ICMS. TTD 478. ART. 21, XV, DO ANEXO 2 DO RICMS-SC. CRÉDITO PRESUMIDO EM SUBSTITUIÇÃO DOS CRÉDITOS ORIGINAIS CONSTITUI ELEMENTO INDISPENSÁVEL DA SISTEMÁTICA DO BENEFÍCIO, AINDA QUE AS ENTRADAS DAS MERCADORIAS TENHAM SIDO REALIZADAS POR ESTABELECIMENTO DIVERSOS DAQUELE QUE EFETUA AS SAÍDAS BENEFICIADAS. NA APURAÇÃO PROPORCIONAL PREVISTA NO ART. 23, VII, DO ANEXO 2 DO RICMS/SC, DEVEM SER CONSIDERADOS OS CRÉDITOS E AS OPERAÇÕES DOS ESTABELECIMENTOS ENVOLVIDOS, DE FORMA A GARANTIR QUE SOMENTE A PARCELA DOS CRÉDITOS EFETIVOS CORRESPONDENTE ÀS OPERAÇÕES ALCANÇADAS PELO CRÉDITO PRESUMIDO SEJA OBJETO DE ESTORNO.

A consulente informa que exerce atividade de comércio eletrônico (e-commerce), promovendo a venda de mercadorias a consumidores finais por intermédio de plataformas digitais. Relata que centraliza suas aquisições no estabelecimento matriz, localizado no Estado de Santa Catarina, o qual não é detentor de qualquer Tratamento Tributário Diferenciado (TTD) concedido pela administração tributária estadual.

Acrescenta que, após a aquisição das mercadorias, parte dos produtos é transferida para estabelecimento filial igualmente situado em Santa Catarina, beneficiário do TTD nº 478. Referida filial realiza operações de venda interestadual destinadas a consumidor final.

Esclarece, ainda, que as transferências de mercadorias da matriz para a filial são efetuadas sem destaque do ICMS, sob o código de situação tributária (CST) 41, não tendo a consulente exercido a opção pela equiparação dessas transferências a operações tributadas. Em razão desse procedimento, os créditos de ICMS decorrentes das aquisições permanecem apropriados e registrados no estabelecimento matriz, que não possui qualquer regime especial ou TTD vinculado às respectivas operações.

Diante desse contexto fático e da sistemática operacional adotada, a consulente submete à apreciação desta Comissão os seguintes questionamentos:

“1. Nas operações em que mercadorias são adquiridas pela matriz e posteriormente transferidas para filial catarinense beneficiária do TTD 478, sem transferência de créditos de ICMS e sem opção pela equiparação da transferência a operação tributada, é obrigatório o estorno, pela matriz, dos créditos originalmente apropriados em razão das futuras vendas realizadas pela filial ao amparo do referido TTD?

 2. Em caso de resposta positiva ao questionamento anterior, considerando que a filial realiza tanto operações beneficiadas pelo TTD 478 quanto operações não abrangidas pelo referido tratamento tributário diferenciado, o estorno dos créditos deverá ocorrer de forma proporcional às receitas decorrentes das operações beneficiadas. Na hipótese de obrigatoriedade de estorno proporcional, existe possibilidade de aproveitamento de crédito pela filial em relação às operações não alcançadas pelo TTD 478, ainda que as mercadorias tenham sido recebidas mediante transferência sem destaque do imposto e sem transferência de créditos?

3. Caso seja admitida a apropriação do crédito proporcional pela FILIAL, como tal apropriação deve ser feita, considerando que as transferências recebidas vêm sem o destaque do imposto?

4. Caso não seja admitido o aproveitamento de crédito pela filial, em saídas não beneficiadas, o controle e eventual estorno dos créditos deverão permanecer exclusivamente na matriz, observada a proporcionalidade das operações beneficiadas pelo TTD 478?”

O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984. A autoridade fiscal verificou as condições de admissibilidade.

RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 21, inciso XV e art. 23 § 4º.

O art. 21, inciso XV, do Anexo 2 do RICMS/SC faculta ao contribuinte a utilização de   crédito presumido em substituição aos créditos efetivos do imposto nas operações interestaduais de venda direta a consumidor final não contribuinte do ICMS realizadas por meio da internet ou por serviço de telemarketing, nos percentuais ali estabelecidos.

Trata-se de benefício fiscal instituído com fundamento no art. 43 da Lei nº 10.297/1996, cuja finalidade é incentivar a realização, a partir de estabelecimentos localizados em Santa Catarina, de operações de comércio eletrônico e demais modalidades de venda à distância destinadas a consumidores finais situados em outras unidades da Federação.

O TTD 478 é um crédito presumido em substituição aos efetivos, portanto é princípio basilar do benefício o estorno dos créditos efetivos. Isso quer dizer que o crédito deve ser estornado mesmo que a entrada tenha sido efetuada por filial distinta da que usufrui o benefício. O débito desse estorno pode ser feito na própria filial que se utiliza do benefício, mesmo que o crédito esteja no estabelecimento matriz.

Cumpre observar, inicialmente, que o benefício previsto no art. 21, XV, do Anexo 2 do RICMS/SC consiste em crédito presumido concedido em substituição aos créditos efetivos do imposto. Por essa razão, a vedação à cumulação entre o crédito presumido e os créditos ordinários decorrentes das entradas constitui elemento essencial da sistemática do benefício, conforme dispõe o art. 23 do Anexo 2 do RICMS/SC.

Dessa forma, a utilização do crédito presumido exige o correspondente estorno dos créditos efetivos vinculados às mercadorias objeto das operações beneficiadas, de modo a evitar dupla apropriação de crédito relativamente à mesma operação econômica. O dever de estorno decorre da própria natureza substitutiva do benefício e subsiste independentemente da circunstância de as entradas das mercadorias terem sido registradas em estabelecimento distinto daquele que promove a saída beneficiada.

No caso sob análise, embora os créditos das aquisições permaneçam escriturados no estabelecimento matriz, em razão de as entradas terem sido por ele efetuadas, as operações interestaduais contempladas pelo TTD nº 478 são realizadas pela filial beneficiária. Tal circunstância não afasta a necessidade de neutralização dos créditos efetivos relacionados às mercadorias objeto das saídas incentivadas, sob pena de desnaturação da sistemática do regime especial.

A legislação catarinense prevê duas metodologias para realização desse estorno.

A primeira encontra-se disciplinada no § 4º do art. 23 do Anexo 2 do RICMS/SC e consiste na apuração individualizada do crédito a ser estornado para cada operação de saída beneficiada, nota a nota, no qual o contribuinte faz um estorno individual para cada nota de saída. Nessa sistemática, o contribuinte identifica a correspondente entrada da mercadoria e promove o estorno exato do crédito efetivamente apropriado. Nessa hipótese, o fato de a entrada ter ocorrido em estabelecimento diverso não impede a aplicação da regra, uma vez que o procedimento pressupõe justamente a vinculação entre a operação de saída incentivada e os respectivos créditos originários.

A segunda metodologia está prevista no inciso VII do art. 23 do Anexo 2 do RICMS/SC e admite a apuração proporcional do valor a ser estornado. Nesse regime, o contribuinte determina a participação das operações beneficiadas no conjunto das saídas tributadas e aplica tal percentual sobre o montante dos créditos efetivos apropriados, obtendo-se, assim, o valor do estorno.

Em situações como a descrita pela consulente, nas quais as aquisições são centralizadas em um estabelecimento e as saídas beneficiadas são realizadas por outro estabelecimento pertencente à mesma titularidade, a aplicação do método proporcional deve preservar a finalidade da norma, qual seja, a eliminação dos créditos efetivos substituídos pelo crédito presumido. Para tanto, mostra-se adequado que o cálculo considere a totalidade dos créditos relacionados às mercadorias objeto das operações promovidas pelos estabelecimentos envolvidos, bem como a participação das saídas alcançadas pelo benefício no universo das saídas tributadas do conjunto desses estabelecimentos.

Tal procedimento assegura que a base de cálculo do estorno reflita a efetiva relação entre os créditos apropriados e as operações incentivadas, evitando tanto a manutenção indevida de créditos substituídos pelo benefício quanto a realização de estornos em montante superior ao necessário. Em outras palavras, a metodologia adotada deve garantir que todos os créditos vinculados às mercadorias comercializadas sejam considerados na apuração, de forma a preservar a coerência da sistemática de substituição dos créditos efetivos pelo crédito presumido prevista no TTD nº 478.

Com relação ao questionamento 2, na hipótese de obrigatoriedade de estorno proporcional e consideradas as circunstâncias fáticas apresentadas pela consulente, o aproveitamento de eventual crédito pela filial relativamente às operações não abrangidas pelo TTD 478 somente será admitido mediante a opção pelo regime de apuração consolidada, observados os requisitos, condições e limites estabelecidos nos artigos. 54 e 55 do RICMS/SC.

Quanto aos questionamentos 3 e 4, a resposta decorre das premissas anteriormente estabelecidas.

Conforme exposto, a metodologia de apuração proporcional prevista no inciso VII do art. 23 do Anexo 2 do RICMS/SC tem por finalidade promover o estorno exclusivamente da parcela dos créditos efetivos vinculada às operações alcançadas pelo crédito presumido. Para que esse objetivo seja alcançado em situações nas quais as aquisições são realizadas por um estabelecimento e as saídas beneficiadas por outro estabelecimento da mesma titularidade, a proporção deve ser calculada considerando-se, conjuntamente, os créditos e as operações dos estabelecimentos envolvidos.

Com efeito, a utilização, no cálculo da proporção, da relação entre o valor das saídas beneficiadas e o valor total das saídas tributadas do conjunto dos estabelecimentos garante que apenas a parcela dos créditos efetivos correspondente às operações alcançadas pelo TTD nº 478 seja objeto de estorno, preservando-se os créditos vinculados às demais operações tributadas não alcançadas pelo benefício fiscal.

Tal interpretação mostra-se compatível com a natureza substitutiva do crédito presumido, evitando tanto a manutenção indevida de créditos efetivos relativos às operações incentivadas quanto o estorno excessivo de créditos vinculados a operações submetidas ao regime normal de tributação.

A título meramente exemplificativo, considere-se a seguinte situação hipotética:

Matriz

·         Créditos de ICMS das entradas: R$ 50.000,00

·         Saídas tributadas: R$ 100.000,00

Filial A

·         Créditos das entradas: R$ 0,00

·         Saídas tributadas sem benefício: R$ 50.000,00

Filial B (beneficiária do TTD nº 478)

·         Créditos das entradas: R$ 0,00

·         Saídas tributadas sem benefício: R$ 50.000,00

·         Saídas beneficiadas: R$ 200.000,00

Nessa hipótese, a proporção das operações beneficiadas em relação ao total das saídas tributadas do grupo corresponderá a:

Proporção = R$ 200.000 ÷ (R$ 100.000 + R$ 50.000 + R$ 50.000 + R$ 200.000)

Proporção = 50%

Assim, o valor do estorno será:

Estorno = 50% × R$ 50.000

Estorno = R$ 25.000

Observa-se que, nesse exemplo, as operações alcançadas pelo benefício representam 50% do total das saídas tributadas do grupo econômico. Consequentemente, apenas 50% do montante dos créditos efetivos é objeto de estorno, permanecendo os demais R$ 25.000,00 vinculados às operações não beneficiadas e, portanto, passíveis de aproveitamento segundo as regras ordinárias de creditamento do imposto.

Desse modo, a sistemática proporcional assegura que o estorno recaia exclusivamente sobre a parcela dos créditos efetivos substituída pelo crédito presumido, preservando a coerência e a neutralidade da apuração do ICMS no âmbito dos estabelecimentos envolvidos.

Ante o exposto, proponho que se responda à consulente que: O crédito presumido previsto no art. 21, XV, do Anexo 2 do RICMS/SC substitui os créditos efetivos vinculados às operações beneficiadas, impondo o correspondente estorno. Na hipótese de as aquisições serem realizadas por estabelecimento diverso daquele que promove as saídas incentivadas, o estorno deverá ser efetuado de modo a alcançar os créditos efetivamente relacionados às operações beneficiadas. Na sistemática proporcional prevista no art. 23, VII, do Anexo 2 do RICMS/SC, a apuração deverá considerar os créditos e as operações dos estabelecimentos envolvidos, de forma a assegurar que apenas a parcela dos créditos efetivos correspondente às operações alcançadas pelo benefício seja estornada, preservando-se os créditos vinculados às demais operações tributadas.

            À superior consideração da Comissão.