CONSULTA Nº 068/2010

EMENTA: TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO. NÃO HÁ VEDAÇÃO LEGAL PARA QUE SEJAM CONCEDIDOS, A UM MESMO CONTRIBUINTE, E CONSEQUENTEMENTE, TENHAM VIGÊNCIA CONCOMITANTEMENTE, OS REGIMES ESPECIAIS PREVISTOS NO PROGRAMA PRÓ-EMPREGO E NO RICMSC/SC, ANEXO 2, ART. 196. ENTRETANTO, É VEDADO AO BENEFICIÁRIO DE REGIME ESPECIAL DO PRO-EMPREGO, MESCLAR AS CLAÚSULAS DESSE REGIME ESPECIAL COM QUALQUER OUTRO REGIME ESPECIAL QUE TAMBÉM SEJA BENEFICIÁRIO, EX VI, § 4º DO ART. 6º DO DEC. 105/07.

A CONCESSÃO DE REGIMES ESPECIAIS ESTÁ INSERIDA NA ESFERA DA DISCRICIONARIEDADE DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, QUE PODERÁ DECIDIR SOBRE A CONVENIÊNCIA E OPORTUNIDADE DA CONCESSÃO CONCOMITANTE DE DOIS REGIMES ESPECIAIS RELATIVOS À OPERAÇÕES DE MESMA NATUREZA FISCAL, PODENDO TAMBÉM, DETERMINAR REGRAS ESPECIAIS E ESPECÍFICAS PARA A CONVIVÊNCIA CONCOMITANTE DOS TRATAMENTOS TRIBUBÁRIOS DISTINTOS QUE DECIDIU CONCEDER A UM MESMO CONTRIBUINTE.

DOE de 15.04.11

01 - DA CONSULTA.

A Consulente acima identificada e devidamente qualificada nos autos deste processo, empresa do comércio atacadista de instrumentos e materiais para uso médico, cirúrgico, hospitalar e de laboratórios (CNAE 46.45.1.01), vem perante esta Comissão expor, em síntese, o seguinte:

a) Que visando incrementar suas operações neste estado, a consulente requereu, e lhe foi concedido o Regime Especial do Pró-Emprego.

b) Que está analisando a possibilidade de utilizar, concomitantemente, o tratamento tributário disciplinado pelo Regime Especial do Pró-emprego que lhe foi concedido com o tratamento tributário previsto na Seção XL, recentemente incluída no Anexo 2 do RICMS/SC, que concede  crédito presumido às operações de importação de medicamentos, suas matérias-primas e produtos intermediários, produtos para diagnósticos e equipamentos médico-hospitalares.

 Ressalta que entende haver compatibilidade entre os tratamentos tributários em destaque, pois o Regime Especial do Pró-emprego se refere à “diferimento” que é modalidade de substituição tributária, e não um “benefício fiscal”  capaz de impedir a aplicação do disposto na seção XL, do Anexo 2, do RICMS/SC, consoante disposto no inciso IV, alínea “a” do art. 196 do anexo citado.

c) Contudo, mesmo que admitida a aplicação concomitante dos tratamentos tributários acima relatados, a consulente necessita esclarecer alguns pontos sobre a aplicação do art, 196 do Anexo 2 do RICMS/SC,  sobre os quais argumenta detalhadamente, apresentando, ao final, as seguintes dúvidas:

i) A opção pelo benefício previsto no art. 196, não lhe obrigará a pedir desistência do Regime Especial do Programa Pró-Emprego?

ii) Que, lhe sendo concedido e mantidos o dois Regimes Especiais, restará vedado apenas a aplicação daquilo que houver incompatibilidade entre os Tratamentos Tributários Diferenciados inerentes aos Regimes Especiais de que é beneficiária?

iii) Que nenhuma outra obrigação advirá da parceria firmada com a FAPESC, caso opte pela transferência voluntária de recurso?  Ademais, solicita conformação de quais seriam os termos da parceria, caso não haja a transferência voluntária.

iv) Caso ocorra eventual descumprimento de requisitos previstos no art. 196, por parte do operador logístico, após a concessão do regime especial previsto no art. 196, indaga se as penalidades seriam imputadas a ele, não afetando a consulente no exercício do direito ao crédito presumido referido no citado artigo;

v) Que, para fins de enquadramento no Regime Especial, e conseqüentemente, a utilização do crédito presumido, deverão ser computadas apenas as operações envolvendo as mercadorias descritas no caput do art. 196?

vi) No caso de comodato de mercadorias importadas, que tenham sido objeto do diferimento, não implicará recolhimento do ICMS diferido?

vii) Se a garantia real a ser exigida para a concessão do Regime Especial previsto no art. 196, poderá recair sobre qualquer bem do ativo, mesmo aqueles localizados em outros Estados da Federação?

Presentes as condições formais de admissibilidades previstas na Portaria SEF nº 226/01.

É o relatório, passo à análise.

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.

RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 1º de setembro de 2001, Anexo 2, art. 196.

Decreto nº 105, de 14 de março de 2007.

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA.

Entre os diversos pontos suscitados pela consulente, que serão referidos no decorrer deste parecer, preliminarmente, cabe analisar o entendimento da consulente de que não há incompatibilidade entre os Tratamentos Tributários Diferenciados - TTD em destaque, com fundamento no fato de que o Regime Especial do Pró-Emprego se refere à “diferimento”, que é modalidade de substituição tributária e não uma espécie de “benefício fiscal”, portanto, incapaz de impedir a aplicação do disposto na seção XL, do Anexo 2, do RICMS/SC.  

Este argumento não procede, senão Vejamos:

a) Efetivamente a palavra “diferimento” é empregada, atualmente, para designar a substituição tributária para “trás”, na qual, a lei, objetivando dar operacionalidade à fiscalização e à arrecadação tributária, estabelece que o tributo seja recolhido, pelo substituto, na próxima operação jurídica (em nome do substituído). Destarte, a carga econômica do tributo não será suportada pelo realizador da operação jurídica (o substituído), mas por quem levar a cabo a seguinte (o substituto).

Ao passo que, em vernáculo, a palavra “diferimento” tem a significação original de adiamento, de postergação. Compulsando-se a legislação relativa ao Programa Pró-Emprego, apura-se:

Art. 8º Poderá ser diferido para a etapa seguinte de circulação à da entrada no estabelecimento importador, o ICMS devido por ocasião do desembaraço aduaneiro, na importação realizada por intermédio de portos, aeroportos ou pontos de fronteira alfandegados, situados neste Estado, de:

(...)

III – mercadorias destinadas à comercialização por empresa importadora estabelecida neste Estado;

Observa-se, da clara dicção que emana do dispositivo acima, que a palavra “diferimento”, nele empregada, não se trata, a rigor, de substituição tributária para trás, pois não há qualquer transferência de responsabilidade pelo recolhimento do imposto, havendo apenas o “diferimento” do momento da incidência da Regra-Matriz de Incidência Tributária do ICMS - RMIT. Ou seja, nas operações de importação de bens e mercadorias, originalmente, a incidência da RMIT se dá na entrada no território nacional, ou melhor, por ocasião do desembaraço aduaneiro da mercadoria importada, porém, com a concessão de Regime Especial fulcrado no Programa do Pró-emprego, a incidência da RMIT é adiada (diferida ou postergada) para o momento da operação subseqüente da circulação da mercadoria, isto é, por ocasião da saída do estabelecimento importador.

Apura-se, na hipótese em análise, que a responsabilidade pelo recolhimento do imposto devido permanecerá na órbita do estabelecimento importador, não havendo, portanto, substituição alguma na sujeição passiva da relação jurídica tributária. Restando evidente que o “diferimento” previsto no Programa Pró-Emprego tem por objeto o adiamento do momento da incidência da RMIT e não a transferência da responsabilidade tributária.

De se ressaltar, também, que o TTD pertinente ao Programa Pró-Emprego, além de adiar o momento da incidência da RMIT, também prevê a possibilidade de o importador usufruir de crédito presumido, mesmo não tendo ocorrido qualquer recolhimento por ocasião da entrada, o que denúncia claramente que o TTD dispensado aos beneficiários do Programa Pró-Emprego trata-se de benefício fiscal; aliás, esse é o objetivo do programa, segundo o art.1º do Decreto nº 105/07:

Art. 1º. O Programa Pró-Emprego, instituído pela Lei nº 13.992, de 2007, com o objetivo de promover o incremento da geração de emprego e renda mediante tratamento tributário diferenciado do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, destina-se a incentivar empreendimentos situados em território catarinense ou que aqui venham instalar-se considerados de relevante interesse sócio-econômico.

Além dessa preliminar, cabe explicitar, em apertada síntese, um paralelo da aplicação dos TTD pretendidos pela consulente.

Compulsando a legislação a eles relativa, pode-se elaborar o quadro sintético comparativo abaixo:

 

PRÓ-EMPREGO

Decreto nº 105/2007

CRÉDITO PRESUMIDO

RICMS/SC, Anexo 2, art. 196

Momento da ocasião da incidência da RMIT

Diferido o ICMS devido por ocasião do desembaraço aduaneiro para o momento da operação subsequente relativa à saída da mercadoria do estabelecimento do Importador. (*)

Diferimento parcial nas operações internas.

Diferimento para bens destinados ao ativo permanente.

Diferimento na aquisição de bens e mercadorias para construção de empreendimentos.

 

Diferido o ICMS devido por ocasião do desembaraço aduaneiro para o momento da operação subsequente relativa à saída da mercadoria do estabelecimento do Importador. (****)

Crédito Presumido a ser apropriado como benefício fiscal.

Sim (**)

Sim (***)

 

Alíquota nominal da operação

Percentual do crédito presumido

Alíquota efetiva da operação

Faturamento anual

Percentual do crédito presumido

Alíquota nominal da operação

Alíquota efetiva da operação

 

25%

17%

12%

7%

88,00%

82,36 %

75,00%

57,14%

3%

De 20 milhões de reais até 50 milhões reais.

90,0%

25%

17%

12%

7%

2,50%

1,70%

1,20%

0,70%

 

 

 

 

 

 

 

 

Acima de 50 milhões de reais até 150 milhões reais.

93,0%

25%

17%

12%

7%

1,750%

1,190%

0,840%

0,490%

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Acima de 150 milhões de reais até 250 milhões reais.

 

 

95,0%

25%

17%

12%

7%

1,250%

0,850%

0,600%

0,350%

 

Acima de 250 milhões de reais. 

96,5%

25%

17%

12%

7%

0,875%

0,595%

0,420%

0,245%

 (*) Decreto nº 105/2007. Art. 8º. Poderá ser diferido para a etapa seguinte de circulação à da entrada no estabelecimento importador, o ICMS devido por ocasião do desembaraço aduaneiro, na importação realizada por intermédio de portos, aeroportos ou pontos de fronteira alfandegados, situados neste Estado, de:

(**)§ 6º.  Na hipótese do inciso III do caput:

II – poderá, quando autorizado pela resolução de que trata o art. 5º, ser apropriado crédito em conta gráfica, por ocasião da saída subseqüente à entrada da mercadoria importada, de modo a resultar em uma tributação equivalente a três por cento do valor da operação própria;

(***)RICMS/SC, Anexo 2. Art. 196 Na saída subseqüente à importação de medicamentos, suas matérias-primas e produtos intermediários, produtos para diagnósticos e equipamentos médico-hospitalares, poderá ser concedido crédito presumido, calculados sobre o valor do imposto devido pela operação própria, de acordo com a faixa de faturamento do beneficiário nas operações de que trata esta Sessão, obedecendo ao seguinte:

I – faturamento anual de R$ 20.000.000,00 a R$ 50.000.000,00, 90,0 % de crédito presumido;

II - faturamento anual acima de R$ 50.000.000,00 a R$ 150.000.000,00, 93,0 % de crédito presumido;

III - faturamento anual acima de R$ 150.000.000,00 a R$ 250.000.000,00, 95,0 % de crédito presumido;

IV - faturamento anual acima de R$ 250.000.000,00, 96,5 % de crédito presumido;

(****)  § 3º Na hipótese deste artigo fica diferido para a etapa seguinte de circulação à da entrada no estabelecimento importador, o imposto devido por ocasião do desembaraço aduaneiro, na importação realizada por intermédio de portos, aeroportos ou pontos de fronteira alfandegados, situados neste Estado.

 § 4ºNo caso do § 3º, o imposto devido subsumir-se-á na operação tributada subseqüente promovida pelo importador, observado o disposto no Anexo 3, art. 1º, §§ 2ºe 5º.

Da análise dos quadros acima expostos, fica evidente que na hipótese de utilização dos TTD em tela, de modo separado e alternativo, não haverá cumulação de benefícios fiscais, pois, ambos os regimes especiais, quando concedidos simultaneamente, proporcionam  o diferimento do recolhimento do ICMS (maior prazo); e, quanto ao crédito presumido, que é concedido em ambos, apura-se que a aplicação do TTD previsto no RICMS/SC, Anexo 1, art. 196, apenas aumentará os possíveis percentuais dos créditos previstos no Programa do Pré-Emprego; fato que, obviamente, acarretará a redução da alíquota efetiva incidente na operação de saída das mercadorias importadas abaixo do percentual de três por cento (3%) fixado pelo decreto nº 105/07 - Programa do Pró-Emprego.

Entretanto, essa redução, quando efetivada em cada operação, não se dará em razão de acúmulo de benefícios fiscais previstos em Regimes Especiais distintos, mas sim, em razão da aplicação da metodologia própria e exclusiva do Regime Especial concedido ao abrigo do RICMS/SC, Anexo 1, art. 196.  Destarte, não se verifica, na hipótese, a presença da condicionante negativa prevista no § 1º do art. 196, in verbis:

IV - não se aplica:

a) cumulativamente com qualquer outro benefício constante na legislação tributária, exceto com aqueles relacionados à redução da base de cálculo, hipótese em que a carga tributária final incidente sobre a operação própria não poderá resultar em valor menor que aquele apurado com base exclusivamente no benefício previsto neste artigo; e

Por outra banda, convém analisar a possibilidade de a consulente ser beneficiária de Regimes Especiais concomitantemente, e de poder utilizar os benefícios de ambos os TTD, escolhendo aqueles que melhor lhe convier em cada operação. Então vejamos:

Por primeiro, cabe registrar que não há vedação expressa na legislação tributária que impeça a concessão de dois regimes especiais ao um mesmo contribuinte, então, impossível, ao interprete, apontar proibição legal, onde o legislador não o fez. Destarte, a priori, pode-se concluir que a consulente poderá ser beneficiária dos dois Regimes Especiais em comento.

Entretanto, o TTD relativo ao Programa do Pró-Emprego está cingido à condicionante negativa de que a sua fruição não poderá cumular-se com qualquer outro Regime Especial previsto para a mesma operação. É o se depreende do que dispõe o § 4º do art. 7º do Dec. 105/07, com destaques:

ART. 7º (...)

§ 4º As empresas enquadradas no Programa ficarão adstritas ao tratamento tributário diferenciado a elas concedido pela resolução referida no art. 5º,  que não será cumulativo com quaisquer outros benefícios, incentivos e regimes especiais previstos na legislação tributária para a mesma operação ou prestação, exceto:

I – concedido por regime especial:

a) relativo ao cumprimento de obrigação acessória;

b) com base na legislação de regência do PRODEC, sendo que o imposto devido em função da aplicação de tratamento diferenciado concedido com fundamento no Pró-Emprego deverá ser recolhido, no montante fixado nos termos deste regulamento, até o prazo previsto neste regulamento ou no prazo estabelecido pelo RICMS/SC-01, conforme o caso;

c) com base no RICMS/SC-01, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 21, IX, quando se tratar dos benefícios previstos nos arts. 9º e 10.

II – com remissão ou anistia.

III – quando se tratar do benefício previsto nos arts. 8º, § 6º, II, e 15-A, com aqueles estabelecidos na legislação tributária relacionados à redução da base de cálculo, hipótese em que a carga tributária final incidente sobre a operação própria não poderá ser inferior a 3% (três por cento) de seu valor.

Nesta esteira, tem-se que, sendo o contribuinte concessionário de dois regimes especiais que, em tese, poderão ter regras sobrepostas a versar contraditoriamente sobre a obrigação tributária principal, deverá, optar, alternativamente, pela aplicação das cláusulas de apenas um deles, sendo-lhe vedado mesclar as cláusulas dos dois Regimes Especiais numa mesma operação, visando otimizar os benefícios neles previstos.

Por segundo, convém destacar que a concessão de Regime Especial encontra-se na esfera da discrionariedade da Administração Tributária que, à luz de condicionantes fixadas pela lei, deverá decidir consoante o interesse público envolvido.

Em doutrina, colhe-se que “Discricionariedade” é à margem de "liberdade" que remanesce ao administrador para eleger, segundo critérios consistentes de razoabilidade, um, dentre pelo menos dois comportamentos, cabíveis perante cada caso concreto, a fim de cumprir o dever de adotar a solução mais adequada à satisfação da finalidade legal, quando, por força da fluidez das expressões da lei ou da liberdade conferida no mandamento, dela não se possa extrair objetivamente uma solução unívoca para a situação vertente (ASSIS, Alexandre C. de. Excesso de Poder e Discricionariedade: Controle Judicial. Revista de Direito Público, São Paulo, Revista dos Tribunais. n. 92 . p. 147-149, 1989.

Ad argumentandum tamtum, não é da alçada desta Comissão manifestar-se sobre a conveniência ou não da concessão dos TTD, mas apenas dirimir possíveis dúvidas sobre a interpretação da legislação tributária aplicada aos casos concretos.

E, considerando que os TTD, em destaque, sobrepõem-se em muitos pontos, devido ao ramo de atividade da consulente (comércio atacadista de instrumentos e materiais para uso médico, cirúrgico, hospitalar e de laboratórios), tem-se que é de bom alvitre a Administração Tributária analisar, através do setor competente, a viabilidade, oportunidade, e a conveniência da concessão dos dois TTD envolvidos no liame aqui exposto, estipulando, se for o caso, regras específicas e especiais necessárias à convivência destes TTD; podendo, inclusive, rever as cláusulas do Regime Especial do Pró-emprego já concedido à consulente, para adaptá-lo a nova realidade, caso, também lhe seja concedido o Regime Especial previsto no RICMS/SC, Anexo 1, art. 196.

Definida a premissa acima, tem-se que todas as demais indagações formuladas pela consulente, tratam-se de dúvidas em tese, o que impede a manifestação desta Comissão, ex vi da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, art. 213, I, in verbis:

Art. 213. Não será recebida consulta que verse sobre:

I - legislação tributária em tese;

Isto posto, responda-se à consulente que, desejando, poderá pleitear junto a Administração Tributária, o Tratamento Tributário Diferenciado previsto no RICMS/SC, Anexo 1, art. 196, e que, caso este lhe seja concedido, e de suas cláusulas emanem dúvidas relativa à interpretação e aplicação da legislação tributária, poderá apresentá-las, oportunamente, a esta Comissão.

É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.

Gerência de Tributação, em Florianópolis, 06 de dezembro de 2010.

Lintney Nazareno da Veiga

AFRE – Mat. 191402.2

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 06 de dezembro de 2010, ressalvando-se o disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação formal ao consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso.

Alda Rosa da Rocha                                                  Almir José Gorges

Secretária Executiva                                                  Presidente da COPAT