da operação subseqüente é o valor da operação (Art. 9° A base de cálculo do imposto nas operações com mercadorias é: I - na saída de mercadoria prevista no art. 3°, I, III e IV, o valor da operação).

O valor do ICMS diferido por ocasião da importação das mercadorias integra, portanto, a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação (no exemplo citado, R$ 1.204,82), ao qual deverão serão acrescidos todos os demais valores necessários para a disponibilização da mercadoria ao seu real adquirente.

Se o valor pactuado entre o a empresa importadora e o adquirente da mercadoria for equivalente à remuneração de 15% (quinze por cento), deveremos acrescer aos R$ 1.204,82 de nosso exemplo, R$ 180,72 (R$ 1.204,82 x 15%), totalizando a base de cálculo de R$ 1.385,54 (R$ 1.204,82 + R$ 180,72).

Nestes termos, correto o entendimento da consulente de que o valor do ICMS diferido por ocasião da importação das mercadorias, e que integrará a base de cálculo do ICMS na saída subseqüente deverá ordinariamente ser calculado à alíquota de 17% (dezessete por cento).

Finalmente, também correto o entendimento da consulente no sentido de que a forma de cálculo da antecipação do ICMS, em substituição à apresentação da garantia do ICMS diferido (Anexo 3 do RICMS, Artigo 10, III, § 24 e § 25), e que utiliza a alíquota de 12% (doze por cento), não é aplicável  para a determinação da base de cálculo do ICMS devido na operação subseqüente.  Neste sentido, recente decisão desta Comissão, Consulta COPAT n. 58/2011:

EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO. BENEFÍCIOS DO ART. 10 DO ANEXO 3 DO RICMS-SC.

1. (...)

3. O imposto diferido é a diferença entre o imposto devido por ocasião do desembaraço aduaneiro e o antecipado, lembrando que a alíquota de 12% é utilizada apenas para efeito de cálculo da antecipação.  

O referido dispositivo legal é específico e trata somente de antecipação do imposto devido pela saída subseqüente e não de definição da base de cálculo do ICMS devido pela saída subseqüente:

§ 24. A garantia prevista no § 4º, II, “b”:

I - será dispensada desde que, a cada desembaraço, seja recolhido, a título de antecipação do imposto devido pela saída subseqüente do estabelecimento importador, importância equivalente a 4,5% (quatro inteiros e cinco décimos por cento) da base de cálculo definida no art. 9º, IV, do Regulamento, considerando-se, para efeitos da alínea “f” do mencionado dispositivo, como incidente a alíquota de 12% (doze por cento).

§ 25. Na importação realizada por conta e ordem de terceiro, o percentual previsto no § 24, I, poderá ser reduzido para até:

(...)

II - 4% (quatro por cento), em se tratando de outras mercadorias.

À consulente também não se aplicam as disposições do Decreto 105/2007, que disciplina o Programa Pró-Emprego, instituído pela Lei nº 13.992, e que definia a base de cálculo do ICMS da saída subseqüente à importação em seu artigo 8º, § 19, revogado desde 26 de setembro de 2011. Referido dispositivo legal tratava de regra especial e restrita ao âmbito das empresas com regime especial do Programa Pró-Emprego.

Ante o exposto, proponho que se responda à consulente que na importação por conta e ordem de terceiro, sendo o importador detentor de Regime Especial para diferimento integral do ICMS na importação de mercadoria para comercialização, o valor do ICMS diferido por ocasião da importação, integra a base de cálculo da operação interna subseqüente. Se a mercadoria importada estiver sujeita a alíquota de 17%(dezessete por cento), deverá ser calculado com base neste percentual.

                  É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.

 

COPAT, em Florianópolis, 17 de novembro de 2011.

 

 

Vandeli Rohsig Dannebrock

AFRE – Matrícula 200.647-2

 

 

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 08 de dezembro de 2011, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação formal ao consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso.

 

 

      

     Marise Beatriz Kempa                                                                   Carlos Roberto Molim

      Secretária Executiva                                                                   Presidente da COPAT