Resolução - 052 - ZPF. Diferimento. Termo final do tratamento tributário.
EMENTA: ICMS. ZPF. AS SAÍDAS DE MÓVEIS PROMOVIDAS POR ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL SITUADO DENTRO DA ZONA DE PROCESSAMENTO FLORESTAL COM DESTINO A EMPRESA COMERCIAL, TAMBÉM SITUADA DENTRO DESTA ZONA, NÃO ESTÃO ABRANGIDAS PELO DIFERIMENTO PREVISTO NO RICMS/SC, ANEXO 3, ART. 8º, IX.
Este texto não substitui o publicado no DOE
de 24/08/05.
CONSULTA Nº: 46/05
PROCESSO Nº: GR10 57859/043
01- DA CONSULTA.
A Consulente acima
identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo de consulta,
tendo como atividade principal a fabricação de móveis de madeira, vem perante
esta Comissão expor que compra toda a sua matéria-prima de fornecedores
estabelecidos neste Estado, o que faz com que estas operações estejam
submetidas ao diferimento do ICMS por força da Lei nº 10.169, de 12 de dezembro
de 1996.
Acrescenta que,
atualmente, vem tributando em 17% de ICMS as operações de venda de móveis para
o mercado catarinense, porém, sendo estes móveis fabricados, na sua maior
parte, com madeiras adquiridas no mercado interno, pois, somente uma chapa de
duratex é utilizada como o fundo dos móveis, o que representa apenas 5% do
valor de cada móvel.
Por fim, indaga se as
operações relativas às vendas de móveis para lojas (comércio) situadas na Zona
de Processamento Florestal são abrangidas pelo diferimento previsto na Lei nº
10.169/96.
A autoridade fiscal no
âmbito da Gerência Regional em Chapecó
analisou as condições formais de admissibilidade, e levantou como
questão incidental, “a falta de informação dos custos dos produtos acabados,
o que impede a compreensão da quantificação de cada matéria-prima na composição
do produto. Sendo este tópico
necessário para a interpretação do assunto ...” . Esta questão incidental
restou superada, a juízo do Gerente Regional, que encaminhou os autos a esta
Comissão.
É o relatório, passo à
análise.
02 - DA LEGISLAÇÃO
APLICÁVEL.
- Lei Estadual nº
10.169, de 12 de janeiro de 1996;
- RICMS/SC, aprovado
pelo Decreto nº 2.870, de 1º de setembro de 2001, Anexo 3, art. 8º, IX.
03 – DA FUNDAMENTAÇÃO
DA RESPOSTA.
Para a solução da
questão posta pela consulente, se faz necessário a demarcação da mens
legis da Lei Estadual nº 10.169, de 12
de janeiro de 1996, que criou a Zona de
Processamento Florestal no Estado Catarinense, in verbis:
Art. 1º. Fica o Governo do Estado de Santa de Santa
Catarina a criar a "Zona de Processamento de Produtos Florestais -
ZPF" .
Art. 2º. A Zona de Processamento de Produtos Florestais
-ZPF visa ao aproveitamento do potencial produtivo de madeiras do Estado de
Santa Catarina, com processamento de todas as etapas pertinentes à
industrialização da madeira, desde a floresta até a madeira beneficiada, em
forma de casas, móveis e demais utilizações na indústria de transformação,
buscando a promoção do desenvolvimento regional.
Art. 3º (...) [Nota: Fixa a extensão territorial da
ZPF]
Art. 4º. A Zona de Processamento de Produtos Florestais
- ZPF terá alíquota de ICMS - Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços
diferenciada, cujo índice de incidência será fixado pelo Chefe do Poder
Executivo, em percentual capaz de estimular a permanência das atuais empresas
instaladas na área de abrangência da Zona de Produtos Florestais - ZPF, bem
como a ampliação das mesmas, e a atração de novos empreendimentos industriais
independentemente de outros incentivos fiscais existentes ou que possam ser
instituídos.
Art. 5º. Ao Governo do Estado caberá a regulamentação
da presente Lei.
Art. 6º. Esta Lei entra em vigor na data de sua
publicação.
Art. 7º. Revogam-se as disposições em contrário.
Pois bem, a lei em
comento traz os subsídios necessários a sua própria interpretação. Senão
vejamos:
Por primeiro, extrai-se
do artigo 2º que o objetivo final da criação da ZPF é a promoção do
desenvolvimento regional através de um melhor aproveitamento do potencial
produtivo madeireiro do Estado.
Por segundo, numa
interpretação conjunta dos artigos 2º e 4º,
apura-se que o objetivo
intermediário do legislador é criar condições favoráveis para que o
processamento de todas as etapas pertinentes à industrialização da madeira
sejam realizadas dentro da ZPF. O legislador sinaliza que estas condições serão
alcançadas através do emprego de uma engenharia fiscal que estimule a
permanência e ampliação das atuais empresas instaladas na área de abrangência
da ZPF, bem como a atração de novos empreendimentos industriais.
Embora o legislador
estadual tenha se referido à alíquota do ICMS
diferenciada em percentual capaz de estimular o setor, sabe-se que
qualquer tratamento diferenciado no âmbito do ICMS somente poderá ser concedido
mediante convênio firmado pelos Estados junto ao CONFAZ (CF, art. 155, § 2º,
XII, “g”); verifica-se que, de acordo com o artigo 4º e 5º, o Poder Legislativo delegou ao Poder Executivo competência
para determinar a engenharia fiscal
capaz de atender os objetivos final e intermediário da lei, ou seja, a redução
do impacto do ICMS durante a fase de industrialização da madeira.
Razão pela qual, o Poder
Executivo Estadual, através de sua Administração Tributária, ao elaborar a
engenharia fiscal capaz de alcançar os objetivos final e intermediário da lei,
adotou, na regulamentação da lei em comento, a técnica da substituição
tributária para trás (diferimento) como forma de desonerar todo o ciclo
industrial da madeira, desenvolvido dentro da ZPF, do recolhimento do ICMS,
conforme disposto no RICMS/SC em seu Anexo 3, artigo 8º, in verbis:
Art. 8º. Nas
seguintes operações, o imposto fica diferido para a etapa seguinte de
circulação:
IX - saída de madeira e produtos resultantes de sua
transformação entre estabelecimentos inscritos no CCICMS localizados na área de
abrangência da Zona de Processamento Florestal - ZPF, instituída pela Lei nº 10.169, de 12 de julho de 1996.
Apura-se no magistério
de Hely Lopes Meirelles que, “Sendo o regulamento, na hierarquia das normas,
ato inferior à lei, não pode contrariar, nem restringir ou ampliar suas
disposições. Só lhe cabe explicar a lei, dentro dos limites por ele traçados”
(in Direito Administrativo Brasileiro, 26ª Ed. São Paulo: Malheiros. 2001. pág.
121).
É evidente, portanto,
que o dispositivo regulamentar acima transcrito deve ser interpretado à luz da
Lei Estadual 10.169/96, então, conclui-se que a determinação do alcance do
diferimento (Anexo 3, art. 8º, IX) estará
diretamente ligado a determinação do alcance do disposto da lei a que
objetiva dar aplicabilidade.
O artigo 2º da lei
estadual em comento diz expressamente: “desde a floresta até a madeira
beneficiada, em forma de casas, móveis e demais utilizações na indústria de
transformação”. Partindo-se de uma
interpretação literal desta expressão, subsidiado numa interpretação
teleológica da lei, poder-se-á extrair o alcance do diferimento previsto no
Anexo 3, artigo 8º, IX. Então vejamos:
O ciclo industrial da
madeira inicia-se no abate das árvores estendendo-se até a última indústria de
transformação, ou seja, quando o produto estiver pronto para o uso ou consumo
(móveis, casas, caixas para embalagens, etc), entretanto, poderão ocorrer transformações
intermediárias (painéis, compensados ou aglomerado, etc) cujo destino será a
utilização destes derivados da madeira como matéria-prima ou material
secundário na elaboração de outros produtos. Destaque-se que o término do ciclo industrial não significa
o término da circulação da mercadoria ou bem produzido, pois, este entrará no
ciclo de comercialização que, por sua vez, poderá ser composto de diversas
etapas (atacado, distribuição e varejo), salvo, obviamente, os casos das vendas
diretas ao consumidor final.
No quadro seguinte,
pode-se visualizar, a título de exemplo, a posição das diversas destas etapas
possíveis desde a floresta até a indústria de móveis.
Traduz-se do quadro
acima, que a intenção do legislador foi desonerar o ciclo de processamento
florestal desenvolvido dentro da Zona de Processamento Florestal- ZPF. Destarte, o artigo 8º, IX do Anexo 3, dispositivo que regulamentou a Lei Estadual
nº 10.169/96 deve ser interpretado à luz deste norte. Ou seja, o recolhimento
do ICMS relativo a todas as etapas de industrialização da madeira que ocorrerem
dentro da ZPF deve ser efetivado pelo último estabelecimento industrial situado
dentro da zona que intervier no processamento industrial; o que fará na
condição de substituto tributário das etapas anteriores.
Em que pese a posição
desta Comissão em consultas anteriores, a interpretação acima exposta
autoriza-nos concluir que as operações de saídas de estabelecimento industrial
do produto pronto para o uso ou consumo, diretamente para o consumidor final,
ou para qualquer empresa que inicie o ciclo comercial (atacadista ou
varejista), mesmo que situadas dentro da área da ZPF, estarão submetidas a
tributação normal com relação ao ICMS.
Ademais, deve-se
destacar que os produtos finais da indústria madeireira, via de regra, não
utilizam apenas matéria-prima oriunda da madeira, pois, no processo de
transformação, é indispensável o emprego de material secundário (tintas,
vernizes, pregos, parafusos, cola, etc) de produtos intermediários (lixas, energia
elétrica, etc). E, caso as saídas destes produtos derivados da madeira
(matéria-prima + material secundário + produtos intermediários) destinados a estabelecimentos comerciais
situados dentro da ZPF estejam abrangidas pelo diferimento, estar-se-á imputando
ao atacadista ou varejista todo o ônus tributário, pois, estes não poderão
recuperar o ICMS relativo ao material
secundário e aos produtos intermediários utilizados na transformação; situação
que, certamente, afronta o princípio
constitucional da não-cumulatividade que deve matizar o ICMS.
Pelo exposto responda-se
à consulente que as saídas de móveis destinadas a empresas comerciais situadas
dentro da Zona de Processamento Florestal, instituída pela Lei Estadual nº
10.169/96, não estão abrangidas pelo diferimento previsto no RICMS/SC, Anexo 3,
artigo 8º, inciso IX.
É o parecer que submeto
à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.
Gerência de Tributação,
em Florianópolis, 5 de julho de 2005.
Lintney Nazareno da
Veiga
AFRE – Mat. 191402.2
De acordo. Responda-se à
consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 5 de
julho de 2005.
Josiane de Souza Corrêa
Silva
Vera Beatriz da Silva Oliveira
Secretária Executiva Presidente da COPAT