EMENTA: ICMS. BASE DE
CÁLCULO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. BEBIDAS. AS MARGENS DE AGREGAÇÃO PARA FINS DE
CÁLCULO DO IMPOSTO A SER RETIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA SÃO AQUELAS
ESTABELECIDAS NOS §§ 1° OU 2° DA CLÁUSULA QUARTA DO PROTOCOLO ICMS 11/91, DE
21.05.91 (ART. 3°, § 9°, I OU II, DO ANEXO VII DO RICMS/SC-89, APROVADO PELO
DEC. 3.017/89, CONVALIDADO PELO ART. 79, PARÁGRAFO ÚNICO DO RICMS-SC, APROVADO
PELO DEC. N° 1.790/97), CONFORME A QUALIFICAÇÃO DO ADQUIRENTE.
CONSULTA Nº: 17/98
PROCESSO Nº: GR10-34.240/97-7
1 - DA CONSULTA
A empresa acima identificada,
indústria de bebidas, formula consulta para ter esclarecido qual o percentual
de margem de agregação, para fins de cálculo do imposto a ser retido por
substituição tributária, a ser aplicado quando da comercialização de seus
produtos diretamente ao comércio varejista.
Transcreve as disposições
contidas nos §§ 1° e 2° da cláusula quarta do Protocolo ICMS 11/91, que tratam
dos percentuais que devem ser agregados nas situações que descrevem. No exemplo
citado, refrigerante de 2 litros descartável, entende a consulente que a
legislação prevê duas formas de apuração do ICMS substituto: agregação de 140%
partindo do preço praticado pelo fabricante, ou 40% partindo do preço praticado
pelo revendedor.
Após breve arrazoado conclui que
a margem de agregação a ser aplicada é de 40% sobre o preço por ela praticado.
Entende aplicável o percentual de
140% somente na hipótese de venda para o revendedor, que em seguida revenderia
ao varejista, de tal forma que esse percentual refletiria as duas etapas
seguintes de comercialização. Alega que não é este o caso já que a venda é
realizada diretamente pela consulente para o comerciante varejista.
2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Protocolo ICMS 11/91, de
21.05.91, Cláusula quarta, §§ 1° ou 2°.
Anexo VII do RICMS/SC-89,
aprovado pelo Dec. 3.017 de 28.02.89, art. 3°, § 9°, I ou II, convalidado pelo
art. 79, parágrafo único do RICMS-SC/97, aprovado pelo Decreto n° 1.790, de
29.04.97.
3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
Preliminarmente, deve-se observar
que a presente não pode ser recebida como consulta, visto que não apresenta
qualquer dúvida sobre a interpretação ou aplicação da legislação tributária.
Pelo contrário, resume-se a perguntar qual a margem de valor agregado deve ser
aplicada à hipótese descrita. A leitura atenta da legislação de regência é
suficiente para dirimir os questionamentos suscitados. Desta forma, não produz
nenhum dos efeitos inerentes ao instituto
da consulta.
A situação descrita pela
consulente, que denomina de “venda direta”, seguramente é uma hipótese que
ocorre com bastante freqüência no que se refere a grandes empresas varejistas,
às quais interessa ao fabricante dar uma atenção especial, oferecendo o produto
em condições nas quais um distribuidor não teria como oferecer.
No entanto, a conclusão da
consulente sobre a margem de valor agregado a ser aplicada para o cálculo do
ICMS a ser retido por substituição tributária nas saídas que promove
diretamente ao comércio varejista está equivocada, razão pela qual o Protocolo
ICMS 11/91, ao dispor sobre o assunto, previu claramente duas situações, a
saber:
1 - margem de agregação nas
saídas promovidas pelo fabricante destinadas a distribuidor, depósito ou
estabelecimento atacadista, que por sua vez irá promover a saída com destino ao
comerciante varejista, (cláusula quarta, § 1°) e,
2 - margem de agregação nas
saídas promovidas pelo fabricante diretamente ao comerciante varejista
(cláusula quarta, § 2°).
E nem poderia ser de outra forma.
É absolutamente indispensável tratar diferentemente as situações diferentes. A
aplicação de margem de valor agregado sobre o preço de partida visa, em última
análise, um nível de aproximação com o valor efetivamente praticado pelo
comerciante varejista na venda a consumidor final.
O ponto de partida para aplicação
da margem de valor agregado é valor sobre o qual é aplicado. Para que se chegue
ao preço de venda a consumidor final, o percentual a ser aplicado é,
naturalmente, menor se aplicado sobre o preço praticado pelo distribuidor
(portanto, já com a margem de lucro por ele praticada), do que aquele a ser
aplicado sobre o preço praticado pelo fabricante.
Foi isso que o referido Protocolo
fez. Vejamos o que dispõe os §§ 1° e 2° da cláusula quarta:
Cláusula quarta - O imposto a ser
retido pelo sujeito passivo por substituição será calculado mediante aplicação
da alíquota vigente para as operações internas, no Estado de destino da
mercadoria, sobre o preço máximo de venda a varejo fixado pela autoridade
competente, deduzindo-se, do valor obtido, o imposto devido pelo industrial,
importador, arrematante ou engarrafador, ou, na hipótese da cláusula anterior,
o imposto devido pelo distribuidor, depósito ou estabelecimento atacadista.
§ 1º - Na hipótese de não haver
preço máximo fixado por autoridade, o imposto a ser retido pelo contribuinte
será calculado sobre a seguinte base de cálculo:
1 - ao montante formado pelo
preço praticado pelo distribuidor, depósito ou estabelecimento atacadista,
incluídos o IPI, frete e/ou carreto até o estabelecimento varejista e demais
despesas debitadas ao estabelecimento destinatário, será adicionada a parcela
resultante da aplicação dos seguintes percentuais, sobre o referido montante:
a) 40% (quarenta por cento),
quando se tratar de refrigerante em garrafa com capacidade igual ou superior a
600 ml;
..........................................................
§ 2º - Na hipótese do item 1 do
parágrafo anterior, quando o preço de partida for o praticado pelo próprio
industrial, importador, arrematante ou engarrafador aplicam-se os seguintes
percentuais:
1 - 140% (cento e quarenta por
cento), nos casos das mercadorias referidas nas alíneas "a",
"c", "d", "g" e "h";
...........................................................
O objetivo desses dois
dispositivos é claro e evidente. É distinguir as saídas promovidas pelo
fabricante para o distribuidor das promovidas para o comerciante varejista. Se
assim não for, não há nenhuma razão para prever duas hipóteses para obter a
base de cálculo do imposto a ser retido.
Ainda mais esclarecedora é a
regulamentação do Protocolo ICMS 11/91 inserida na legislação deste Estado, à
qual a consulente está obrigada, no Anexo VII, art. 3°, § 9°:
Art. 3° A base de cálculo do imposto nas operações e prestações de que
trata este Anexo, é o preço de venda a varejo da mercadoria, máximo ou único,
fixado pela autoridade competente, ou constante de tabela de preços acordados
pelas entidades representativas do setor.
....................................................................
§ 9° Na hipótese de não haver preço máximo fixado pela autoridade
competente, nas saídas de refrigerante, água mineral ou potável, gelo e
cerveja, inclusive chope, será observado o seguinte (Convênios ICM 15/84, 22/85
e 37/85. Protocolos ICM 09/84, 16/84, 05/85, 08/85, 01/86, 07/87, 08/88 e ICMS
16/89, 11/91 e 31/ 91):
I - nas operações realizadas pelo
industrial, importador, arrematante ou engarrafador, com destino a
distribuidor, depósito ou estabelecimento atacadista, a base de cálculo será a
soma das seguintes parcelas: (grifo nosso)
a) o montante montante formado
pelo preço praticado pelo distribuidor, depósito ou estabelecimento atacadista,
incluindo-se o IPI, frete e/ou carreto até o estabelecimento varejista e demais
despesas debitadas ao estabelecimento destinatário;
b) a parcela resultante da
aplicação dos seguintes percentuais, sobre o montante referido na alínea
anterior:
1 - 40% (quarenta por cento),
quando se tratar de refrigerante em garrafa com capacidade igual ou superior a
600 ml;
................................................................................
II - nas operações realizadas
pelo industrial, importador, arrematante ou engarrafador, com destino a
estabelecimento varejista, a base de cálculo será a soma das seguintes
parcelas: (grifo nosso)
a) o montante formado pelo preço
praticado pelo remetente, incluindo-se o IPI, frete, carreto e demais despesas
cobradas ou debitadas ao destinatário;
b) a parcela resultante da
aplicação dos seguintes percentuais, sobre o referido montante:
1 - 140% (cento e quarenta por
cento), nos casos das mercadorias arroladas nos itens “1”, “3”, “4”, “7” e “8”
da alínea “b” do inciso I deste parágrafo (Protocolo ICMS 58/91);
.....................................................................
Pelas redações acima transcritas
a conclusão é simples. A leitura dos dispositivos legais pertinentes à matéria
é suficiente para esclarecer quaisquer dúvidas.
O que existe efetivamente na
legislação, é a previsão de duas hipóteses de tipo de operação que o fabricante
comumente pratica. Assim, sendo a mercadoria destinada a distribuidor, a margem
de valor agregado a ser aplicada é de 40% (quarenta por cento) sobre o preço de
venda praticado pelo distribuidor. Por outro lado, na operaçao realizada
diretamente com comerciante varejista, o percentual a ser aplicado é de 140%
(cento e quarenta por cento) sobre o valor da operação praticada pelo
fabricante.
Ante o exposto, responda-se à
consulente:
a) na hipótese de venda por ela
realizada para distribuidor ou estabelecimento atacadista, aplica-se a margem
de agregação de 40% sobre o preço de venda praticado pelo distribuidor ou
atacadista (§ 1° da cláusula quarta do Protocolo ICMS 11/91 e art. 3°, § 9°, I,
do Anexo VII ao RICMS/SC-89, convalidado pelo art. 79, parágrafo único do
RICMS-SC/97, aprovado pelo Decreto n° 1.790, de 29.04.97);
b) ha hipótese de venda por ela
realizada diretamente para o comércio varejista, aplica-se a margem de
agregação de 140% sobre o valor da operação praticada pelo fabricante (§ 2° da
cláusula quarta do Protocolo ICMS 11/91 e art. 3°, § 9°, II, do Anexo VII ao
RICMS/SC-89, convalidado pelo art. 79, parágrafo único do RICMS-SC/97, aprovado
pelo Decreto n° 1.790, de 29.04.97).
É o parecer que submeto à
Comissão.
Getri, em Florianópolis, 12 de
março de 1998.
João Carlos Kunzler
F.T.E. - Matr. 184.221-8
De acordo. Responda-se a consulta
nos termos do parecer acima, aprovado na sessão do dia 03/04/1988.
Pedro Mendes Isaura Maria Seibel
Presidente da COPAT Secretária-Executiva