CONSULTA:
031/2008
EMENTA: ICMS. DIFERIMENTO. AS PRESTAÇÕES DO SERVIÇO DE
CESSÃO ONEROSA DE MEIOS DE REDE, DE QUE TRATA A CLÁUSULA 10ª DO CONVÊNIO ICMS
Nº 126/98, SÃO PRESTAÇÕES TRIBUTADAS, CONTEMPLADAS PELA HIPÓTESE DE DIFERIMENTO
E, PORTANTO, PASSÍVEIS DE EXCLUSÃO DO PORCENTUAL DE ESTORNO PROPORCIONAL DOS
CRÉDITOS RELATIVOS À REMUNERAÇÃO DESSES SERVIÇOS.
1
- DA CONSULTA
A empresa presta
os seguintes serviços de telecomunicações: serviço de telefonia fixa comutada,
nas modalidades longa distância nacional - LDN - e longa distância comutada;
nas modalidades longa distância nacional (LDN) e longa distância internacional
(LDI)1, detém, ainda, autorização para a exploração do
“Serviço de Telefonia Fixa Comutada”, na modalidade local, do “Serviço de Comunicação
Multimídia”, do “Serviço Móvel Marítimo”e do “Serviço Móvel Global por
Satélite”.
Os equipamentos
necessários para prestação desses serviços adquiridos pela empresa integram seu
ativo imobilizado. O direito ao crédito relativo à aquisição desses bens, na
proporção das saídas tributadas, está assegurado, segundo ela, no art. 20 da LC
nº 87/96.
As redes de
comunicação necessárias para a consecução de seus objetivos, acabam, também,
sendo objeto de cessão onerosa a terceiros, nos termos da Cláusula 10ª, caput, do Convênio ICMS nº 126/98.
Por isso,
nessas sessões onerosas, a empresa, estribada no § 1º do art. 20 da LC nº
87/96, entende não estar obrigada a considerar, no montante a ser estornado, a
parcela relativa a tais receitas.
Alega que só
seriam estornáveis os créditos vinculados a operações isentas ou
não-tributadas, conforme aduz o tal § 1º, e não às operações diferidas. É que,
para ela, o caso é de diferimento, e este não se
confunde com isenção ou não-tributação. Portanto, não estaria obrigada a
efetuar o estorno dos créditos decorrentes de aquisição do ativo imobilizado.
Arrola nos
autos uma série de entendimentos exarados em consultas
formuladas a diversas unidades federativas, legislação do Estado de
Goiás e citação doutrinária, todos corroborando seu entendimento.
A consulente
requer seja corroborado o seguinte entendimento:
“1) As prestações do serviço de cessão onerosa de meios de
rede, de que trata a cláusula 10ª do Convênio ICMS nº 126/98, são prestações
tributadas, contempladas pela hipótese de diferimento,
e não de isenção de ICMS;
2) Com base no
entendimento acima, a Consulente deverá excluir da composição de seu percentual
de estorno de créditos o valor relativo à remuneração pelo serviço de cessão
onerosa de meios de redes, nos termos do art. 20 da Lei Complementar nº 87/96,
por não tratar-se de hipótese isentiva.”
A autoridade
fiscal regional informa que foram atendidos os pressupostos de admissibilidade
da Portaria SEF nº 226, de 30 de agosto de 2001.
Eis o relatório.
2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº
2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 28 e 29; Anexo 3,
art. 1º; Anexo 6, art. 91.
3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
O ICMS, imposto
não-cumulativo que é, permite a compensação do valor devido na operação com o
cobrado nas operações anteriores. É o que dispõe o art. 19 da LC nº 87/96 (em
nossa legislação: RICMS/01-SC, art. 28):
Art. 19. O
imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas
anteriores pelo mesmo ou por outro Estado.
De fato, o
direito ao crédito proporcional atinente às aquisições de ativo imobilizado a
que se reporta a consulente vem assegurado no art. seguinte da mesma lei
complementar, como se observa a seguir (no RICMS/01-SC,
art. 29):
Art. 20. Para a
compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo
o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que
tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou
simbólica, no estabelecimento, inclusive
a destinada ao seu uso ou consumo ou ao
ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual
e intermunicipal ou de comunicação. (grifei)
Também assiste razão
à consulente ao afirmar que “só seriam
estornáveis os créditos que se vinculassem a operações isentas ou não
tributadas”, pois que esta é uma das ressalvas insculpidas
no § 1º do mesmo art.:
§ 1º Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização
de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas,
ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do
estabelecimento.
Toda a dúvida,
então, fica resumida ao fato de a cessão onerosa, havida nos termos do caput da
Cláusula 10ª do
Convênio ICMS nº 126/98, tratar-se ou não de diferimento.
Essa classificação é decisiva para que se lhe impute (ou não) o disposto no citado
§ 1º, já que este não diz respeito a operações diferidas.
O diferimento constitui modalidade de substituição tributária
(RICMS/01, Anexo 3, art. 1º)
na qual a responsabilidade pelo recolhimento do imposto referente à operação é
atribuída ao destinatário da mercadoria.
Percebe-se, na
legislação do ICMS, que o sentido do termo “diferimento”
é o de adiamento (a propósito, “diferir” vem do latin
differe,
correspondendo a adiar, transferir para outro dia, demorar, fazer parar, fazer
esperar).
É que, por questões
político-tributárias (ou mesmo, tendo em vista as
dificuldades formalísticas apresentadas por contribuintes que apresentam
precário grau de organização), o estado lança mão desse expediente, permitindo
que o pagamento do imposto devido sobre uma operação seja postergado e
recolhido por outro sujeito passivo.
Celso Ribeiro
Bastos define diferimento como o não recolhimento do ICMS em determinada operação ficando adiado para
etapa posterior. Por esta técnica, o pagamento do imposto incidente sobre a
saída de determinada mercadoria (no caso do ICMS) é transferido para as etapas
posteriores de sua circulação. (apud SANTANA,
Maria Lúcia Levy Malta. O Diferimento no ICMS. 1ª ed., Campinas:
Julex Livros Ltda, 1992, p. 34 e 35).
Opinião
compartilhada por Roque Antonio Carrazza para quem a legislação dispõe que o tributo será pago,
no futuro, por quem, tendo adquirido tais mercadorias, promove sua revenda (em
geral depois de havê-las submetido a processo de industrialização). Para melhor
aclararmos o assunto, o novo contribuinte pagará o ICMS devido pela operação
mercantil que efetivamente realizou e, também, o ICMS referente à operação
mercantil anterior, beneficiada pelo diferimento.
(ICMS, 4. ed., São Paulo, Malheiros, 1998, p. 187 e
188).
Portanto, o diferimento não retira a operação do campo de incidência do
ICMS, tão-somente transfere para etapa futura da circulação o momento do
lançamento tributário.
É importante
discernir que, na isenção propriamente dita, há dispensa do recolhimento,
enquanto que no diferimento há um deslocamento do
momento do recolhimento, tornado possível pelos próprios mecanismos intrínsecos
a um imposto plurifásico e regido constitucionalmente
pelo princípio da não-cumulatividade (art. 155, § 2º,
I). Afinal de contas, o imposto recolhido no final do ciclo corresponde à
aplicação da alíquota interna sobre o valor da última operação, destinada a
consumidor final.
A avença
semântica em torno do termo diferimento, no entanto,
não é bastante para elucidar a questão, sendo necessária a aplicação da
definição alcançada à natureza tributária das operações referidas no caput da Cláusula 10ª do Convênio ICMS
nº 126/98, cujo teor transcrevemos a seguir (e que corresponde ao teor do art.
91 do Anexo 6 do RICMS/01):
Na cessão
onerosa de meios das redes de telecomunicações a outras empresas de
telecomunicações constantes no
Anexo Único, nos casos em que a cessionária não se constitua usuária final, ou
seja, quando utilizar tais meios para prestar serviços de
telecomunicações a seus próprios usuários, o imposto será devido apenas
sobre o preço do serviço cobrado do usuário final.
A intenção do
legislador com o tratamento dispensado pela Cláusula 10ª não foi a de dispensar
a incidência de ICMS naquela hipótese, mas sim indicar o momento em que o novo
responsável pelo imposto devido naquela prestação terá de recolhê-lho
(que é o momento da prestação do serviço ao usuário final).
Mas, se a
receita advinda daquelas operações são tributadas, muito embora o imposto seja
recolhido por outrem futuramente, então a consulente poderá creditar-se do
valor do imposto concernente às aquisições para o ativo imobilizado.
Mais que isso,
poderá excluir tais valores da composição de seu percentual de estorno de
créditos, por não estarem essas operações submetidas às exceções constantes no
já referido § 1º do art. 20 da LC 87/96.
Ademais, o estorno a que se reporta o dispositivo
restringe-se aos créditos relativos às hipóteses de isenção e não-incidência,
pois que é inexistente qualquer ressalva constitucional que diga respeito a
operações normalmente tributadas pelo ICMS.
Pelo dito, cientifique-se a consulente de que: a) as
prestações do serviço de cessão onerosa de meios de rede, de que trata a
cláusula 10ª do Convênio ICMS nº 126/98, são prestações tributadas,
contempladas pela hipótese de diferimento; b) a empresa
deverá excluir da composição de seu porcentual de estorno de créditos o valor
relativo à remuneração pelos serviços referidos no art. 91 do Anexo 6 do RICMS/01.
Eis o parecer
que submeto à crítica desta Comissão.
GETRI, 3 de março
de 2008.
Nilson Ricardo
de Macedo
AFRE IV - matr. 344.181-4
De acordo. Responda-se à consulta nos
termos do parecer acima, aprovado pela Copat na
sessão do dia 17 de abril de 2008.
Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges
Secretária Executiva Presidente da Copat