CONSULTA N° 50/09
EMENTA : ICMS/ISS. BANNERS, ADESIVOS E PLACAS DE SINALIZAÇÃO CONFECCIONADOS SOB ENCOMENDA, SEM QUALQUER CRIAÇÃO PUBLICITÁRIA DO FABRICANTE, CLASSIFICAM-SE COMO MERCADORIA. LOGO, AS OPERAÇÕES, COM ESSE TIPO DE PRODUTO, DEVERÃO SUBMETER-SE À INCIDÊNCIA DO ICMS. COLOCAÇÃO DE PELÍCULA DE CONTROLE SOLAR, TIPO INSUL-FILM, ENCONTRA-SE NO CAMPO DE INCIDÊNCIA DO ICMS COM FULCRO NO ART. 2º, IV DA LEI COMPLEMENTAR 87/96, POR NÃO CONSTAR NA LISTA DE SERVIÇOS DA LEI COMPLEMNTAR 116/03.
01 - DA CONSULTA
A consulente devidamente qualificada nos autos, tem como
atividade a confecção de banners, adesivos e placas de sinalização sob
encomenda e também a colocação de películas de controle solar em automóveis e
imóveis.
Declara que adquire
o insul-film, o vinil, o poliéster, a lona e o tecido e, de acordo com a
escolha de seus clientes esses produtos são recortados para, então, a
consulente efetuar a impressão em máquinas ou aplicação no imóvel ou automóvel.
Na aplicação do insul-film o processo é manual. Mas a confecção e aplicação dos
adesivos e dos banners são realizadas por processo mecânico e manual. Às vezes
esses produtos são confeccionados em peças únicas, noutras em quantidades variadas.
Para a confecção
de placas que também ocorre por processo mecânico e manual, a consulente informa
que adquire o pvc ou o acrílico em chapa, cor, tamanho, modelo e espessura
variados e, de acordo com a escolha de seus clientes, aplica sobre esses
materiais os adesivos que ela produz. Em alguns casos as placas são
confeccionadas em peças únicas ou em quantidades variadas.
Pelo
entendimento da consulente essas atividades parecem se confundir em diversos
momentos com a atividade de industrialização de mercadorias sob encomenda, pois
a consulente adquire os insumos e, a pedido de seus clientes, os transforma em
produtos finais como banners, adesivos e placas de sinalização. Razão por que
vem a esta Comissão perguntar se a atividade que exerce sujeita-se ao ICMS ou
ISS?
Por fim declara não
estar sendo submetida a procedimento de fiscalização e que a matéria objeto da
consulta não foi motivo de lavratura de notificação fiscal.
A consulta foi
informada pela Gerfe de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do
RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Lei Complementar
nº 116, de 31 de julho de 2003;
Constituição da República Federativa do
Brasil, arts. 155, II; 156, III;
Lei Complementar nº 87, de 13 de
setembro de 1996, art. 2º, IV.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
Na hipótese, o que se verifica é um aparente conflito de competência
tributária entre o Estado e os municípios, situação em que a atividade exercida
pela consulente tanto poderá ser enquadrada no campo de incidência do ICMS como
no do ISS.
Considerando a semelhança entre os casos apresentados, tem-se que a resposta
exarada na Consulta nº 36/08, mutatis mutantis, presta-se perfeitamente para o
caso em tela. Destarte, transcrevo-a, parcialmente, abaixo para fundamentar a
resposta da presente consulta.
“Para elucidar a questão, inicialmente impõe-se definir os campos de
incidências destes impostos.
Segundo a Constituição Federal compete aos Estados e ao Distrito Federal
instituírem o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e
sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior-
ICMS (art. 155, II); e aos Municípios compete instituírem o imposto sobre
serviços de qualquer natureza não compreendidos no art. 155, II, definidos em
lei Complementar – ISS (art. 156, III).
Apura-se nas normas causais acima transcritas dois pontos de intersecção
entre os impostos de que tratam, a saber: i) distinção entre mercadoria e serviço;
ii) distinção entre serviço de comunicação cuja tributação é de competência
estadual e demais serviços congêneres cuja competência tributária pertence aos
municípios.
Por primeiro, deve-se definir se a atividade descrita pela consulente
trata-se de mercadoria ou de serviço.
Então vejamos:
a) o conceito de serviços vem da economia, onde o trabalho é um dos
fatores de produção. De fato, o trabalho, aplicado à produção, pode dar como
resultado duas classes de bens: i) bens materiais ou mercadorias; e ii) bens
imateriais, conhecidos, estrito senso, como serviços.
Do ponto de vista jurídico, serviço consubstancia-se em obrigação cuja
prestação é um “fazer”. Ou seja, o prestador se obriga a “fazer” alguma coisa
para o tomador.
b) mercadorias são aquelas coisas móveis destinadas ao comércio. São
coisas adquiridas pelos comerciantes para revenda, no estado em que as
adquiriu; ou aquelas coisas transformadas ou produzidas pelos empresários para
venda. Portanto, pode-se afirmar que o que caracteriza uma coisa como
mercadoria é a sua destinação, isto é, quando ela destina-se à venda.
Do ponto de vista jurídico, as operações com mercadorias
consubstanciam-se em obrigação de “dar”. Ou seja, o vendedor se obriga a “dar”
alguma coisa ao comprador.
Aduz-se ao raciocínio, o fato inquestionável de que na produção de
mercadorias é imprescindível a participação do trabalho (serviço), assim como a
prestação de muitos serviços também exigem a aplicação de mercadorias.
Portanto, para distingui-los é necessário perquirir o objeto contratado,
para tal, sugere-se o seguinte exercício.
Por exemplo, indaga-se: quando encomendamos de uma metalúrgica a
fabricação de um engate para reboque a ser instalado em nosso veículo, o objeto
do contrato é o engate (mercadoria) ou o serviço aplicado na fabricação? Obviamente que é a coisa móvel e não o
serviço aplicado necessariamente na sua fabricação.
Da mesma forma ocorre quando encomendamos um móvel sob medida, onde o
objeto do contrato é o móvel (o bem ou mercadoria) e não serviço (trabalho
humano) aplicado na fabricação.
Sob esse enfoque, e voltando-se ao caso em comento, deve-se indagar:
quando os clientes encomendam à consulente os adesivos, os banners, as
películas adesivas, têm eles por objeto
o serviço de criação, elaboração e
confecção, ou desejam que a consulente
forneça os próprios banners, as películas adesivas?
Analisando a atividade descrita nos autos, constata-se tratar de um
processo de industrialização (transformação), onde adesivos plásticos, ou
tecidos são transformados em banners,
películas adesivas, mediante o emprego de máquinas que imprimem a plotagem,
cuja composição gráfica foi enviada pelo
próprio encomendante, cortando-os a seguir no tamanho previamente definido pela
criação publicitária, separando-os e, ao final, embalando-os para entregá-los
ao encomendante.
Infere-se, portanto, que os banners, as películas adesivas
confeccionadas pela consulente tratam-se de mercadorias confeccionadas sob
encomenda, e como tal estão sujeitas à incidência do ICMS ex vi do artigo 2º, I
da Lei Complementar nº 87/96.
Entretanto, convém ressaltar a dicção da Lei Complementar nº 116/03,
subitem 24.01 que dispõe: Serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas,
sinalização visual, banners, adesivos e congêneres.
Advirta-se que as placas, sinalização visual, banners, adesivos e
congêneres. previstas na Lei Complementar nº 116/03, são aquelas derivadas de
contratos cujos objetos são os serviços de confecção, ou seja, nos casos em que
o valor agregado pelo trabalho humano de criação prepondera sobre os valores
dos produtos aplicados na confecção.
Exemplificando: Na confecção de uma placa anunciando “VENDE-SE ESTA
CASA”, apura-se que o material aplicado na confecção - suporte de madeira, base
de metal ou papelão e as tintas - são de somenos importância, pois o que
realmente contribuirá para o surgimento do produto final será o serviço do
pintor, ou seja, o tamanho e o formato das letras, a combinação das cores, o
uso correto do vernáculo, a criatividade aplicada ao trabalho, isto é serviço,
ou seja, o valor da criatividade derivada do trabalho intelectual humano independe do material por ele utilizado na
confecção da placa. Nesta esteira,
tem-se que quando o serviço é prestado juntamente com o fornecimento de
mercadoria, mas a finalidade do negócio seja o trabalho humano (prestação do
serviço) e não o fornecimento da mercadoria incidirá o ISS.
Entretanto, na hipótese em que o negócio preponderante seja o
fornecimento da mercadoria, mesmo que em sua produção seja necessário o
trabalho humano (serviço), incidirá o ICMS.
É essa a esteira decisória do STJ, verificada nas ementas abaixo
colacionadas:
TRIBUTÁRIO - CONFECÇÃO E FORNECIMENTO DE PAINÉIS, FAIXAS E LETREIROS PUBLICITÁRIOS
- INCIDÊNCIA DO ICMS. TRIBUTÁRIO - CONFECÇÃO E FORNECIMENTO DE PAINÉIS,FAIXAS E
LETREIROS PUBLICITÁRIOS-INCIDÊNCIA DO ICMS. (Resp. 198436 – DJ 20.08.099. p.
39000)
TRIBUTARIO - ICMS - PLACAS DE PAINEIS - SERVIÇOS DE PROPAGANDA - COMUNICAÇÃO
VISUAL. NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE PROPAGANDA E PUBLICIDADE INCIDE O
ICMS, NÃO O ISS. (Resp. 114171 – DJ
25.08.97. p; 39.330)
TRIBUTARIO - ICMS - INCIDENCIA - CONFECÇÃO DE PAINEIS, FAIXAS E
LETREIROS PUBLICITARIOS - LEI COMPLEMENTAR 56, DE 15.12.87- PRECEDENTES. -
INCIDE O ICMS NA CONFECÇÃO E FORNECIMENTO DE PAINEIS, FAIXAS. (Resp. 70.508 –DJ
15.09.97. p. 44370)
Os precedentes desta Comissão também apontam para esse norte, conforme
se verifica na ementa da COPAT nº 02/2002, in verbis:
ICMS/ISS. "OUTDOOR". INCIDE O ICMS NA FABRICAÇÃO DE PLACAS E
PAINÉIS, ILUMINADOS OU NÃO, CONTENDO MENSAGENS PUBLICITÁRIAS. CRITÉRIO DA
ATIVIDADE PREPONDERANTE. ITEM 85 DA LISTA DE SERVIÇOS EXCLUI EXPRESSAMENTE A
INCIDÊNCIA DO ISS.
Pelo exposto responda-se a consulente que os banners, as películas
adesivas, produzidas conforme modelo publicitário fornecido pelo encomendante,
sem qualquer criação publicitária do fabricante, classificam-se como
mercadorias produzidas sob encomenda, logo, as operações relativas a este tipo
de produto estão subsumidas na hipótese de incidência do ICMS.”
A colocação de película de controle solar do tipo insul-film não consta
da lista de serviços da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003 e, por
isso, também se encontra no campo de incidência do tributo estadual, com fulcro
no art. 2º, IV da Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, que prevê a
incidência do ICMS sobre o fornecimento de mercadorias com prestação de
serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios.
Diante do exposto responda-se
à consulente que as operações que especific na consulta submetem-se à
incidência do ICMS.
À superior consideração da
Comissão.
Florianópolis, 15
de julho de 2009.
Alda Rosa da Rocha
AFRE IV – matr. 344171-7
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado
pela Copat na sessão do dia 13 de agosto de 2009.
Alda Rosa da Rocha Anastácio Martins
Secretária Executiva
Presidente da Copat