EMENTA: ICMS -
INCIDÊNCIA DO IMPOSTO NAS PRESTAÇÕES DE SERVIÇO DE TRANSPORTE AÉREO DE
PASSAGEIROS, CARGA E MALA POSTAL E O CUMPRIMENTO DAS OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS
PRINCIPAL E ACESSÓRIA DAÍ DECORRENTES. APLICA-SE, AO CASO, O DISPOSTO NA LEI
COMPLEMENTAR N° 87, DE 13.09.96, NA LEI N° 10.297, DE 26.12.96, NO CONVÊNIO
SINIEF 06, DE 21.02.89 COM SUAS ALTERAÇÕES, NO AJUSTE SINIEF 10, DE 22.08.89,
NO CONVÊNIO ICMS 120 DE 13.12.96 E NA RESOLUÇÃO DO SENADO FEDERAL N° 95, DE
13.12.96.
CONSULTA Nº: 40/97
PROCESSO Nº: GR01-163/97-0
01 - DA CONSULTA
A consulente, segundo esclarece,
é uma empresa aérea regular, concessionária de serviços públicos, tendo
sucursal neste Estado, operando no aeroporto de Florianópolis com passageiros,
cargas e malas postais.
Após breve relato histórico da
cobrança do ICMS nas prestações de serviço de transporte aéreo e após citar os
diplomas legais que atualmente regem a matéria, a consulente formula 39
perguntas que pretende ver respondidas sob o argumento de que "a matéria
se reveste de complexidade e diversas indagações precisam ser elucidadas para
que se possa atender as exigências legais, as interpenetrações e as
correlações, com os diversos Estados, integrantes da Federação".
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Constituição Federal, de 05.10.88;
Lei Complementar n° 87, de 13.09.96;
Lei Estadual n° 10.297, de 26.12.96;
Convênio SINIEF S/N°, de 15.12.70;
Convênio SINIEF 06, de 21.02.89;
Ajuste SINIEF 10, de 22.08.89;
Convênio ICMS 120, de 13.12.96 e,
Resolução do Senado Federal n° 95, de 13.12.96.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
As dúvidas que a Consulente
pretende ver dirimidas são as seguintes:
1- "A Lei Complementar 87/96
estabeleceu que não há incidência do imposto na exportação de serviços e por
esta razão, consulta-se se os trechos domésticos, vendidos no exterior, deverão
ser onerados com ICMS, uma vez que se trata claramente de uma exportação de
serviços?"
R= Os trechos domésticos vendidos
no exterior não se enquadram como exportação de serviços, não estando,
portanto, fora do campo de incidência do imposto, nos termos do artigo 3°, II,
da Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996. Trata-se de prestações
interestaduais ou intermunicipais, sendo indiferente o local onde é comprado o
bilhete.
2- "No que se refere ao
tributo do transporte iniciado no exterior, cujo fato gerador se dará no ato
final do transporte, como fazer incidir o imposto sobre essas operações, quando
mais de uma empresa estiver envolvida no transporte?"
R= A pergunta não está clara, o
que impede uma análise adequada. Faltam maiores esclarecimentos sobre a matéria
de fato.
3- "Como transferir o custo
do imposto ao adquirente do serviço no exterior, quando esse serviço é
completado por uma empresa estrangeira, em alguns casos, mais de uma?"
R= A matéria não está afeta à
área tributária. Essa questão deverá ser resolvida pela própria empresa.
4- "Qual o critério a adotar
nos casos em que os acordos bilaterais, assinados pelo Brasil e países
estrangeiros, prevêem a não tributação?"
R= A existência de acordo
bilateral do qual o Brasil seja signatário, prevendo a não tributação pelo
ICMS, se sobrepõe, quanto à sua aplicação, à legislação tributária interna e
será observado pela que lhe sobrevenha, segundo o artigo 98 do Código
Tributário Nacional.
5- "Pode a consulente
confeccionar um único conhecimento aéreo, nos padrões internacionais da IATA -
International Air Transport Association, os campos impressos em dois idiomas,
concomitantemente, como por exemplo: português e inglês, a fim de minimizar
custos e sem prazo de validade, fazendo a distribuição dos mesmos, em todas as
localidades em que as empresas estiverem presentes?"
R= Deverão ser observadas as
disposições da subseção IV da Seção III do Capítulo I (arts. 30 a 36) do
Convênio SINIEF 06/89, de 21/02/89, com a redação dada pelo Ajuste SINIEF 14/89
de 22/08/89 (arts. 97 a 102 do Anexo III do RICMS/SC-89, aprovado pelo Decreto
n° 3.017, de 28 de fevereiro de 1989). Havendo interesse por parte da
consulente em adotar procedimento diverso daquele estabelecido na legislação
citada, poderá esta requerer regime especial.
6- "Os documentos de carga,
por opção das empresas, podem ser impressos em duas séries, sendo uma para
operações com incidência de ICMS e outra para operações sem incidência?"
R= Não. Nos termos do art. 11, §
6°, item I do Convênio SINIEF s/n°, de 15.12.70, (art. 7°, § 5°, item I do
Anexo III do RICMS/SC-89), as empresas aéreas são obrigadas a utilizar
"subséries" distintas sempre que ocorram operações/prestações com
incidência ou não do ICMS.
7- "Quais os critérios estabelecidos
e recomendados para esses controles?"
R= O conhecimento será
confeccionado com observação das normas contidas no Convênio SINIEF s/n°, de
15.12.70, no Convênio SINIEF 06/89, de 21/02/89 e no Anexo III do RICMS/SC-89,
e o seu controle será feito através do livro Registro de Utilização de
Documentos Fiscais e Termos de Ocorrência, modelo 6.
8- "A consulente necessita
de pedido de autorização, para impressão dos conhecimentos aéreos e bilhetes de
passagem e prévia aprovação dos mesmos?"
R= A impressão de conhecimentos
aéreos e bilhetes de passagem necessita de prévia autorização do Fisco, em face
do que estabelece o art. 16 do Convênio SINIEF S/N°, de 15.12.70, e o inciso
XII, do art. 52 do Convênio SINIEF 06/89, de 21.02.89.
9- "Esses bilhetes devem ter
prazo de validade?"
R= É facultado aos Estados a
fixação de prazos de validade para os documentos fiscais, inclusive os bilhetes
de passagem, em face do estabelecido no § 2° do artigo 16 do Convênio SINIEF
S/N°, de 15.12.70, e no art.89 do Convênio SINIEF 06/89, de 21.02.89. O Estado
de Santa Catarina, usando desta faculdade, não estabelece prazo de validade nem
para os bilhetes de passagem e nota de bagagem, nem para o conhecimento aéreo.
10- "Como deve ser
considerado o direito de se creditar do imposto, os clientes das empresas
aéreas, no caso de fretes?"
R= A questão não está
suficientemente clara, impedindo manifestação conclusiva sobre a matéria.
11- "No caso de fretamento,
o valor da receita será apurado de acordo com o valor contratado e proporcional
a cada trecho executado?"
R= A questão não está
suficientemente clara, impedindo manifestação conclusiva sobre a matéria.
12- "Como as empresas
tomadoras dos serviços da Consulente, poderão se creditar no valor do ICMS, de
vez que os bilhetes de passagens são emitidos por determinação do Código
Brasileiro de Aeronáutica e IATA, em nome dos passageiros, independentemente do
tomador dos serviços, ser ou não pessoa jurídica?"
R= A questão não está
suficientemente clara, impedindo manifestação conclusiva sobre a matéria.
13- "No caso de pessoas
jurídicas, tomadoras de serviço, que possuem conta corrente com prazo de
pagamento mensal, quando então é emitida a fatura, poderão elas se creditarem
pelo valor constante das mesmas?"
R= Na hipótese em que a legislação
garanta ao tomador do serviço o direito de creditar-se do imposto pago, este
deverá fazê-lo à vista do documento fiscal correspondente. Sendo assim, a
fatura não é documento hábil para o aproveitamento do crédito.
14- "Com referência a esses
créditos, os mesmos serão efetuados pela alíquota plena vigente pelo transporte
aéreo, ou pela alíquota líquida, que as empresas devem recolher o
imposto?"
R= Na hipótese em que a
legislação garanta ao tomador do serviço o direito de creditar-se do imposto
pago, o crédito será de valor igual ao destacado no documento fiscal. Se menor
que o legalmente exigido, será este valor, se maior, apenas o legalmente
exigido.
15- "Indaga-se, também, se
há necessidade de destacar o valor do ICMS no conhecimento aéreo e, neste caso,
se deve ser destacada a alíquota líquida ou plena?"
R= O valor do ICMS deve ser
necessariamente destacado no conhecimento aéreo, devendo ser utilizadas,
conforme o caso, as seguintes alíquotas:
a) 4% (quatro por cento), na
prestação interestadual, quando o tomador ou o destinatário for contribuinte do
ICMS;
b) 12% (doze por cento), na
prestação interestadual, quando o tomador ou o destinatário não for
contribuinte do ICMS, e na prestação interna.
16- "Com as constantes
evoluções existentes no mundo da informática, as empresas aéreas já estão
operando pelo sistema de bilhete eletrônico, ou seja, sem emissão do cupom de
vôo, emitindo diretamente a ficha de embarque do passageiro, mediante débito em
sua conta-corrente ou, pelo sistema de cartões de crédito, como atualmente já
ocorre, indagando-se como proceder nesses casos, denominados
"ticket-less"?"
R= O documento fiscal deverá ser
emitido antes do início de cada prestação. Sistema diverso de emissão poderá
ser apreciado mediante pedido de regime especial.
17- "Como proceder no caso
de receita vendida e a denominada receita voada, isto é, uma empresa vende o
bilhete, que por conveniência do passageiro é endossada a outra, na qual voa,
havendo finalmente uma compensação na câmera respectiva?"
R= Para efeito de pagamento do
imposto devido, deve-se considerar o documento emitido. A compensação efetuada
é um mero acerto entre as partes.
18- "Como proceder nos casos
da emissão do denominado bilhete múltiplo, isto é, bilhete emitido por uma
empresa, para ser voado em determinados trechos, por outra empresa aérea, com
atendimento a conexões e interesses do usuário?"
R= Para efeito de pagamento do
imposto devido deve-se considerar o documento emitido.
19- "Como deverá proceder a
consulente, no caso de transferências de materiais, ou seja, peças e
componentes de aeronaves, para reparos e serviços em outras bases e, se essas
transferências serão feitas com aplicação da alíquota 0?"
R= As transferências internas e
interestaduais, para estabelecimento do mesmo titular, de bens do ativo fixo e
de uso e consumo, são isentas do ICMS (Anexo IV, art. 1°, incisos XXVII e
XXVIII do RICMS/SC-89 e Convênio ICMS 18/97, de 21.03.97, publicado no D.O.U.
de 25/03/97).
20- "Como proceder no caso
de transferência de materiais auxiliares e serviços de bordo?"
R= Conforme resposta anterior,
estas transferências estão desoneradas do ICMS.
21- "Quais são as exclusões
da base de cálculo admitidas, tendo em vista o percentual de 3% (três por
cento), destinado obrigatoriamente ao Fundo Aeroviário, para desenvolvimento da
aviação civil em nosso país e taxas aeroportuárias?"
R= A base de cálculo do imposto é
o preço do serviço, (art. 13, inciso III e § 1°, da Lei Complementar 87/96, de
13.09.96), não se admitindo exclusões de quaisquer valores.
22- "Qual o critério adotado
de exclusão, com referência a taxa devida ao agente e a taxa de coleta e
entrega a domicílio, sobre as quais é devido ISS?"
R= A base de cálculo do imposto é
o preço do serviço, (art. 13, inciso III e § 1°, da Lei Complementar 87/96, de
13.09.96), não se admitindo exclusões de quaisquer valores.
23- "Pode a consulente
centralizar o recolhimento na sucursal deste Estado, numa única guia de
recolhimento e uma única instituição financeira?"
R= Sim, desde que observadas as
condições estabelecidas pelo Ajuste SINIEF 10/89, de 22.08.89 (arts. 14 a 22 do
Anexo V do RICMS/SC-89) e desde que a empresa tenha optado pelo crédito
presumido previsto no § 1°, cláusula primeira do Convênio ICMS 120/96, de
13.12.96.
24- "Quais os prazos
concedidos para obtenção da base de cálculo de ICMS, face as dificuldades
operacionais, inclusive com problemas geográficos e considerando o fato de que
a maioria dos bilhetes são vendidos por agentes de viagem, que somente prestam
contas 23 dias após a realização dessas vendas, através do sistema denominado
COPET e a consulente não tem informações antes desses prazos?"
R= Considerando as dificuldades
operacionais apresentadas, o prazo e a forma para recolhimento do imposto são
aqueles previstos na cláusula terceira do Convênio ICMS 120/96, de 13.12.96
(arts. 9° a 12 do Anexo V do RICMS/SC-89).
25- "Qual a norma a ser
adotada no caso do FIM - Fligth Interruption Manifest (Manifesto de Interrupção
de Vôo), documento adotado mundialmente e utilizado para transferência de um
passageiro, de um vôo, para vôo de outra empresa congênere, que, por motivos
técnicos, não pode ter prosseguimento?"
R= O tratamento deve ser o mesmo
indicado na resposta à questão 17.
26- "Se no caso da hipótese
acima, a transferência é considerada mera conexão, não incidindo assim o
ICMS?"
R= Sim, desde que o ICMS tenha
incidido sobre o valor integral da prestação do serviço.
27- "Como deve ser recolhido
o valor do ICMS, no caso de cobrança de excesso de bagagem, que é emitido no
aeroporto, no ato do despacho do passageiro?"
R= Deve atender às normas do
Convênio SINIEF 06/89, de 21.02.89 (arts. 10, IV; 53, parágrafo único; 67 e
68), com a redação dada pelo Ajuste SINIEF 14/89, de 22.08.89 (arts. 74, IV;
114, parágrafo único; 125 e 126 do Anexo III do RICMS/SC-89), e apurado
normalmente com o ICMS devido em virtude das demais operações.
28- "Como proceder no caso
da receita da ponte aérea, em que o valor da mesma é dividido proporcionalmente
a quantidade de assentos oferecido por cada transportadora participante, não
prevalecendo, neste caso, o princípio de que o contribuinte é o transportador
de fato?"
R= O tratamento deve ser o mesmo
indicado na questão 17.
29- "Existindo créditos
decorrentes de recolhimentos de ICMS, no período de 1988 à 1996, cuja cobrança
foi considerada inconstitucional, indaga a consulente se pode fazer a
compensação desses créditos, com o ICMS que for devido daqui para frente?"
R= Não. Para a restituição de
indébito fiscal, deverão ser observadas as regras contidas nos arts. 165, 166 e
168 do Código Tributário Nacional.
30- "Indaga a consulente se
pode se creditar do ICMS incidente sobre o querosene do avião (QA), no caso de
abastecimento fora desse Estado, mas utilizado em vôos, tendo início nesse
Estado?"
R= Não. O crédito será apropriado
pelo estabelecimento localizado no território do Estado onde a aeronave for
abastecida.
31- "Indaga a consulente se
pode manter centralizada os controles de ICMS, enviando por seus terminais, as
planilhas de receitas?"
R= A centralização é permitida
nos termos dos arts. 61 a 66 do Convênio SINIEF 06/89, de 21.02.89 (arts. 121 a
124, 134 e 135 do Anexo III do RICMS/SC-89) e do Ajuste SINIEF 10/89, de
22.08.89 (arts. 14 a 22 do Anexo V do RICMS/SC-89).
32- "Indaga a consulente se
há necessidade de escrituração de livros fiscais adotados e se a mesma pode ser
efetuada, de forma sintetizada, sob o título de movimento do mês?"
R= A simplificação possível já
está prevista no Ajuste SINIEF 10/89, de 22.08.89 (arts. 14 a 22 do Anexo V do
RICMS/SC-89).
33- "Qual o critério a ser
adotado no caso de transporte de mala postal e rede postal noturna, em que o
embarque é feito em determinado local, para diversos aeroportos e que
posteriormente são faturados na forma dos contratos por toneladas/quilômetros
transportadas?"
R= A questão não está
suficientemente clara, impedindo manifestação conclusiva sobre a matéria.
34- "A consulente pede
esclarecimentos também sobre o parágrafo I, da cláusula primeira, do Convênio
ICMS 120, de 13 de dezembro de 1996, que adota para as prestações internas de
serviço de transporte aéreo a alíquota de 12% e permite a utilização de um
crédito presumido, que resulte em carga tributária, correspondente a um
percentual de 8%, indagando pois se o crédito presumido no referido convênio é
de 8%, resultando, portanto, em alíquota de 4%?"
R= Não. O crédito presumido
previsto no Convênio ICMS 120/96, de 13.12.96, é de 33,33% sobre o valor do
imposto devido, resultando, conseqüentemente, numa carga tributária final de
8%.
35- "A consulente, ressalvando
a interpretação de transporte aéreo interestadual e aplicação da alíquota
estabelecida pelo Senado Federal, requer esclarecimentos de qual critério a ser
adotado, no caso de passagens em que consta o nome do passageiro, por exigência
de normas da IATA e acordos celebrados pelo Brasil em que o pagamento do
transporte é efetuado por empresa contribuinte do ICMS?"
R= A questão não está
suficientemente clara, impedindo manifestação conclusiva sobre a matéria.
36- "Indaga a Consulente, já
que nem a Lei Complementar nem o Convênio esclarecem a questão, de que a
prestação do serviço de navegação aérea, não é a venda de passagem e muitas
vezes ocorre em determinado lugar que o transporte começa e termina em outro
Estado, que não aquele da venda de passagem. Como proceder?"
R= O imposto é devido ao Estado
onde tenha início a prestação do serviço, sendo irrelevante onde tenha sido
adquirido o bilhete de passagem (Art. 11, II, "a", da LC 87/96 de
13.09.96).
37- "Indaga a consulente
qual o critério a ser adotado no caso de venda de passagem em determinado
lugar, com interrupções diversas (stop over), considerando que o fato gerador é
a prestação do serviço de transporte aéreo, e a compra de passagem, geralmente
antecede de 10 à 15 dias, às vezes até mais, a data da viagem, indagando a
Consulente como proceder nesses casos, tendo em vista as normas da cláusula
terceira do Convênio 120 de 13.12.96?"
R= O ICMS incide sobre a
prestação do serviço considerando-se o percurso total. Escalas e conexões,
inclusive "stop over", não são consideradas início de nova prestação,
ainda que efetuada por outra empresa transportadora.
38- "Indaga a consulente o
que é considerado serviços de transporte aéreo interno, para aplicação de
alíquota de 12%?"
R= Para aplicação da alíquota de
12%, consideram-se serviços de transporte aéreo interno as seguintes
prestações:
a) que tenham início e término
dentro do território de um mesmo Estado;
b) as interestaduais, quando
tomadas por não contribuinte do ICMS ou a este destinadas;
c) as iniciadas no exterior com
término neste Estado.
39- "Embora o Convênio 120
esteja datado de 13 de dezembro de 1996 e a Resolução do Senado nele
mencionada, publicada no dia 16 de dezembro de 1996, tendo havido uma redação
anterior na Resolução do Senado, indaga a consulente qual a alíquota que
realmente deve prevalecer, face
as divergências de datas acima requeridas, já que na data do convênio,
inexistia legalmente a Resolução do Senado?"
R= A Resolução do Senado n°
95/96, de 13.12.96 e o Convênio ICMS 120/96, de 13.12.96, são harmônicos e
produzem efeitos a partir de 01.01.97.
No que concerne ao prazo mínimo
solicitado para as adaptações necessárias, convém esclarecer que o Convênio
ICMS 19/97, de 21.03.97, publicado no D.O.U. de 25.03.97, concedeu às empresas
prestadoras de serviço de transporte aéreo, os seguintes prazos especiais para
o cumprimento das obrigações tributárias indicadas, relativamente aos fatos
geradores ocorridos em janeiro, fevereiro e março de 1997:
- 30 de abril de 1997, para a
apresentação da Guia de Informação e Apuração do ICMS - GIA (art. 180 do Anexo
III do RICMS/SC- 89);
- 10 de maio de 1997, para o
recolhimento do ICMS devido.
É o parecer que submeto à
Comissão.
Gerência de Tributação, em
Florianópolis, 01 de julho de 1997.
Neander Santos
FTE - Matr. 187.384-9
De acordo. Responda-se a consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 22/07/1997.
Pedro Mendes Isaura Maria Seibel
Presidente da COPAT Secretária Executiva