EMENTA: ICMS. REGIME
ESPECIAL PREVISTO NO ART. 61, II, “E”, DO RICMS-SC/01. NA AQUISIÇÃO DE COURO E
PELE EM ESTADO FRESCO, SALGADO OU SALMOURADO, DE CONTRIBUINTE CATARINENSE, O
ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL ADQUIRENTE DEVE RECOLHER O IMPOSTO DEVIDO PELO REMETENTE
NO PRAZO ESTABELECIDO NO REGIME ESPECIAL, ENQUANTO ESTE ESTIVER EM VIGOR, AINDA
QUE A OPERAÇÃO POSTERIOR SEJA ISENTA OU NÃO TRIBUTADA COM MANUTENÇÃO DO
CRÉDITO.
PROCESSO Nº: GR14
82012/040
1 - DA CONSULTA
A consulente tem como atividades
o curtimento e comercialização de couro, em operações no mercado interno e
internacional. Informa que, na comercialização dos produtos resultantes da
transformação do couro verde, predominam as exportações.
Argumenta que, nas aquisições
internas de couro e pele em estado fresco, salmourado ou salgado, o imposto
deve ser recolhido antecipadamente, segundo o disposto no art. 60, § 1º, I, “m”
do RICMS-SC/01. Pondera também que a única exceção a este dispositivo é aquela
constante do inciso IV, do art. 8º, do Anexo 3 do RICMS-SC/01, que prevê o
diferimento do imposto nas saídas das aludidas mercadorias, promovidas por
pessoas desobrigadas da emissão de documentos fiscais.
Observa que as normas da
legislação catarinense estabelecem um tratamento tributário diferente para as
empresas sediadas neste Estado, em relação às “estabelecidas no vizinho Paraná,
que dispõe de diferimento em todas as suas aquisições internas”. Como sua
empresa é preponderantemente exportadora, a obrigação de recolher
antecipadamente o imposto nas aquisições internas acarreta saldos credores
acumulados, o que corresponde a “maiores custos e concorrência desigual com as
empresas paranaenses do mesmo ramo”.
Informa, ainda, que obteve a
concessão de regime especial, segundo o qual passou a assumir a
responsabilidade pelo recolhimento do imposto devido pelo remetente, conforme
prescrito no art. 61, II, “e”, do RICMS-SC/01, o que permite o “diferimento do
imposto incidente sobre as aquisições internas de couro e pele em estado
natural, salgado ou salmourado”.
O prazo para o recolhimento do
imposto, pactuado mediante o regime especial, para as operações por ele
abrangidas, passou a ser “até o 10º (décimo) dia do mês subseqüente àquele em
que ocorrerem as entradas das mercadorias, em única quota, englobando todas as
operações realizadas com o mesmo remetente, cabendo o crédito fiscal, somente mediante comprovante de pagamento”.
Após a exposição, apresenta sua
dúvida, que consiste no seguinte: em virtude de possuir saldo credor em conta
gráfica, e por não necessitar do crédito, por ser preponderantemente
exportadora, se “pode simplesmente não pagar o ICMS sobre as aquisições
internas, não ficando devedora perante o Fisco Estadual, como responsável
tributária”? Ou seja, aplica-se o § 5º, do art. 1º, do Anexo 3 do RICMS-SC/01
nestas operações?
O processo encontra-se
devidamente instruído e informado pela Gerência Regional (fls. 13 e 14), e a
consulente prestou, na fl. 04, a declaração prevista no art. 5º, inciso III, da
Portaria SEF nº 226/01.
2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Lei nº 10.297, de 26 de dezembro
de 1996, art. 37, I;
RICMS-SC, aprovado pelo Decreto
nº 2.870, de 28 de agosto de 2001: art. 60, § 1º, I, “m”e art. 61, II, “e”;
Anexo 3, art. 1º, § 5º e art. 8º,
IV e XIII;
Anexo 6, art. 1º.
3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
3.1 Considerações preliminares
Destaque-se, inicialmente, que a
alínea “m” do art. 60, § 1º, I, do RICMS-SC/01 foi revogada mediante a
Alteração nº 579 do RICMS-SC/01, implantada pelo Decreto nº 2.023/04. Este
dispositivo previa: “o imposto será recolhido por ocasião do fato gerador nas
saídas internas de couro e pele em estado fresco, salmourado ou salgado,
ressalvado o disposto no Anexo 3, art. 8º, IV”. Assim, a partir de 25 de junho
de 2004, não é mais exigido o recolhimento antecipado do imposto para estas
operações, pois a norma revogada excepcionava o disposto no “caput” do art. 60
do RICMS-SC/01.
O decreto citado introduziu
também a Alteração nº 580 no RICMS-SC/01, que acrescentou o inciso XIII ao art.
8º do Anexo 3 do Regulamento. Este dispositivo prevê o diferimento do imposto
para a etapa seguinte da circulação na:
“XIII – saída de couro e pele em estado fresco,
salmourado ou salgado promovida por contribuinte, desde que o destinatário:
a) seja estabelecimento industrial;
b) entregue na Gerência Regional da Fazenda a que
jurisdicionado até o dia 15 (quinze) do mês subseqüente, relatório das
aquisições realizadas no mês anterior, contendo as seguintes informações
relativas ao fornecedor:
1. nome ou razão social;
2. inscrição estadual;
3. CNPJ;
4. número, série e data de emissão das notas fiscais
para fins de entrada emitidas no período.”
Uma vez que as alterações
introduzidas no RICMS-SC/01 foram posteriores à formulação da consulta, é
necessário fazer a análise da questão em dois momentos distintos: até 24 de
junho de 2004, e a partir do dia seguinte em diante, quando passaram a vigorar
as Alterações nº 579 e 580.
A dúvida da consulente refere-se
à possibilidade de ser concedido o diferimento do imposto, na hipótese
prevista no art. 61, II, “e”, do RICMS-SC/01, que se trata de regime especial
para o recolhimento do imposto por responsabilidade tributária, pelo adquirente
das mercadorias. Na sua visão, tratando-se de diferimento, seria
aplicável o disposto no art. 1º, § 5º, do Anexo 3 do RICMS-SC/01, o que
permitiria a dispensa do recolhimento do imposto diferido relativo às
aquisições internas das mercadorias. Apresenta, como justificativa, o fato de
seus produtos destinarem-se majoritariamente à exportação para o exterior do
país e, portanto, tais operações são isentas com expressa manutenção de
créditos.
Para uma melhor compreensão do
problema, é preciso verificar na legislação, antes e após as alterações
introduzidas, qual o regime tributário para as operações internas com o couro em
estado fresco, salmourado ou salgado, o que dispõe o regime especial acerca das
aquisições das mercadorias, bem como um breve estudo sobre o diferimento e suas
regras.
3.2 Regime tributário nas
operações internas com couro e pele
As operações internas com couro e
pele em estado fresco, salmourado ou salgado submetiam-se à incidência normal
do imposto, segundo a legislação tributária estadual vigente até 24 de junho de
2004. Como única exceção, a legislação previa, no art. 8º, IV, do Anexo 3, do
RICMS-SC/01, o diferimento do imposto na “saída promovida por pessoa não
obrigada à emissão de documento fiscal” destas mercadorias, “quando for emitida
nota fiscal para fins de entrada para acobertar o transporte”.
Com a implementação das
alterações na legislação tributária, a partir de 25 de junho de 2004, também as
saídas internas de couro e pele, promovidas por contribuinte, a estabelecimento
industrial, passaram a ser diferidas. Assim, a partir desta data foi equalizado
o tratamento tributário para as saídas internas destas mercadorias à indústria,
promovidas tanto por contribuintes como não-contribuintes.
3.3 O regime especial nas
operações com couro e pele
O instituto do regime especial
está previsto, de uma forma geral, no Título I do Anexo 6 do RICMS-SC/01. Objetiva-se,
com a adoção do regime especial, compatibilizar os interesses do fisco e do
contribuinte, de forma a facilitar o cumprimento da obrigação tributária
principal, pelo responsável (art. 1º).
O regime especial em questão,
autorizado pelo Diretor de Administração Tributária, está previsto no art. 61,
II, “e” do RICMS-SC/01, e dispõe que:
“e) o estabelecimento adquirente de couro e pele em
estado fresco, salmourado ou salgado assuma a responsabilidade pelo
recolhimento do tributo devido pelo remetente, devendo recolher o imposto até o
10º (décimo) dia do mês subseqüente àquele em que ocorrerem as entradas dessas
mercadorias, em uma única quota, englobando todas as operações realizadas com o
mesmo remetente, cabendo o crédito fiscal mediante comprovante do pagamento,
observado, no que couber, o disposto no § 1º”.
Enquanto vigente o regime
especial, suas cláusulas devem ser cumpridas pelo beneficiário. Assim, a
principal obrigação a este atribuída é a de que efetue o recolhimento do
imposto devido pelo remetente, relativo às saídas das mercadorias a ele
destinadas, no prazo estipulado – 10º (décimo) dia do mês seguinte ao da
entrada das mercadorias no seu estabelecimento.
3.4 O diferimento
Dentre os vários estudiosos sobre
a matéria, José Jayme de Macêdo Oliveira (Tributos Estaduais. Rio de
Janeiro: Destaque, 2001, p. 141) informa que discute-se na doutrina se o
diferimento do ICMS constitui “adiamento (retardamento) da incidência ou,
simplesmente, do pagamento do imposto, depois de passar por teses que o vêem
como moratória, isenção, tipo de sujeição passiva indireta por transferência,
e, até mesmo, fenômeno vazio de conteúdo jurídico, eis que de natureza
exclusivamente econômica”.
Observa esse autor que, “nas
legislações estaduais, tem predominado a inteligência de que ‘diferimento’ é
tipo de substituição tributária (para trás)”. Assim, o diferimento
caracteriza-se pela atribuição a um terceiro, da responsabilidade pelo
pagamento do imposto devido em operação anterior, afastando-se da relação
jurídico-tributária o sujeito passivo originário.
Esse conceito de diferimento foi
adotado pela legislação tributária catarinense, pois o situa no Anexo 3 do
RICMS-SC/01, que trata, no Título I, da Substituição Tributária nas Operações
Antecedentes. As regras gerais do diferimento encontram-se no art. 1º deste
Anexo:
“Art. 1º.
Nas operações abrangidas por diferimento, fica atribuído ao destinatário da
mercadoria a responsabilidade pelo recolhimento do imposto na condição de
substituto tributário.
§ 1º. O
imposto devido por substituição tributária subsumir-se-á na operação tributada
subseqüente promovida pelo substituto.
§ 2º. O contribuinte substituto deverá recolher o
imposto diferido:
I – quando não promover nova operação tributada ou a
promover sob regime de isenção ou não-incidência, salvo quanto às operações que
destinem mercadorias diretamente para o exterior do país;
II – proporcionalmente à parcela não-tributada, no
caso de operação subsequente beneficiada por redução da base de cálculo do
imposto;
III – por ocasião da entrada ou recebimentro da
mercadoria, nas hipóteses expressamente previstas neste Regulamento;
IV – se ocorrer qualquer evento que impossibilite a
ocorrência do fato gerador do imposto.
(...)
§ 4º. É
vedado o destaque do imposto em documento fiscal correspondente à operação
abrangida por diferimento.
§ 5º. Nas
operações praticadas pelo substituto, beneficiadas por isenção ou redução de
base de cálculo, com expressa manutenção de créditos, fica dispensado o
recolhimento do imposto diferido”.
O diferimento do imposto está
previsto no art.37 da Lei nº 10.297/96, in verbis:
“Art. 37.
Fica responsável pelo recolhimento do imposto devido, na condição de substituto
tributário:
I – o destinatário da mercadoria ou usuário de
serviço, em relação às operações ou prestações antecedentes ou concomitantes,
amparadas por diferimento, nos casos previstos em regulamento;”
3.5 O mérito – objeto do
regime especial
No caso sob exame, o regime
especial produziu os seguintes efeitos: a) transferência da responsabilidade
pelo recolhimento do imposto à consulente, adquirente das mercadorias,
afastando o sujeito passivo originário e b) adiamento do pagamento do imposto
para etapa posterior da circulação. Tais efeitos conferem ao objeto do regime
especial a natureza de diferimento, conforme visto no item anterior.
Todavia, apesar do regime
especial efetivamente atribuir o diferimento do imposto nas operações que
menciona, não se aplica o § 5º, do art. 1º, do Anexo 3 do RICMS-SC/01. Isto
porque a regra específica que prevalece é a ditada pelo regime especial,
enquanto vigente, que determina o recolhimento do imposto relativo às entradas
de couro bovino fresco, salgado ou salmourado, no estabelecimento da
consulente, até o 10º (décimo) dia do mês seguinte àquele em que ocorrerem as
entradas destas mercadorias. Esta obrigação prevalece enquanto vigorante o
regime especial, mesmo que a operação posterior com a mercadoria seja isenta ou
não tributada, com manutenção do crédito. O crédito somente será possível após
o pagamento do imposto efetuado pela consulente. A compensação com créditos
acumulados que possua não é permitida antes do recolhimento do imposto devido
pelo remetente, a seu encargo.
O motivo da prevalência da regra
do regime especial justifica-se por duas ordens de razões. A primeira delas
deve-se ao fato de que o regime especial é instrumentalizado mediante um ato
administrativo, o que o submete ao regime de direito público. Assim, o ato
administrativo presume-se legítimo e imperativo. Seus comandos devem ser
acatados pelo particular, no interesse da arrecadação tributária. A segunda
razão diz respeito ao princípio da especialidade. Havendo duas normas emanadas
pela Administração Tributária, igualmente válidas sobre determinada matéria,
prevalece a que for mais específica.
Advirta-se a consulente que, nos
termos do art. 9º, § 3º, da Portaria SEF nº 226/01, deverá “adequar seus
procedimentos” conforme a resposta fornecida nesta consulta, no prazo de 30
(trinta) dias contados do ciente, sob pena de ser constituído de ofício o
crédito tributário, com a incidência de multa e juros.
Registre-se, por fim, que a
partir de 25 de junho de 2004, com o implemento das Alterações nº 579 e 580 no
RICMS-SC/01, o regime especial perdeu a eficácia, eis que todas as operações
internas com couro e pele em estado fresco, salmourado ou salgado, destinadas a
estabelecimento industrial, passaram a ser diferidas.
Isto posto, responda-se à
consulente:
a) não, enquanto vigente o regime
especial, deve recolher o imposto devido pelo remetente, contribuinte
catarinense, como responsável tributário, na aquisição de couro bovino, em
estado fresco, salmourado ou salgado, no prazo previsto no regime especial;
b) não se aplica o § 5º, do art.
1º, do Anexo 3, do RICMS-SC/01 a essa operação, pois prevalece a obrigação do
recolhimento do imposto, conforme dispõe o art. 61, II, “e” do RICMS-SC/01.
É este o parecer que submeto à
apreciação da digna Comissão.
Gerência de Tributação,
Florianópolis, 6 de setembro de 2005.
Fernando Campos Lobo
AFRE III – matrícula 184.725-2
De acordo. Responda-se à consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 6 de setembro
de 2005.
Josiane de Souza Correa
Silva
Renato Luiz Hinnig
Secretária Executiva Presidente da COPAT