CONSULTA
: 87/11
EMENTA : ICMS. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. A PARTIR DE 26 DE JULHO DE 2011, COM BASE NO INCISO III DO ART. 12 DA LEI Nº 10.297/1996, ACRESCIDO PELA LEI 15.510/2011, AS BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS NÃO INTEGRAM A BASE DE CÁLCULO DO ICMS.
DOE de 22.09.11
01 - DA
CONSULTA.
A consulente que tem
como atividade a fabricação de espumas e colchões, diz que a produção é
destinada na quase totalidade para o mercado nacional.
E como forma de fidelizar clientes potenciais, a empresa adotou desde 2004
para a linha de colchões a “bonificação em mercadorias”, que consiste em enviar
a um ou outro cliente pela compra realizada, unidades físicas de produtos na
condição de “desconto incondicional em mercadorias”, com o intuito de estimular
novas compras, indiferentemente do valor da operação, tempo de cadastro como
cliente ou da forma de pagamento realizado.
Informa que as
remessas a título de “bonificação” foram integralmente tributadas pelo ICMS e,
ao mesmo tempo, alega que em recente decisão o Superior Tribunal de Justiça,
aprovou a súmula 457, determinando que os descontos incondicionais concedidos
nas atividades comerciais não se incluem na base de cálculo do ICMS.
Assim, diante dessa
decisão, a consulente traz à apreciação desta Comissão, o entendimento de que ora
em diante passe a não mais tributar pelo ICMS as remessas de descontos
incondicionais, ficando somente com a obrigação do recolhimento do ICMS na
forma de “contribuinte substituto”, conforme determina o art. 11 do Anexo 3 do
RICMS/SC, em razão da classificação das mercadorias remetidas tratar de “produtos de colchoaria”, conforme o inciso XVII daquele
artigo.
Por fim, declara que
a matéria objeto da consulta não motivou a lavratura de notificação fiscal e
que não está, na oportunidade, sendo submetida à medida de fiscalização.
A consulta foi informada pela GERFE de origem,
conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo
Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984.
É o relatório, passo à análise.
02
- LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.
Lei
nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, art. 12, III.
03
- FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA.
A consulta tem como
objetivo trazer para a Comissão a confirmação de entendimento da consulente de
que de agora em diante passe a não mais tributar pelo ICMS as remessas de
mercadorias que serão entregues em “bonificações”, por revestirem-se na forma
de “descontos incondicionais”.
A consulente define sua prática de
“desconto incondicional em mercadorias”. Esquece, porém, que “bonificação
em mercadorias” e “descontos incondicionais” são
práticas diversas. No primeiro, não há nenhuma redução no valor da
operação que está atrelada ao prêmio de “mais mercadorias, apenas”. No segundo,
sim, há redução no valor da operação que sofreu desconto “incondicional”.
Hipótese em que não incide o imposto sobre o desconto, porque o desconto
representa o valor que foi deduzido do valor da operação, que é a base de cálculo do imposto e, portanto, ficou menor a base
de incidência do imposto. São práticas que não se confundem.
Aliás, a matéria
foi objeto de análise desta Comissão e a resposta encontra-se no parecer COPAT
nº 30/08 que, por bem explicar a questão, decidimos transcrevê-lo na íntegra:
“Nas
suas operações de venda, a empresa concede aos seus clientes abatimentos sob a
forma de unidades físicas do produto, constituindo as chamadas bonificações em
mercadorias.
O
argumento central em que se baseia a tese da consulente é o de que as
bonificações concedidas em mercadorias vinculadas às operações de vendas - e
que representam parcela redutora do valor da transação - revestem-se na forma
de desconto incondicional, por ela chamado de descontos incondicionais em mercadorias.
Primeiramente, façamos
um acordo semântico quanto aos significados dos termos desconto e bonificação.
Comecemos pelo último.
Bonificação é a
concessão que o vendedor faz ao comprador, diminuindo o preço da coisa vendida
ou entregando quantidade maior do que a estipulada. (Novo Dicionário Aurélio,
1ª Edição, Editora Nova Fronteira, pg. 218)
Da definição
apresentada, podemos discernir dois tipos de bonificação: a bonificação por
diminuição do preço (desconto porcentual, por exemplo) e a bonificação pela
entrega a maior de mercadorias (dúzia de treze, por exemplo).
Se decorrente de fato
incondicional, existe abordagem legal, por exclusão, quanto à bonificação por
diminuição do preço (RICMS/SC, art. 22, II, “a”), no sentido de que não integra
a base de cálculo do imposto, por uma razão muito simples: é que a bonificação
por diminuição do preço nada mais é do que o “desconto” a que faz alusão o
referido dispositivo.
Vejamos a linha de
raciocínio seguida por de De Plácido e Silva (Vocabulário
Jurídico) para quem desconto é
Derivado do verbo descontar (dês + contar, ou seja, não
contar ou não computar, do latim computare), bem
indica o vocabulário, por sua formação, o sentido que tem: é a redução a que se
submete a soma de certa importância ou quantia, pela diminuição ou não contagem
de certa parcela. Representa, pois, o abatimento que é feito no total de
qualquer soma em dinheiro, ou no valor de qualquer obrigação, para ser
cumprida, assim, pelo líquido, verificado pela subtração do desconto da
importância da qual ele se abate.
Já que desconto é a
redução a que se submete certa importância ou valor de uma obrigação, dessume-se que bonificação não é desconto. Sim, porque
bonificação não é a redução da quantia a ser paga, mas uma espécie de
compensação ou prêmio dirigido ao cliente em face da estratégia comercial adotada
pelo vendedor.
Na prática, o preço médio
dos produtos adquiridos - que restará menor em função das unidades dadas em
bonificação - é um efeito indireto, já que o preço das mercadorias efetivamente
negociadas continua idêntico.
Ainda que
negligenciássemos a inevitável conclusão quanto ao fato de a bonificação em
mercadoria não constituir, a rigor, espécie de desconto, outros aspectos
jurídico-tributários, per se,
impediriam o entendimento proposto pela consulente.
O primeiro aspecto a ser
analisado é se um produto dado em bonificação é mercadoria ou não. Roque
Antonio Carrazza (ICMS, 10ª ed,
pg. 41) define mercadoria da seguinte maneira:
É o caso de rememorarmos que mercadoria, nos patamares do
Direito, é o bem móvel, sujeito à mercancia. É, se preferirmos, o objeto da atividade
mercantil, que obedece, por isso mesmo, ao regime jurídico comercial.
E continua,
Não é qualquer bem móvel que é mercadoria, mas tão-só
aquele que se submete à mercancia. Podemos, pois, dizer que toda mercadoria é
bem móvel, mas nem todo bem móvel é mercadoria. Só o bem móvel que se destina à
prática de operações mercantis é que assume a qualidade de mercadoria.
Um bem não é mercadoria
por sua própria natureza. Sua natureza mercantil não decorre das propriedades
que lhe são intrínsecas, mas de sua destinação específica. Sendo assim, uma
máquina de fabricar pregos, por exemplo, só será mercadoria para quem a produz
ou a revende; para a fábrica de pregos - onde será “imobilizada” - perderá o status de mercadoria por faltar-lhe a
destinação comercial.
Poder-se-ía
tentar argumentar que os bens objeto das bonificações efetuadas não são
mercadorias por não serem vendidas ao cliente. Mas não seria sensato fazê-lo
por dois motivos.
Primeiro, porque as
mercadorias dadas em bonificação não são simplesmente doadas pela consulente
(como que para uma instituição de caridade). Elas são fruto, isto sim, de uma
negociação cujo objetivo é o lucro, e na qual uma quantidade das mesmas
mercadorias são negociadas, constituindo um
prêmio pelo acordo comercial selado.
Caso não tivesse
ocorrido a venda, igualmente não haveria qualquer bonificação, o que faz desta
um componente daquela, e sem a qual não existiria (lógica que sobreviverá,
inclusive, à emissão de dois documentos fiscais: um para as mercadorias
vendidas; e, outro, para as dadas em bonificação).
Em segundo lugar, porque
ocorre uma transferência de titularidade que leva a mercadoria da produção em
direção ao consumo e com fins lucrativos, considerados não só o fato de que a
consulente obtém lucro na operação a qual é atrelada a bonificação, mas,
também, a destinação que lhe será atribuída pelo cliente: o comércio.
Em suma, as mercadorias
dadas em bonificação pela consulente, como o próprio nome sugere, não perdem o
status de mercadoria (não, até alcançarem o consumidor final), pois são recebidas
pelo destinatário com o propósito último - e inequívoco - de serem comercializadas.
Outro aspecto a ser
analisado é se a bonificação em mercadoria constitui operação de circulação,
para que possa ser objeto da incidência do imposto.
O vínculo obrigacional
equivalente ao conceito de tributo nasce da ocorrência do fato imponível, sendo
este o evento acontecido efetivamente no tempo e no espaço e, por corresponder
rigorosamente a uma hipótese legal previamente formulada, faz surgir a obrigação tributária.
O fato imponível é
um fato juridicamente relevante a que a lei atribui a
conseqüência de determinar o surgimento do vínculo obrigacional tributário.
Esse fato relevante, no caso em análise, é a circulação de mercadorias.
Segundo a Constituição, o ICMS incide sobre “operações relativas à
circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as
prestações se iniciem no exterior” (art. 155, II).
Pela ampla abrangência dada ao imposto pela Magna Carta, podemos concluir
que tantas quantas forem as situações por intermédio
das quais se promova a circulação de mercadorias, ressalvadas, obviamente, as
exceções legais, teremos incidência de ICMS.
O caminho que se impõe à mercadoria, numa seqüência de transmissões
sucessivas entre uma pessoa e outra, impulsionando-a em direção ao seu consumo,
é que chamamos de circulação.
Isso equivale afirmar que qualquer negócio correspondente a uma etapa do
circuito que ela percorre da produção até o consumo constituirá situação
potencial de incidência do imposto. É o caso em análise.
Nesse sentido, é o magistério de Hugo de Brito Machado para quem
“circulação quer dizer, aqui, movimentação econômica. A marcha que as coisas
realizam desde a fonte de produção até o consumo” (Aspectos Fundamentais do
ICMS, 2. ed., São Paulo: Dialética, 1999, p. 27).
Não fossem suficientes as argumentações apresentadas, a 2ª Turma do
Supremo Tribunal Federal (RE 89.692, julgado em 6 de março de 1979, DJ 4/5/79, pg.
3522) já decidiu que:
INCIDE O ICM SOBRE AS BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS NAS VENDAS DE PRODUTOS
FARMACÊUTICOS, POIS, NA ESPÉCIE, OCORRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS COM
TRANSFERÊNCIA DE SUA PROPRIEDADE E GRAVAME PARA O CONSUMIDOR.
Pelo dito, cientifique-se a
consulente de que as bonificações em mercadorias não constituem descontos
incondicionais, sujeitando-se à incidência do imposto.”
Esse é o entendimento firmado por esta Comissão até a edição da Lei nº 15.510,
de 26 de julho de 2011, que alterou a Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996,
incluindo o inciso III ao art. 12, o qual prevê a exclusão das bonificações em
mercadorias da base de cálculo do ICMS. Senão, vejamos.
Art. 12. Não
integra a base de cálculo do imposto:
III - as bonificações em mercadorias.
Sendo assim, a partir de 26 de
julho de 2011, com base
no art. 12, III da Lei nº 10.297, de 1996, as bonificações em mercadorias serão excluídas
da base de cálculo do ICMS.
Isto posto, responda-se à
consulente que a partir de 26 de julho de 2011, com base no inciso III do art.
12 da Lei nº 10.297/1996, acrescido pela Lei nº 15.510/2011, não integram a
base de cálculo do ICMS as bonificações em mercadorias que se realizarem nas
operações que promover.
À superior consideração da Comissão.
Florianópolis (SC), 08 de agosto de
2011.
Alda Rosa da Rocha
AFRE IV – Matr. 344.171-7
A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta desta consulta
no prazo de trinta dias, contados de seu recebimento, a teor do art. 212, I da
Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final do qual, se for o caso, o
crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício,
acrescido de multa e de juros moratórios.
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado
pela COPAT na sessão do dia 28 de julho de 2011, ressalvando-se o disposto no
art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser
modificadas a qualquer tempo, por deliberação da COPAT, mediante comunicação
formal ao consulente; em decorrência de legislação superveniente; ou pela
publicação de Resolução Normativa que entenda de modo diverso.
Marise
Beatriz Kempra Carlos Roberto Molim
Secretária Executiva Presidente da COPAT