CONSULTA : 87/11

EMENTA : ICMS. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. A PARTIR DE 26 DE JULHO DE 2011, COM BASE NO INCISO III DO ART. 12 DA LEI Nº 10.297/1996, ACRESCIDO PELA LEI 15.510/2011, AS BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS NÃO INTEGRAM A BASE DE CÁLCULO DO ICMS.

DOE de 22.09.11

01 - DA CONSULTA.

A consulente que tem como atividade a fabricação de espumas e colchões, diz que a produção é destinada na quase totalidade para o mercado nacional.

E como forma de fidelizar clientes potenciais, a empresa adotou desde 2004 para a linha de colchões a “bonificação em mercadorias”, que consiste em enviar a um ou outro cliente pela compra realizada, unidades físicas de produtos na condição de “desconto incondicional em mercadorias”, com o intuito de estimular novas compras, indiferentemente do valor da operação, tempo de cadastro como cliente ou da forma de pagamento realizado.

Informa que as remessas a título de “bonificação” foram integralmente tributadas pelo ICMS e, ao mesmo tempo, alega que em recente decisão o Superior Tribunal de Justiça, aprovou a súmula 457, determinando que os descontos incondicionais concedidos nas atividades comerciais não se incluem na base de cálculo do ICMS.

Assim, diante dessa decisão, a consulente traz à apreciação desta Comissão, o entendimento de que ora em diante passe a não mais tributar pelo ICMS as remessas de descontos incondicionais, ficando somente com a obrigação do recolhimento do ICMS na forma de “contribuinte substituto”, conforme determina o art. 11 do Anexo 3 do RICMS/SC, em razão da classificação das mercadorias remetidas tratar de “produtos de colchoaria”, conforme o inciso XVII daquele artigo.

Por fim, declara que a matéria objeto da consulta não motivou a lavratura de notificação fiscal e que não está, na oportunidade, sendo submetida à medida de fiscalização.

A consulta foi informada pela GERFE de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984.

É o relatório, passo à análise. 

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.

Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, art. 12, III.

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA.

A consulta tem como objetivo trazer para a Comissão a confirmação de entendimento da consulente de que de agora em diante passe a não mais tributar pelo ICMS as remessas de mercadorias que serão entregues em “bonificações”, por revestirem-se na forma de “descontos incondicionais”.

A consulente define sua prática de “desconto incondicional em mercadorias”. Esquece, porém, que “bonificação em mercadorias” e “descontos incondicionais” são práticas diversas. No primeiro, não há nenhuma redução no valor da operação que está atrelada ao prêmio de “mais mercadorias, apenas”. No segundo, sim, há redução no valor da operação que sofreu desconto “incondicional”. Hipótese em que não incide o imposto sobre o desconto, porque o desconto representa o valor que foi deduzido do valor da operação, que é a base de cálculo do imposto e, portanto, ficou menor a base de incidência do imposto. São práticas que não se confundem.

Aliás, a matéria foi objeto de análise desta Comissão e a resposta encontra-se no parecer COPAT nº 30/08 que, por bem explicar a questão, decidimos transcrevê-lo na íntegra:

“Nas suas operações de venda, a empresa concede aos seus clientes abatimentos sob a forma de unidades físicas do produto, constituindo as chamadas bonificações em mercadorias.

O argumento central em que se baseia a tese da consulente é o de que as bonificações concedidas em mercadorias vinculadas às operações de vendas - e que representam parcela redutora do valor da transação - revestem-se na forma de desconto incondicional, por ela chamado de descontos incondicionais em mercadorias.

Primeiramente, façamos um acordo semântico quanto aos significados dos termos desconto e bonificação. Comecemos pelo último.

Bonificação é a concessão que o vendedor faz ao comprador, diminuindo o preço da coisa vendida ou entregando quantidade maior do que a estipulada. (Novo Dicionário Aurélio, 1ª Edição, Editora Nova Fronteira, pg. 218)

Da definição apresentada, podemos discernir dois tipos de bonificação: a bonificação por diminuição do preço (desconto porcentual, por exemplo) e a bonificação pela entrega a maior de mercadorias (dúzia de treze, por exemplo).

Se decorrente de fato incondicional, existe abordagem legal, por exclusão, quanto à bonificação por diminuição do preço (RICMS/SC, art. 22, II, “a”), no sentido de que não integra a base de cálculo do imposto, por uma razão muito simples: é que a bonificação por diminuição do preço nada mais é do que o “desconto” a que faz alusão o referido dispositivo.

Vejamos a linha de raciocínio seguida por de De Plácido e Silva (Vocabulário Jurídico) para quem desconto é

Derivado do verbo descontar (dês + contar, ou seja, não contar ou não computar, do latim computare), bem indica o vocabulário, por sua formação, o sentido que tem: é a redução a que se submete a soma de certa importância ou quantia, pela diminuição ou não contagem de certa parcela. Representa, pois, o abatimento que é feito no total de qualquer soma em dinheiro, ou no valor de qualquer obrigação, para ser cumprida, assim, pelo líquido, verificado pela subtração do desconto da importância da qual ele se abate.

Já que desconto é a redução a que se submete certa importância ou valor de uma obrigação, dessume-se que bonificação não é desconto. Sim, porque bonificação não é a redução da quantia a ser paga, mas uma espécie de compensação ou prêmio dirigido ao cliente em face da estratégia comercial adotada pelo vendedor.

Na prática, o preço médio dos produtos adquiridos - que restará menor em função das unidades dadas em bonificação - é um efeito indireto, já que o preço das mercadorias efetivamente negociadas continua idêntico.

Ainda que negligenciássemos a inevitável conclusão quanto ao fato de a bonificação em mercadoria não constituir, a rigor, espécie de desconto, outros aspectos jurídico-tributários, per se, impediriam o entendimento proposto pela consulente.

O primeiro aspecto a ser analisado é se um produto dado em bonificação é mercadoria ou não. Roque Antonio Carrazza (ICMS, 10ª ed, pg. 41) define mercadoria da seguinte maneira:

É o caso de rememorarmos que mercadoria, nos patamares do Direito, é o bem móvel, sujeito à mercancia. É, se preferirmos, o objeto da atividade mercantil, que obedece, por isso mesmo, ao regime jurídico comercial.

E continua,

Não é qualquer bem móvel que é mercadoria, mas tão-só aquele que se submete à mercancia. Podemos, pois, dizer que toda mercadoria é bem móvel, mas nem todo bem móvel é mercadoria. Só o bem móvel que se destina à prática de operações mercantis é que assume a qualidade de mercadoria.

Um bem não é mercadoria por sua própria natureza. Sua natureza mercantil não decorre das propriedades que lhe são intrínsecas, mas de sua destinação específica. Sendo assim, uma máquina de fabricar pregos, por exemplo, só será mercadoria para quem a produz ou a revende; para a fábrica de pregos - onde será “imobilizada” - perderá o status de mercadoria por faltar-lhe a destinação comercial.

Poder-se-ía tentar argumentar que os bens objeto das bonificações efetuadas não são mercadorias por não serem vendidas ao cliente. Mas não seria sensato fazê-lo por dois motivos.

Primeiro, porque as mercadorias dadas em bonificação não são simplesmente doadas pela consulente (como que para uma instituição de caridade). Elas são fruto, isto sim, de uma negociação cujo objetivo é o lucro, e na qual uma quantidade das mesmas mercadorias são negociadas, constituindo um prêmio pelo acordo comercial selado.

Caso não tivesse ocorrido a venda, igualmente não haveria qualquer bonificação, o que faz desta um componente daquela, e sem a qual não existiria (lógica que sobreviverá, inclusive, à emissão de dois documentos fiscais: um para as mercadorias vendidas; e, outro, para as dadas em bonificação).

Em segundo lugar, porque ocorre uma transferência de titularidade que leva a mercadoria da produção em direção ao consumo e com fins lucrativos, considerados não só o fato de que a consulente obtém lucro na operação a qual é atrelada a bonificação, mas, também, a destinação que lhe será atribuída pelo cliente: o comércio.

Em suma, as mercadorias dadas em bonificação pela consulente, como o próprio nome sugere, não perdem o status de mercadoria (não, até alcançarem o consumidor final), pois são recebidas pelo destinatário com o propósito último - e inequívoco - de serem comercializadas.

Outro aspecto a ser analisado é se a bonificação em mercadoria constitui operação de circulação, para que possa ser objeto da incidência do imposto.

O vínculo obrigacional equivalente ao conceito de tributo nasce da ocorrência do fato imponível, sendo este o evento acontecido efetivamente no tempo e no espaço e, por corresponder rigorosamente a uma hipótese legal previamente formulada, faz surgir a obrigação tributária.

O fato imponível é um fato juridicamente relevante a que a lei atribui a conseqüência de determinar o surgimento do vínculo obrigacional tributário. Esse fato relevante, no caso em análise, é a circulação de mercadorias.

Segundo a Constituição, o ICMS incide sobre “operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior” (art. 155, II).

Pela ampla abrangência dada ao imposto pela Magna Carta, podemos concluir que tantas quantas forem as situações por intermédio das quais se promova a circulação de mercadorias, ressalvadas, obviamente, as exceções legais, teremos incidência de ICMS.

O caminho que se impõe à mercadoria, numa seqüência de transmissões sucessivas entre uma pessoa e outra, impulsionando-a em direção ao seu consumo, é que chamamos de circulação.

Isso equivale afirmar que qualquer negócio correspondente a uma etapa do circuito que ela percorre da produção até o consumo constituirá situação potencial de incidência do imposto. É o caso em análise.

Nesse sentido, é o magistério de Hugo de Brito Machado para quem “circulação quer dizer, aqui, movimentação econômica. A marcha que as coisas realizam desde a fonte de produção até o consumo” (Aspectos Fundamentais do ICMS, 2. ed., São Paulo: Dialética, 1999, p. 27).

Não fossem suficientes as argumentações apresentadas, a 2ª Turma do Supremo Tribunal Federal (RE 89.692, julgado em 6 de março de 1979, DJ 4/5/79, pg. 3522) já decidiu que:

INCIDE O ICM SOBRE AS BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS NAS VENDAS DE PRODUTOS FARMACÊUTICOS, POIS, NA ESPÉCIE, OCORRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS COM TRANSFERÊNCIA DE SUA PROPRIEDADE E GRAVAME PARA O CONSUMIDOR.

Pelo dito, cientifique-se a consulente de que as bonificações em mercadorias não constituem descontos incondicionais, sujeitando-se à incidência do imposto.”

Esse é o entendimento firmado por esta Comissão até a edição da Lei nº 15.510, de 26 de julho de 2011, que alterou a Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, incluindo o inciso III ao art. 12, o qual prevê a exclusão das bonificações em mercadorias da base de cálculo do ICMS. Senão, vejamos.

Art. 12. Não integra a base de cálculo do imposto:

III - as bonificações em mercadorias.

Sendo assim, a partir de 26 de julho de 2011, com base no art. 12, III da Lei nº 10.297, de 1996, as bonificações em mercadorias serão excluídas da base de cálculo do ICMS.

Isto posto, responda-se à consulente que a partir de 26 de julho de 2011, com base no inciso III do art. 12 da Lei nº 10.297/1996, acrescido pela Lei nº 15.510/2011, não integram a base de cálculo do ICMS as bonificações em mercadorias que se realizarem nas operações que promover.

À superior consideração da Comissão.

Florianópolis (SC), 08 de agosto de 2011.

Alda Rosa da Rocha

AFRE IV – Matr. 344.171-7

A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta desta consulta no prazo de trinta dias, contados de seu recebimento, a teor do art. 212, I da Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final do qual, se for o caso, o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios.

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 28 de julho de 2011, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação formal ao consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso.

Marise Beatriz Kempra Carlos Roberto Molim

Secretária Executiva Presidente da COPAT