EMENTA:
ICMS. SAÍDA DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO EM DEMONSTRAÇÃO. A SAÍDA DE BENS DO
ATIVO IMOBILIZADO PARA FINS DE DEMONSTRAÇÃO, VISANDO POSTERIOR LOCAÇÃO, NÃO SE
CONFIGURA COMO HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DO ICMS. CONTUDO, É PERMITIDA A EMISSÃO
DA NOTA FISCAL CORRESPONDENTE, PARA FINS DE COMPROVAÇÃO DOCUMENTAL DO FATO.
Disponibilizado na página da
SEF em 28.06.13
Da Consulta
A Consulente exerce, dentre outras, a atividade de comércio
e locação de equipamentos importados do exterior. Enquanto aqueles destinados à
revenda são escriturados na conta estoque, os destinados à locação são
contabilizados no ativo imobilizado.
Tanto nas operações de venda como de locação, é comum os
clientes requisitarem um equipamento para verificarem se atendem as suas
necessidades. No plano fático, trata-se de uma remessa para demonstração.
Contudo, por vezes o equipamento especificado não se encontra no estoque, mas
no ativo imobilizado da empresa. Como a importação é relativamente morosa, para
garantir o rápido atendimento ao cliente, a opção é enviar um exemplar daquele.
Diante disso, a Consulente requer esclarecimentos acerca do
procedimento legal a ser adotado na remessa para demonstração de bens do ativo
imobilizado. Para este fim questiona se, diante da inexistência de previsão
legal específica para o caso, é possível emitir nota fiscal consignando o mesmo
tratamento dado à remessa para demonstração de mercadorias do estoque?
Declara ainda que a consulta não se enquadra
nos impedimentos do artigo 152-C do Regulamento das Normas Gerais de Direito
Tributário - RNGDT/SC.
A consulta foi informada na GERFE de origem, conforme
determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº
22.586, de 27 de junho de 1984, manifestando-se favoravelmente ao recebimento e
análise do pedido em face do atendimento dos critérios de admissibilidade.
Legislação
Constituição da República Federativa do Brasil, artigo 155,
inciso II.
Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996, art. 2°,
inciso I.
Lei n° 10.297, de 26 de dezembro de 1996, art. 2°, inciso I.
Fundamentação
Preliminarmente, cabe assinalar o sentido atribuído à
categoria ativo imobilizado e como é recepcionada pelo Direito tributário. De
acordo com o artigo 179, inciso IV, da Lei nº 6.404/76, o ativo imobilizado
compreende "os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à
manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa
finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os
benefícios, riscos e controle desses bens".
Na mesma linha é o Pronunciamento Técnico CPC 27, emitido
pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis ao dispor que "Ativo imobilizado
é o item tangível que: (a) é mantido para uso na produção ou fornecimento de
mercadorias ou serviços, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e
(b) se espera utilizar por mais de um período."
Evidencia-se que os bens que integram o ativo imobilizado de
uma empresa são utilizados no exercício da sua atividade, podendo ser
locados a terceiros.
Bens não se confundem com mercadorias, embora a distinção
não esteja claramente estabelecida no âmbito da tributação. O sentido que lhes
é atribuído deriva da doutrina, ao interpretar as normas de Direito privado. É
comum o Direito tributário apropriar-se de categorias do direito privado. Como
explica Luciano Amaro, a compra e venda, a locação, a
prestação de serviço, a doação, a sociedade, o sócio, o herdeiro, o empregado,
o salário, etc., são conceitos oriundos do Direito privado que ingressam no
Direito tributário sem mudar o sentido. E ao delimitar o contexto em que se
insere o artigo 109, do Código Tributário Nacional, o autor esclarece que:
"a
identidade do instituto, no direito privado e no direito tributário, dá-se
sempre que o direito tributário não queira modificá-lo para fins fiscais,
bastando, para que haja essa identidade, que ele se reporte ao instituto sem
ressalvas. Se, porém, o direito tributário quiser determinar alguma
modificação, urge que o diga de modo expresso". (Direito Tributário Brasileiro, 14.
ed., São Paulo, Saraiva, 2008, p. 218)
Neste sentido, as categorias "bem" e "mercadoria",
embora identificadas no Código Civil, receberam
da doutrina um significado próprio, delimitando claramente a sua amplitude. De
acordo com a clássica lição de José Souto Maior Borges:
"Mercadoria
é o bem móvel, que está sujeito à mercancia, porque foi introduzido no processo
econômico circulatório. Tanto que o que caracteriza, sob certos aspectos, a
mercadoria é a destinação, porque aquilo que é mercadoria, no momento que se
introduz no ativo fixo da empresa, perde essa característica de mercadoria,
podendo ser reintroduzido no processo circulatório, voltando a adquirir, consequentemente, essa conotação de mercadoria."
(Questões Tributárias. Ed. Resenha Tributária, São Paulo, 1975, p. 85)
Na mesma linha, Roque Antonio Carrazza
enfatiza que "uma máquina operatriz é mercadoria quando a pessoa que a
fabrica a vende ao industrial, para sua empresa. Nesta, porém, a máquina passa
a ser um bem de capital fixo, deixando de ser mercadoria, já que, mudando de
finalidade, sai de circulação e entra na produção. Portanto, é a destinação do
objeto que lhe confere, ou não o caráter de mercadoria." (ICMS. 4. ed. rev. e ampl.
São Paulo: Malheiros, p. 37)
Denota-se que enquanto os bens do ativo fixo (imobilizado)
são estranhos ao objeto de seu comércio, pois se prestam ao fim de manutenção
das atividades da empresa, as mercadorias se caracterizam essencialmente por se
destinarem à comercialização, com o objetivo de lucro.
Feitas estas considerações preliminares, no que diz
respeito à questão trazida à análise, há que se
concluir que do ponto de vista tributário, se os referidos bens não se
encontram no campo de incidência do ICMS, em linhas gerais, não estão sujeitos
às exigências legais das operações com mercadorias.
Contudo, não se pode olvidar que apesar de fora do campo de
incidência do ICMS, a obrigação acessória relativa à emissão da nota fiscal se
afigura como uma prerrogativa que favorece ao sujeito passivo, pelos elementos
indicativos que oportunizam ao fisco, justamente aferir que os objetos
envolvidos no negócio se qualificam concretamente como "bens do ativo
imobilizado" e não como "mercadorias".
Ressalta-se que apesar de o artigo 34, do Anexo
5, do RICMS/SC, vedar a emissão de nota fiscal que não corresponda a uma
efetiva saída de mercadoria, há que se ponderar que da sua emissão exsurgem somente benefícios, tanto para o Fisco como para o
contribuinte. Ao Fisco, a adoção dessa formalidade confere publicidade e
oficialidade à movimentação dos bens; ao contribuinte, permite que faça prova
do fato, não apenas durante o transporte, mas também para fins de escrituração
contábil.
Por derradeiro, considerando que na remessa de bens para
demonstração não há transferência da titularidade, a nota fiscal deve consignar
como destinatário o próprio remetente e nos dados adicionais as informações
relativas ao destinatário, recebedor dos bens em demonstração. Cabe-lhe ainda
indicar o CFOP "5.912 - Remessa de mercadoria ou bem para
demonstração" ou
o CFOP 6.912, em se tratando de destinatário localizado noutro Estado.
Resposta
Isto
posto, responda-se à Consulente que a saída de bens do ativo imobilizado
para fins de demonstração, visando posterior locação, não se configura como
hipótese suscetível à incidência do ICMS. Contudo, é permitida a emissão da
nota fiscal correspondente, para efeitos de comprovação documental do fato.
JOACIR SEVEGNANI
AFRE IV - Matrícula: 1849336
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela
COPAT na Sessão do dia 06/06/2013.
A resposta à presente consulta poderá, nos termos do §
4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT),
aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer
tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à
consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de
Resolução Normativa que adote diverso entendimento.
Nome Cargo
CARLOS ROBERTO MOLIM Presidente
COPAT
MARISE BEATRIZ KEMPA Secretário(a) Executivo(a)