EMENTA: ICMS.
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. NÃO CABE RESTITUIÇÃO DO ICMS AO CONTRIBUINTE
SUBSTITUTO NA HIPÓTESE DE NÃO REALIZAÇÃO DO FATO GERADOR PRESUMIDO.
CONSULTA Nº: 96/2001
PROCESSO Nº : GR01 3.112/98-5
01. CONSULTA
A empresa acima identificada, que
opera no ramo de comércio de pneus, formula, através de seu estabelecimento
filial situado neste Estado, consulta à COPAT sobre a restituição do ICMS pago
por substituição tributária.
Em sucinta exposição, invoca as
disposições do art. 10 da Lei Complementar 87/96, que assegura ao contribuinte
substituído o direito à restituição do imposto pago por substituição tributária
toda vez que o fato gerador presumido não se realizar.
A partir da invocação desse
dispositivo, pergunta:
a) como deve o contribuinte substituto
proceder "para ressarcir-se do imposto pago a maior por substituição
tributária, correspondente ao fato gerador que não se realizou";
b) se, podendo esse ressarcimento
realizar-se sob a forma de crédito do imposto em sua escrita fiscal,
"poderá transferir tal crédito para um contribuinte substituto que poderá
compensá-lo com recolhimentos futuros".
02. LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Lei Complementar 87/96, art. 10;
RICMS/01,
Anexo 3, art. 26.
03. FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
A matéria tratada pelo
dispositivo invocado pela consulente é disciplinada pelo art. 26 do Anexo 3 do
RICMS, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, que estatui:
Art. 26. O contribuinte substituído tem direito à
restituição do valor do imposto retido por substituição tributária correspondente
ao fato gerador presumido que não se realizar.
§ 1º A restituição deverá ser pleiteada mediante
requerimento ao Diretor de Administração Tributária, instruído com documentos
que comprovem a situação alegada.
§ 2º Não sendo respondido o pedido
de restituição no prazo de 90 (noventa) dias, o contribuinte substituído fica
autorizado a se creditar na sua escrita fiscal do valor objeto do pedido,
atualizado monetariamente segundo os mesmos critérios aplicáveis ao tributo.
§ 3º Na hipótese do § 2º,
sobrevindo decisão contrária irrecorrível, o contribuinte substituído, no prazo
de 15 (quinze) dias contados do ciente do despacho, procederá ao estorno do
crédito lançado, atualizado monetariamente e com os acréscimos legais cabíveis.
Diante desse dispositivo, que
repete as disposições da Lei Complementar 87/96, cabe ao contribuinte substituído,
ou seja, aquele que realiza operações subsequentes àquela realizada pelo
substituto, a restituição do imposto na hipótese de não se concretizar o fato
gerador presumido. Não tem, assim, o contribuinte substituto direito a
"ressarcir-se do imposto pago a maior" nessa hipótese.
Com efeito, cumprindo o
substituto sua obrigação, mediante o recolhimento do imposto de que é devedor
por força da responsabilidade que lhe é atribuída, estará encerrada sua
vinculação com o ciclo de circulação da mercadoria respectiva. Daí o porquê de
a Lei Complementar atribuir ao substituído a possibilidade de reaver o imposto
recolhido anteriormente por substituição quando aquele ciclo de circulação da
mercadoria respectiva for, de alguma forma, interrompido. Afinal, o ônus da
tributação, em última análise, fora pelo substituído suportado.
Vale lembrar que tal direito à
restituição está condicionado à não ocorrência do fato, é dizer, à interrupção
do ciclo de circulação da mercadoria. Não se refere, porém, a casos em que se
verifique divergência entre o valor pelo qual a mercadoria foi vendida no
varejo e o valor da base de cálculo do imposto na hipótese. Nesse sentido já se
manifestou esta Comissão, ao apreciar a consulta nº 31/97, em cuja ementa se
lê:
"ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. A LEI
COMPLEMENTAR N° 87/96 RECONHECEU O DIREITO DE O CONTRIBUINTE SUBSTITUÍDO
PLEITEAR A RESTITUIÇÃO DO IMPOSTO PAGO POR FORÇA DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
CORRESPONDENTE AO FATO GERADOR PRESUMIDO QUE NÃO SE REALIZAR. NÃO CABE
RESTITUIÇÃO QUANTO A FATO GERADOR EFETIVAMENTE REALIZADO, AINDA QUE COM BASE DE
CÁLCULO DIVERSA DAQUELA ESTABELECIDA COM BASE NAS DISPOSIÇÕES DA LEI."
No mesmo sentido, confirmando a correção
desse posicionamento, é a decisão unânime da Segunda Turma do Supremo Tribunal
Federal, no julgamento no Agravo Regimental em Recurso Extraordinário nº
266.523-MG, relator o Min. Maurício Corrêa, em cuja ementa se lê:
"AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO.
TRIBUTÁRIO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. LEGITIMIDADE. BASE DE CÁLCULO PRESUMIDA E
VALOR REAL DA OPERAÇÃO. DIFERENÇAS APURADAS. RESTITUIÇÃO. 1. É responsável
tributário, por substituição, o industrial, o comerciante ou o prestador de
serviço, relativamente ao imposto devido pelas anteriores ou subseqüentes
saídas de mercadorias ou, ainda, por serviços prestados por qualquer outra
categoria de contribuinte. Legitimidade do regime de substituição tributária
declarada pelo Pleno deste Tribunal. 2. Base de cálculo presumida e valor real
da operação. Diferenças apuradas. Restituição. Impossibilidade, dada a ressalva
contida na parte final do artigo 150, § 7º, da Constituição Federal, que apenas
assegura a imediata e preferencial restituição da quantia paga somente na
hipótese em que o fato gerador presumido não se realize. Agravo regimental não
provido."
Portanto, quanto ao primeiro
questionamento da consulente, tem-se que não assiste ao substituto tributário
qualquer direito de "ressarcir-se do imposto pago a maior por substituição
tributária, correspondente ao fato gerador que não se realizou".
O segundo questionamento fica,
assim, prejudicado em função da resposta ao primeiro. Se não pode o substituto
ressarcir-se de tais valores, não há razão para discutir a possibilidade de sua
transferência a terceiros.
Observe-se, no entanto, que mesmo
em relação ao contribuinte substituído, este sim tendo direito à restituição do
imposto retido por substituição tributária caso comprovado que a situação
fática presumida não se realizou, não há possibilidade de transferência de tais
créditos a terceiros. A transferência de crédito é possível apenas em hipóteses
excepcionais, expressamente previstas na legislação, dentre as quais não se
inclui a situação referida. Tais hipóteses, bem como o procedimento a ser
observado com essa finalidade, são tratadas no Capítulo VI do RICMS/01,
aprovado pelo Decreto n° 2.870, de 27 de agosto de 2001.
Face ao exposto, responda-se à
consulente que o contribuinte substituto não tem direito ao ressarcimento de
quaisquer valores relativos à substituição tributária na hipótese de o fato
gerador presumido não se realizar.
É o parecer. À consideração da
Comissão.
Gerência de Tributação, em
Florianópolis, 17 de setembro de 2001.
Laudenir Fernando Petroncini
FTE - Matr. 301.275-1
De acordo. Responda-se a consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 11 de
dezembro de 2001.
Laudenir Fernando Petroncini João Paulo Mosena
Secretário Executivo Presidente da COPAT