EMENTA: ICMS. ZPF. AS SAÍDAS DE MÓVEIS PROMOVIDAS
POR ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL SITUADO DENTRO DA ZONA DE PROCESSAMENTO
FLORESTAL COM DESTINO A EMPRESA COMERCIAL, TAMBÉM SITUADA DENTRO DESTA ZONA,
NÃO ESTÃO ABRANGIDAS PELO DIFERIMENTO PREVISTO NO RICMS/SC, ANEXO 3, ART. 8º,
IX.
CONSULTA Nº: 46/05
PROCESSO Nº: GR10 57859
043
01- DA CONSULTA.
A Consulente acima identificada,
devidamente qualificada nos autos deste processo de consulta, tendo como
atividade principal a fabricação de móveis de madeira, vem perante esta
Comissão expor que compra toda a sua matéria-prima de fornecedores
estabelecidos neste Estado, o que faz com que estas operações estejam
submetidas ao diferimento do ICMS por força da Lei nº 10.169, de 12 de dezembro
de 1996.
Acrescenta que, atualmente, vem
tributando em 17% de ICMS as operações de venda de móveis para o mercado
catarinense, porém, sendo estes móveis fabricados, na sua maior parte, com
madeiras adquiridas no mercado interno, pois, somente uma chapa de duratex é
utilizada como o fundo dos móveis, o que representa apenas 5% do valor de cada
móvel.
Por fim, indaga se as operações
relativas às vendas de móveis para lojas (comércio) situadas na Zona de
Processamento Florestal são abrangidas pelo diferimento previsto na Lei
10.169/96.
A autoridade fiscal no âmbito da
Gerência Regional em Chapecó analisou
as condições formais de admissibilidade, e levantou como questão incidental, “a
falta de informação dos custos dos produtos acabados, o que impede a
compreensão da quantificação de cada matéria-prima na composição do
produto. Sendo este tópico necessário
para a interpretação do assunto ...” . Esta questão incidental restou
superada, a juízo do Gerente Regional, que encaminhou os autos a esta
Comissão.
É o relatório, passo à análise.
02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.
Lei estadual nº 10.169, de 12 de
janeiro de 1996;
RICMS/SC, aprovado pelo Decreto
nº 2.870, de 1º de setembro de 2001, Anexo 3, art. 8º, IX.
03 – DA FUNDAMENTAÇÃO DA
RESPOSTA.
Para a solução da questão posta
pela consulente, se faz necessário a demarcação da mens legis da Lei Estadual nº 10.169, de 12 de janeiro
de 1996, que criou a Zona de
Processamento Florestal no Estado Catarinense, in verbis:
Art. 1º. Fica o Governo do Estado de Santa de Santa
Catarina a criar a "Zona de Processamento de Produtos Florestais -
ZPF" .
Art. 2º. A Zona de Processamento de Produtos
Florestais -ZPF visa ao aproveitamento do potencial produtivo de madeiras do
Estado de Santa Catarina, com processamento de todas as etapas pertinentes à
industrialização da madeira, desde a floresta até a madeira beneficiada, em
forma de casas, móveis e demais utilizações na indústria de transformação,
buscando a promoção do desenvolvimento regional.
Art. 3º (...) [Nota: Fixa a extensão territorial da
ZPF]
Art. 4º. A Zona de Processamento de Produtos
Florestais - ZPF terá alíquota de ICMS - Imposto de Circulação de Mercadorias e
Serviços diferenciada, cujo índice de incidência será fixado pelo Chefe do
Poder Executivo, em percentual capaz de estimular a permanência das atuais
empresas instaladas na área de abrangência da Zona de Produtos Florestais -
ZPF, bem como a ampliação das mesmas, e a atração de novos empreendimentos
industriais independentemente de outros incentivos fiscais existentes ou que
possam ser instituídos.
Art. 5º. Ao Governo do Estado caberá a regulamentação
da presente Lei.
Art. 6º. Esta Lei entra em vigor na data de sua
publicação.
Art. 7º. Revogam-se as disposições em contrário.
Pois bem, a lei em comento traz
os subsídios necessários a sua própria interpretação. Senão vejamos:
Por primeiro, extrai-se do artigo
2º que o objetivo final da criação da ZPF é a promoção do
desenvolvimento regional através de um melhor aproveitamento do potencial
produtivo madeireiro do Estado.
Por segundo, numa interpretação
conjunta dos artigos 2º e 4º,
apura-se que o objetivo
intermediário do legislador é criar condições favoráveis para que o
processamento de todas as etapas pertinentes à industrialização da madeira
sejam realizadas dentro da ZPF. O legislador sinaliza que estas condições serão
alcançadas através do emprego de uma engenharia fiscal que estimule a
permanência e ampliação das atuais empresas instaladas na área de abrangência
da ZPF, bem como a atração de novos empreendimentos industriais.
Embora o legislador estadual
tenha se referido à alíquota do ICMS
diferenciada em percentual capaz de estimular o setor, sabe-se que
qualquer tratamento diferenciado no âmbito do ICMS somente poderá ser concedido
mediante convênio firmado pelos Estados junto ao CONFAZ (CF, art. 155, § 2º,
XII, “g”); verifica-se que, de acordo com o artigo 4º e 5º, o Poder
Legislativo delegou ao Poder Executivo
competência para determinar a
engenharia fiscal capaz de atender os objetivos final e intermediário da lei,
ou seja, a redução do impacto do ICMS durante a fase de industrialização da
madeira.
Razão pela qual, o Poder
Executivo Estadual, através de sua Administração Tributária, ao elaborar a
engenharia fiscal capaz de alcançar os objetivos final e intermediário da lei,
adotou, na regulamentação da lei em comento, a técnica da substituição
tributária para trás (diferimento) como forma de desonerar todo o ciclo
industrial da madeira, desenvolvido dentro da ZPF, do recolhimento do ICMS,
conforme disposto no RICMS/SC em seu Anexo 3, artigo 8º, in verbis:
Art. 8º. Nas
seguintes operações, o imposto fica diferido para a etapa seguinte de
circulação:
IX - saída de madeira e produtos resultantes de sua
transformação entre estabelecimentos inscritos no CCICMS localizados na área de
abrangência da Zona de Processamento Florestal - ZPF, instituída pela Lei nº 10.169, de 12 de julho de 1996.
Apura-se no magistério de Hely
Lopes Meirelles que, “Sendo o regulamento, na hierarquia das normas, ato
inferior à lei, não pode contrariar, nem restringir ou ampliar suas
disposições. Só lhe cabe explicar a lei, dentro dos limites por ele traçados”
(in Direito Administrativo Brasileiro, 26ª Ed. São Paulo: Malheiros.
2001. pág. 121).
É evidente, portanto, que o
dispositivo regulamentar acima transcrito deve ser interpretado à luz da Lei
Estadual 10.169/96, então, concluí-se que a determinação do alcance do
diferimento (Anexo 3, art.8º, IX) estará
diretamente ligado a determinação do alcance do disposto da lei a que
objetiva dar aplicabilidade.
O artigo 2º da lei estadual em
comento diz expressamente: “desde a floresta até a madeira beneficiada, em
forma de casas, móveis e demais utilizações na indústria de transformação”.
Partindo-se de uma interpretação literal desta expressão, subsidiado numa
interpretação teleológica da lei, poder-se-á extrair o alcance do diferimento
previsto no Anexo 3, artigo 8º, IX.
Então vejamos:
O ciclo industrial da madeira
inicia-se no abate das árvores estendendo-se até a última indústria de
transformação, ou seja, quando o produto estiver pronto para o uso ou consumo
(móveis, casas, caixas para embalagens, etc), entretanto, poderão ocorrer
transformações intermediárias (painéis, compensados ou aglomerado, etc) cujo
destino será a utilização destes derivados da madeira como matéria-prima ou
material secundário na elaboração de outros produtos. Destaque-se que o término do ciclo industrial não significa
o término da circulação da mercadoria ou bem produzido, pois, este entrará no
ciclo de comercialização que, por sua vez, poderá ser composto de diversas
etapas (atacado, distribuição e varejo), salvo, obviamente, os casos das vendas
diretas ao consumidor final.
No quadro seguinte, pode-se
visualizar, a título de exemplo, a posição das diversas destas etapas possíveis
desde a floresta até a indústria de móveis.
Traduz-se do quadro acima, que a
intenção do legislador foi desonerar o ciclo de processamento florestal
desenvolvido dentro da Zona de Processamento Florestal- ZPF. Destarte, o artigo 8º, IX do Anexo 3, dispositivo que regulamentou a Lei Estadual
nº 10.169/96 deve ser interpretado à luz deste norte. Ou seja, o recolhimento
do ICMS relativo a todas as etapas de industrialização da madeira que ocorrerem
dentro da ZPF deve ser efetivado pelo último estabelecimento industrial situado
dentro da zona que intervier no processamento industrial; o que fará na
condição de substituto tributário das etapas anteriores.
Em que pese a posição desta
Comissão em consultas anteriores, a interpretação acima exposta autoriza-nos
concluir que as operações de saídas de estabelecimento industrial do produto
pronto para o uso ou consumo, diretamente para o consumidor final, ou para
qualquer empresa que inicie o ciclo comercial (atacadista ou varejista), mesmo
que situadas dentro da área da ZPF, estarão submetidas a tributação normal com
relação ao ICMS.
Ademais, deve-se destacar que os
produtos finais da indústria madeireira, via de regra, não utilizam apenas
matéria-prima oriunda da madeira, pois, no processo de transformação, é
indispensável o emprego de material secundário (tintas, vernizes, pregos,
parafusos, cola, etc), de produtos intermediários (lixas, energia elétrica,
etc). E, caso as saídas destes produtos derivados da madeira (matéria-prima +
material secundário + produtos intermediários)
destinados a estabelecimentos comerciais situados dentro da ZPF estejam
abrangidas pelo diferimento, estar-se-á imputando ao atacadista ou varejista
todo o ônus tributário, pois, estes não poderão recuperar o ICMS relativo ao material secundário e aos
produtos intermediários utilizados na transformação; situação que, certamente,
afronta o princípio constitucional da
não-cumulatividade que deve matizar o ICMS.
Pelo exposto responda-se à
consulente que as saídas de móveis destinadas à empresas comerciais situadas
dentro da Zona de Processamento Florestal, instituída pela Lei Estadual nº
10.169/96, não estão abrangidas pelo diferimento previsto no RICMS/SC, Anexo 3,
artigo 8º, inciso IX.
É o parecer que submeto à elevada
apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.
Gerência de Tributação, em
Florianópolis, 6 de julho de 2005.
Lintney Nazareno da Veiga
AFRE – Mat. 191402.2
De acordo. Responda-se à consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 6 de julho de
2005.
Josiane de Souza Corrêa
Silva
Vera Beatriz da Silva Oliveira
Secretária Executiva
Presidente da COPAT