CONSULTA N° 010/2011
EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA “PARA FRENTE”. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. NA FALTA DE CONVÊNIO OU PROTOCOLO ENTRE ESTE ESTADO E O ESTADO DE DESTINO DA MERCADORIA. NÃO HÁ ÓBICE PARA QUE O REMETENTE SITUADO NO ESTADO ASSUMA A RESPONSABILIDADE PELO PAGAMENTO DO IMPOSTO DEVIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. PORÉM, OS EFEITOS QUE DECORREM DO DESTAQUE DO IMPOSTO NO DOCUMENTO FISCAL, DAR-SE-ÃO EM CONFORMIDADE COM O PREVISTO NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA DO ESTADO DE DESTINO DA MERCADORIA, POR SER A COBRANÇCA DO IMPOSTO DE SUA COMPETÊNCIA.
DOE de 04.05.11
01 - DA CONSULTA.
A consulente tem como atividade a industrialização e a comercialização
de material elétrico, como luminárias e abajures, dentre outros.
Informa que vende seus produtos para empresas estabelecidas no estado do
Rio Grande do Sul, que exige dos adquirentes lá estabelecidos, o pagamento
antecipado do imposto devido pela entrada da mercadoria no seu território.
Em decorrência pretende recolher o valor desse imposto em nome dos adquirentes
e pleitear o reembolso desses valores no momento do pagamento das mercadorias,
com a finalidade de agilizar o ingresso das mercadorias que comercializa no
território daquele Estado.
Razão por que, vem a esta Comissão para perquirir:
a) se é possível informar o valor do ICMS devido na entrada da
mercadoria no território do estado do Rio Grande do Sul, pago pela consulente,
em nome do adquirente, no campo “informações complementares” da nota fiscal?
b) se é possível que o valor informado
no campo “informações complementares” seja acrescido ao valor da nota fiscal,
simplesmente para fins de inclusão do valor na duplicata, a fim de que a
consulente seja ressarcida dos valores por ela recolhidos em nome de terceiros?
c) caso esse procedimento não seja possível, pergunta se existe
procedimento, para que a consulente possa ser ressarcida, nesse caso?
É o relatório, passo à análise.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.
RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870/01, Anexo 3, art. 20, § 2º,
Anexo 3.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA.
A consulta refere-se à substituição tributária “para a frente” (ou
relativa a fatos geradores subseqüentes), de que trata o § 7º do art. 150 da
Constituição Federal. Matéria cujo disciplinamento é de competência privativa
do legislador complementar federal, nos termos da alínea “b” do inciso XII
do § 2º do art. 155 da Lei Maior.
O art. 6º da Lei Complementar 87/96 dispõe que “lei estadual poderá
atribuir a contribuinte do imposto ou a depositário a qualquer título a
responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese em que assumirá a condição de
substituto tributário”. Essa responsabilidade, nos termos do § 1º do mesmo
artigo, “poderá ser atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais
operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes,
inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquotas interna e
interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços a
consumidor final localizado em outro Estado, que seja contribuinte do imposto”.
O § 2º acrescenta que “a atribuição de responsabilidade dar-se-á em relação a
mercadorias, bens ou serviços previstos em lei de cada Estado”.
Desse modo, o que caracteriza a substituição tributária é a atribuição
da responsabilidade pelo recolhimento do tributo a terceira pessoa, diversa de
quem tem “relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo
fato gerador” (CTN, art. 121, parágrafo único, II). Ou seja, considerando a
regra-matriz de incidência tributária, o critério pessoal contido no prescritor
(estabelecimento da relação obrigacional) é diverso do critério pessoal do
descritor (fato jurídico tributário). Este último dá nascimento à relação
jurídico-tributária que, entretanto, se instaura entre o titular do direito
subjetivo de exigir o tributo e o terceiro ao qual a lei atribui a
responsabilidade pelo seu pagamento.
No caso em tela, a lei atribui ao importador ou ao industrial a
responsabilidade pelo tributo devido nas operações subseqüentes, até a operação
de venda a consumidor final que constitui o fato gerador presumido. Como o fato
ainda não aconteceu, o imposto exigido do substituto tributário necessariamente
deverá ser calculado sobre base de cálculo arbitrada. Essa base de cálculo,
assim determina o art. 8º, II, da LC 87/96, será o somatório das seguintes
parcelas:
a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto
tributário;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos
cobrados ou transferíveis aos adquirentes;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações
subseqüentes.
O imposto devido por substituição tributária, conforme § 5º do artigo
citado, “corresponderá à diferença entre o valor resultante da aplicação da
alíquota prevista para as operações ou prestações internas do Estado de destino
sobre a respectiva base de cálculo e o valor do imposto devido pela operação ou
prestação própria do substituto”.
Em síntese, o substituto tributário recolhe (i) o ICMS relativo à
operação própria, calculado sobre o valor da operação que promover (art. 8º,
II, a) e (ii) o ICMS devido por substituição tributária, obtido por diferença
entre a aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo arbitrada, nos
termos do art. 8º, II, e o ICMS relativo à operação própria do substituto.
Porém, dispõe o art. 9º da LC 87/96 que “a adoção do regime de
substituição tributária em operações interestaduais dependerá de acordo
específico celebrado pelos Estados interessados”. Nesse caso, (i) o imposto
relativo à operação própria do substituído será calculado pela alíquota interestadual
e recolhido ao Estado de origem; (ii) o imposto devido por substituição
tributária será calculado pela alíquota interna do Estado de destino, ao qual
deve ser recolhido.
O regime de substituição tributária depende de convênio ou protocolo
firmado entre os Estados interessados, porque são esses acordos celebrados pelo
Conselho Nacional de Política Fazendária-CONFAZ, que estabelecem as regras definidoras
da antecipação do tributo. E é amparado nesse acordo (convênio ou protocolo) estabelecido
entre os Estados envolvidos, que o Estado de destino da mercadoria terá a competência
para exigir o imposto do substituto tributário estabelecido fora de seu território.
Ou seja, para que a legislação tributária de um Estado obrigue o contribuinte
estabelecido no território de outro Estado, é necessária a celebração de
convênio ou protocolo entre os Estados interessados, para conferir vigência
extraterritorial à legislação tributária do Estado de destino, nos termos do
art. 102 do Código Tributário Nacional.
Entretanto, a legislação tributária catarinense nos termos do art. 20, §
2º do Anexo 3, faculta ao remetente de mercadorias sujeitas ao regime de
substituição tributária situado em Estado não signatário de convênio ou
protocolo ou que os tenha denunciado, a assumir a responsabilidade pelo
pagamento do imposto devido pela entrada da mercadoria no território
catarinense, na condição de responsável tributário.
Contrario sensu o Estado não pode vedar a assunção de tal
responsabilidade pelo remetente catarinense perante outro Estado. Assim, o
remetente situado, neste Estado, poderá
assumir a responsabilidade pelo pagamento do imposto devido na entrada do
território do Estado de destino da mercadoria, na condição de responsável
tributário, se essa condição estiver expressamente na legislação do Estado de
destino da mercadoria. O que ocorre neste Estado, o Anexo 3, art. 20, § 2º
faculta ao contribuinte estabelecido em estado não signatário de convênio ou
protocolo ou que os tenha denunciado, a assumir a responsabilidade pelo
pagamento do imposto devido na entrada de mercadoria no território catarinense.
O Sistema Nacional Integrado de Informações Econômico-Fiscais - SINIEF
foi criado para unificar os documentos fiscais utilizados pelos contribuintes
do imposto no território nacional, a fim de possibilitar a harmonização de
exigências legais decorrentes de obrigações tributárias acessórias.
Mas os efeitos que decorrem do destaque do imposto, no documento fiscal,
serão sempre definidos em conformidade com a legislação tributária do Estado
detentor da competência para instituir o imposto. No caso sob análise, tal
competência é do Estado de destino da mercadoria, para o qual a consulta deve
ser endereçada.
Ou seja, na legislação catarinense não há óbice para que a consulente
informe na nota fiscal, no campo “informações complementares”, o valor que
pagou de imposto devido a Estado não signatário de convênio ou protocolo, ou
que os tenha denunciado.
Entretanto, se o pagamento do imposto não se der por substituição
tributária, e inexistir previsão de responsabilidade da consulente pelo
pagamento do tributo na entrada da mercadoria do território do Estado de
destino, nenhum efeito decorre da informação contida no documento fiscal, no
que se refere ao valor do imposto que pagou à revelia de previsão na legislação
tributária que rege tal tributo.
Nem há que se falar de esse valor integrar o valor da nota fiscal. O
valor da nota fiscal emitida pela consulente refere-se ao valor da operação que
praticou, ou seja, da operação própria, valor sobre o qual o imposto devido na
operação é calculado. Nesse caso, se a consulente acrescer o valor do imposto
devido pela entrada da mercadoria no território do Estado de destino, ao valor
da operação própria, o valor desta será alterado e, por conseguinte, alterado
também será o valor do imposto devido na operação. A nota fiscal deve espelhar
o valor da operação praticada.
Posto isto, responda-se à consulente na mesma seqüência dos quesitos
formulados:
a) na falta de convênio ou protocolo entre este Estado e o Estado de
destino da mercadoria, não há óbice para que o remetente de mercadoria sujeita
ao regime de substituição tributária, situado neste Estado, assuma a
responsabilidade pelo pagamento do imposto devido por substituição tributária,
desde que a legislação daquele Estado estabeleça expressamente a condição de responsável
tributário ao remetente estabelecido neste Estado, a exemplo da legislação
catarinense.
b) não é possível acrescer ao valor da nota fiscal, imposto devido noutra
operação;
c) se não existir na legislação tributária do Estado de destino, para o
qual a consulente deve endereçar à consulta, previsão de responsabilidade pelo
recolhimento do imposto devido na entrada da mercadoria do território daquele Estado,
o documento fiscal não se prestará para esse fim.
À superior consideração da Comissão.
COPAT, 16 de fevereiro de 2011.
Alda Rosa da Rocha
AFRE IV – Matr. 344.171-7
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado
pela COPAT na sessão do dia 2 de março de
2011, ressalvando-se que a resposta à presente consulta poderá, nos
termos do art. 11 da Portaria SEF 226/01, ser modificada a qualquer tempo, por
deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência
de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote
diverso entendimento.
Marise Beatriz Kempa
Francisco de Assis Martins
Secretária Executiva Presidente
da COPAT