EMENTA: ICMS. SERVIÇO DE
TRANSPORTE INICIADO NO EXTERIOR PRESTADO A DESTINATÁRIO ESTABELECIDO OU
DOMICILIADO NO ESTADO. INCIDÊNCIA. A BASE DE CÁLCULO, IN CASU, É O VALOR
TOTAL COBRADO PELO SERVIÇO.
CONSULTA Nº: 22/2002
PROCESSO Nº: GR03
17272/98-0
01 - CONSULTA
A consulente, empresa
catarinense, expõe que importa fumo da Argentina, que é transportado até o
destino por via terrestre.
De acordo com a mesma, "há
duas modalidades de pagamento pelo serviço de transporte internacional: a
primeira consiste no frete pré-pago pelo fornecedor na Argentina e já incluído
no preço do produto e na segunda, o frete pago pela Consulente no Brasil,
quando da entrada do produto no seu estabelecimento."
Fazendo menção a dispositivos da
Lei Complementar nº 87/96, declara não
lhe restar qualquer dúvida que o ICMS incide também sobre a prestação de
serviço de transporte iniciado no exterior.
"Sobre a tributação do frete
iniciado no exterior", ressalta "que a parcela relativa ao frete
doméstico é excluída da base de cálculo dos tributos aduaneiros, incluindo o
ICMS", conforme estabelece o "Acordo de Valoração Aduaneira
promulgado pelo Decreto nº 92.930, de 16.07.86."
Assim sendo, entende que "ao
segregar o frete internacional e o doméstico, a parcela relativa ao frete
internacional será incluída na base de cálculo dos tributos aduaneiros,
inclusive o ICMS, que serão recolhidos quando do desembaraço aduaneiro".
Esse procedimento é aplicável
tanto no caso de "frete pré-pago como na hipótese de ser pago pela
consulente no destino".
Com respeito a parcela relativa
ao frete doméstico, informa que esta será tributada pelo ICMS, pela alíquota
interna. O recolhimento do imposto recairá sobre o transportador, se inscrito
como contribuinte neste Estado, e sobre a consulente nos demais casos.
Assim expostos os fatos, solicita
o pronunciamento desta Comissão.
A autoridade fiscal limita-se a
opinar pela remessa dos autos à comissão COPAT.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Constituição Federal art. 146,
III;
Lei Complementar nº 87/96, arts.
2º, § 1º, II; 12, VI e 13;
RICMS/01, arts. 60 do Anexo 6.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
Conforme expressamente estabelece
a Lei Complementar nº 87/96 em seu art. 2º, § 1º, II, o serviço de transporte
iniciado no exterior constitui fato gerador do ICMS. Do ponto de vista do seu
aspecto temporal, considera-se ocorrido o fato gerador no momento do ato final
do transporte iniciado no exterior (art. 12, VI) e, quanto ao aspecto espacial,
o do estabelecimento ou do domicilio do destinatário (art. 11, IV).
De ver, por importantíssimo, que
os dispositivos acima citados dizem respeito à prestação de serviço de
transporte. Nesse diapasão, é estreme de dúvidas que o destinatário a que se
refere o art. 11, IV, é o destinatário do serviço e não do bem transportado.
Destinatário do serviço, por seu turno, é quem recebe um serviço, ou seja, é
quem remunera o serviço. Em outras palavras, é o tomador do serviço. O
legislador, como visto, elegeu como marco espacial da hipótese de incidência
(h.i.) o estabelecimento ou domicílio do destinatário. Na lição de Hugo de
Brito Machado:
"Parece-nos, porém, que relevante é saber quem
remunera o serviço, pois tal circunstância é que indica o destinatário deste. E
na prática é também o meio para a constatação, no Brasil, da própria ocorrência
da prestação.
Destinatário do serviço não confunde com destinatário
do objeto transportado, ou da comunicação efetuada. O transporte, ou a
comunicação, constitui execução do contrato de prestação de serviço, do qual há
de ser parte alguém estabelecido no Brasil, para que o ICMS possa
incidir." (Aspectos Fundamentais do ICMS. 2ª ed. Editora Dialética, 1999.
pg. 65)
O elemento espacial da h.i.
indica o lugar preciso em que consumado o fato imponível. Se o critério
espacial eleito pelo legislador não coincidir com o âmbito de validade da lei,
não há falar-se em incidência do imposto. O desenho do fato gerador, nessa
hipótese, não se concretiza em toda sua plenitude. Como observa Geraldo
Ataliba:
"Designa-se por aspecto espacial a indicação de
circunstâncias de lugar - contidas explícita ou implicitamente na h.i.
(hipótese de incidência) - relevantes para a configuração do fato imponível.
(...)
Como descrição legal - condicionante de um comando
legislativo - a h.i. só qualifica um fato, como hábil a determinar o nascimento
de uma obrigação, quando este fato se dê (se realize, ocorra) no âmbito
territorial de validade da lei, perfeitamente aplicável ao direito
tributário." (Hipótese de Incidência. 5ª ed. Malheiros Editora, p. 93)
É o quanto basta, supomos, para
evidenciar que o serviço de transporte iniciado no exterior, cujo frete seja de
responsabilidade do remetente estrangeiro e sendo o valor deste incluído no
preço da mercadoria (cláusula CIF), não é tributado pelo imposto estadual. Com
efeito, a circunstância de lugar relevante para configuração do fato imponível,
no dizer de Ataliba, que na hipótese é o estabelecimento ou domicílio do
destinatário do serviço, verifica-se no exterior, fora do âmbito territorial de
validade da lei.
É inegável, por outro lado, que o
transporte iniciado no exterior, de mercadoria adquirida com cláusula FOB,
constitui fato gerador do imposto. A circunstância de lugar do fato gerador,
nesse caso, verifica-se no âmbito do território do poder tributante.
Para fins de determinação da base
de cálculo do ICMS decorrente da prestação do serviço de transporte iniciado no
exterior, é irrelevante determinar quanto do valor da prestação refere-se a
cada parte do trajeto (nacional ou internacional), isso porque, conforme prevê
a própria LC nº 87/96 em seu art. 13, a base de cálculo do imposto é o preço do
serviço. No caso, o serviço de transporte é único.
As disposições contidas no
Decreto Federal mencionado pela consulente, não é ocioso lembrar, aplicam-se,
tão-somente, aos tributos aduaneiros de competência da União. Com efeito, em
matéria de ICMS cabe à União somente legislar sobre normas gerais (Constituição
Federal, art. 146, III).
Frente ao exposto, responda-se à
consulente que o ICMS referente à prestação de serviço de transporte iniciado
no exterior deverá ser:
1. calculado mediante
aplicação da alíquota interna sobre o valor total cobrado pelo serviço
(considerando necessariamente o trajeto realizado em território estrangeiro,
bem como o efetuado em território nacional);
2. recolhido pela consulente, no prazo estabelecido no
art. 60 do RICMS/SC, aprovado pelo Decreto n° 2.870, de 27.08.01.
À consideração da Comissão.
GETRI, em Florianópolis, aos 20
de fevereiro de 2002.
Ramon Santos de Medeiros
FTE - Mat. 184.968-9
De acordo. Responda-se a consulta nos termos do parecer
acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 22/05/2002.
João Paulo Mosena
Laudenir Fernando Petroncini
Presidente da COPAT Secretário
Executivo