EMENTA: ICMS. O CRÉDITO
PRESUMIDO, NOS TERMOS DO ART. 25 DO ANEXO 2,
EM SUBSTITUIÇÃO AOS CRÉDITOS EFETIVOS, NÃO IMPEDE O DESTAQUE DO IMPOSTO
NOS DOCUMENTOS FISCAIS, NAS PRESTAÇÕES, REALIZADAS POR EMPRESA TRANSPORTADORA ENQUADRADA NO SIMPLES/SC, A CONTRIBUINTE
NÃO ENQUADRADO NO MESMO REGIME, QUE PODERÁ APROVEITÁ-LO COMO CRÉDITO (ANEXO 4,
ART. 14, § 1º). PRECEDENTES DESTA COMISSÃO.
PROCESSO Nº: GR08
50.414/03-8
01 - DA CONSULTA
A
consulente, empresa cadastrada como contribuinte do ICMS deste Estado, informa
que contrata “diversos transportadores rodoviários de cargas” e, nessa
condição, aproveita, como crédito, o imposto destacado no Conhecimento de
Transporte Rodoviário de Cargas.
Alguns
dos transportadores mencionados, entretanto, estão enquadrados no regime de
apuração do Simples/SC. A Legislação aplicável (Anexo 3 do RICMS/SC, art. 14)
permite às empresas que optaram por esse regime de tributação, a destacar o
imposto nos seus documentos fiscais “que poderá ser aproveitado como crédito
pelo adquirente”, salvo, prevê o § 1º, quanto às prestações que gozarem de
qualquer tipo de benefício fiscal.
Ora,
o art. 25 do Anexo 2 permite que os estabelecimentos prestadores de serviço de
transporte optem por um crédito presumido de 20% (vinte por cento), em
substituição aos créditos efetivos do imposto.
Ao
final, formula a seguinte consulta a esta Comissão:
a)
“as prestações de serviços, referidas pelo § 1º do art. 14, equivalem às
receitas da prestação de serviço ou são extensivas às operações de entrada dos
insumos?”
b)
o crédito presumido, previsto no art. 25 do Anexo 2 é considerado “benefício
fiscal”, impedindo assim o destaque do imposto nos documento fiscais emitidos
pelo prestador de serviço?
A
consulente solicita ainda a esta Comissão que publique resolução normativa
sobre a matéria, por ser o assunto extremamente controverso e de interesse para
terceiros.
A
informação fiscal a fls. 14-15 diz que a matéria já foi apreciada por esta
Conissão, na resposta à Consulta nº 60/03, cuja ementa tem o seguinte teor:
ICMS. SIMPLES. O CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO
RICMS/01, ANEXO 2, ART. 25 NÃO IMPLICA VEDAÇÃO DO DESTAQUE DO IMPOSTO NOS
DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS POR EMPRESA TRANSPORTADORA ENQUADRADA NO SIMPLES.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
CF,
arts. 155, II, e 179;
Lei
nº 11.398/00, arts. 1º e 7º;
RICMS/SC,
aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001;
Anexo 2, art. 25;
Anexo 4, art. 14, § 1º.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
O
primeiro questionamento da consulente refere-se ao conteúdo da expressão
“prestação de serviços”, como utilizada no § 1º do art. 14 do Anexo 4. A
prestação de serviço, no contexto do direito tributário, significa uma obrigação
de fazer (bem imaterial). Para sua caracterização, são necessárias duas
pessoas: o prestador do serviço (obrigado) e o tomador (contratante). A
prestação de serviço tem sempre caráter negocial (ninguém presta serviço a si
próprio). Não se confunde, a prestação do serviço, com a receita decorrente
(cobrada do tomador) e, muito menos, com os insumos utilizados para a
respectiva prestação. Estes últimos, quando tributados pelo ICMS, dão direito
ao aproveitamento desse imposto, como crédito, pelo prestador do serviço.
O
segundo questionamento levantado constitui o cerne da consulta: o crédito presumido,
previsto no art. 25 do Anexo 2, constitui “benefício fiscal”, para aplicação do
disposto no § 1º do art. 14 do Anexo 4? A matéria já foi analisada por esta
Comissão, não só na resposta à Consulta nº 60/03, citada pela autoridade
fiscal, mas ainda pela Consulta 5/04, com a seguinte ementa:
ICMS. TRANSPORTADORAS ENQUADRADAS NO SIMPLES/SC. A
OPÇÃO POR CRÉDITO PRESUMIDO, EM SUBSTITUIÇÃO AOS CRÉDITOS EFETIVOS, NÃO IMPEDE
O DESTAQUE DO IMPOSTO NOS DOCUMENTOS FISCAIS, NAS PRESTAÇÕES A CONTRIBUINTE DO
IMPOSTO NÃO ENQUADRADO NO MESMO REGIME. INTELIGÊNCIA DO ART. 7º DA LEI Nº
11.398/00.
Da
fundamentação da resposta, temos:
“A solução da questão proposta pela consulente passa
pela determinação da natureza tributária do Simples/SC. Trata-se de tributo
novo ou trata-se apenas de forma alternativa e simplificada de apuração do
ICMS? Se o Simples/SC é ICMS e não tributo novo, deve sujeitar-se ao princípio
da não-cumulatividade, ou seja, “o imposto devido em cada operação ou prestação
poderá ser compensado com o montante cobrado por este ou outro Estado ou pelo
Distrito Federal”. A obediência a este princípio é imposição constitucional que
não pode ser afastada pela legislação infracontitucional.”
“A Constituição Federal deu aos Estados e ao Distrito
Federal competência para instituir os impostos enumerados nos incisos de I a
III do art. 155, e somente estes. Leciona Roque Antonio Carrazza (ICMS) que “no
que se refere aos impostos (tributos não-vinculados a uma ação estatal), a
Magna Carta traçou a norma padrão de incidência daqueles que podem ser criados,
sempre em caráter exclusivo, pela União, pelos Estados, pelos Municípios e pelo
Distrito Federal”. Ora, os Estados receberam competência para instituir os
seguintes impostos: (a) transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens e
direitos; (b) operações relativas à circulação de mercadorias e sobre
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicação; e (c) propriedade de veículos automotores. Por óbvio, podemos
eliminar os impostos mencionados nas letras “a” e “c”. Resta apenas o ICMS como
possibilidade de tributação das microempresas e empresas de pequeno porte pelo
Simples/SC.”
“O Simples/SC não pode ser imposto novo porque, se
fosse, estaria fora da competência tributária do Estado. Apenas a União pode
criar novos impostos além dos previstos na Constituição, pelo exercício da
competência residual. Assim, somente o SIMPLES federal pode ser considerado
imposto novo, com seu próprio fato gerador e base de cálculo. Eliud José Pinto da
Costa, em ‘As Complicações Jurídicas do
Simples’ (RDDT 25: 52-59), salienta que ‘o contribuinte optante pelo Simples ao
recolher aos cofres públicos o seu tributo, não levará em conta a base de
cálculo dos impostos e contribuições que o integram, mas tão-somente a receita
bruta’.”
“Aos Estados faculta-se aderir ao SIMPLES federal, em
troca de uma participação na arrecadação, ou criar a sua própria legislação
dispensando “tratamento jurídico diferenciado” às microempresas e empresas de
pequeno porte (CF, art. 179). Mas, neste caso, o imposto será forçosamente o
ICMS.”
“Com efeito, o art. 1º da Lei nº 11.398, de 8 de maio
de 2000, refere-se ao Simples/SC como sendo ICMS:”
‘Art. 1º À microempresa e à empresa de pequeno porte é
assegurado o tratamento diferenciado e simplificado previsto nesta Lei,
denominado SIMPLES/SC, em relação às obrigações principal e acessórias do
ICMS.’
“Então, o Simples/SC não pode deixar de obedecer ao
princípio basilar do ICMS que é o da não-cumulatividade. Caroline Said Dias, em suas ‘Considerações
sobre o Simples: Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte’ (RDDT 54: 18-25) critica a Lei
federal nº 9.317/96, que trata do SIMPLES federal, cujo art. 5º veda
expressamente a apropriação ou transferência de créditos relativos ao IPI e ao
ICMS:”
‘As micro e pequenas empresas pagarão o ICMS sobre o
faturamento bruto destas, estando vedadas de destacar o valor do ICMS em suas
notas fiscais. Assim, se uma empresa compra mercadorias de uma micro ou pequena
empresa ficará vedada de se creditar do valor do ICMS, até mesmo porque não
saberá qual o valor do tributo, eis que não destacado na nota fiscal. Deste
modo, arcará com o pagamento do tributo quando da compra da matéria prima e quando
da venda de seu produto, ferindo frontalmente o princípio da não
cumulatividade.’
“Mais acertado andou o legislador estadual que, no
intuito de resguardar o princípio da não-cumulatividade, permitiu expressamente
o destaque do imposto nos documentos fiscais que emitir, acobertando a saída de
mercadorias com destino a contribuintes do imposto, não enquadrados no regime
do Simples/SC (Lei nº 11.398/00, art. 7º). Ressalte-se, porém, que o crédito
nada mais é que imposto pago. Assim, se não houve incidência do imposto, não há
que se falar em crédito. A regra está insculpida no art. 155, § 2º, II, “a”, da
Constituição Federal: “a isenção ou não incidência, salvo determinação em
contrário da legislação, não implicará crédito para compensação com o montante devido
nas operações ou prestações seguintes”. Este o sentido da ressalva contida no
parágrafo único do artigo citado.”
‘Art. 7° Os contribuintes enquadrados no regime de que
trata esta Lei, nas saídas com destino a contribuintes não enquadrados, deverão
destacar o imposto nos respectivos documentos fiscais, observado o disposto na
legislação própria, que será aproveitado como crédito pelos adquirentes.’
‘Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica em
relação às mercadorias que gozem de qualquer tipo de beneficio fiscal.’
“À evidência, o dispositivo deve ser interpretado à
luz do princípio da não-cumulatividade, guardando conformidade com a dicção do
texto constitucional. Quando a lei fala em “qualquer tipo de benefício fiscal”,
deve-se entender as operações e prestações em que foi suspensa a incidência do
imposto. Deste prisma, não foi feliz a redação do item 4 da Orientação Interna
nº 3/00 quando diz que ‘sempre que no regime normal de tributação a operação ou
prestação estiver sujeita a redução da base de cálculo ou possibilite o
aproveitamento de crédito presumido, ainda que opcionais, bem como nos casos de
isenção, não-incidência, diferimento ou suspensão do imposto, fica vedado o
referido destaque’.”
“Este entendimento não pode prosperar por vulnerar o
principal princípio que informa o ICMS. Aliás, esta Comissão tem procurado
corrigir os excessos da referida Orientação, como é o caso da resposta à
Consulta nº 60/03, do seguinte teor:”
ICMS. SIMPLES. O CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO
RICMS/01, ANEXO 2, ART. 25 NÃO IMPLICA VEDAÇÃO DO DESTAQUE DO IMPOSTO NOS
DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS POR EMPRESA TRANSPORTADORA ENQUADRADA NO SIMPLES
/SC
“O crédito presumido previsto no art. 25 do Anexo 2
não exclui o destaque do imposto nos documentos fiscais, primeiro, porque não
afasta a incidência do imposto, mas atua do lado do crédito. No caso dos
contribuintes não enquadrados no Simples/SC, não haveria impedimento ao
aproveitamento do crédito pelo tomador do serviço. Em segundo lugar, não se
trata propriamente de um benefício fiscal, mas de técnica simplificadora da
apuração do imposto a recolher, posto que o crédito presumido exclui o
aproveitamento dos créditos efetivos.”
No
mesmo sentido foram respondidas as Consultas nº 11/04, 29/04 e 30/04. A
primeira dessas consultas foi ementada nos seguintes termos:
EMENTA: ICMS. SIMPLES. EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇOS
DE TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS PODE SER OPTANTE DO SIMPLES, DESDE QUE
ATENDIDOS OS REQUISITOS E CONDIÇÕES PREVISTOS NA LEI ESTADUAL N. 11.398/2000 E
NA LEI FEDERAL N. 9.841/1999. O CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO ART. 25 DO ANEXO
2 DO RICMS/SC/01 NÃO SE CONSTITUI BENEFÍCIO FISCAL, NÃO IMPEDINDO O DESTAQUE DO
IMPOSTO NOS DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS POR PRESTADORES DE SERVIÇOS DE
TRANSPORTE DE CARGAS A CONTRIBUINTES NÃO ENQUADRADOS.
Posto
isto, responda-se à consulente:
a)
por prestação de serviço devemos entender uma obrigação de fazer, do prestador
do serviço para o tomador;
b)
a concessão de crédito presumido, em substituição aos créditos efetivos, por
não afetar o montante do imposto incidente na operação ou prestação, não impede
o destaque do imposto nos documentos fiscais.
À superior consideração da
Comissão.
Getri,
em Florianópolis, 9 de fevereiro de 2005.
Velocino Pacheco Filho
AFRE – matr. 184244-7
De
acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat
na Sessão do dia 22 de março de 2005.
Josiane de Souza Corrêa
Silva Vera Beatriz da Silva
Oliveira
Secretário Executivo Presidente da Copat