EMENTA: ICMS. INDÚSTRIA
CARBONÍFERA. NÃO DÃO DIREITO A CRÉDITO AS PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO E OS
INSUMOS QUE SE DESGASTAM NO PROCESSO INDUSTRIAL, SEM INTEGRAREM FISICAMENTE O
PRODUTO FINAL. TAMBÉM NÃO DÁ DIREITO A CRÉDITO O COMBUSTÍVEL UTILIZADO NO TRANSPORTE
DO CARVÃO PELA PRÓPRIA CARBONÍFERA.
DÃO DIREITO A CRÉDITO A ENTRADA DE EXPLOSIVOS CONSUMIDOS NA ATIVIDADE
MINERADORA.
PROCESSO Nº: GR12
66668/03-4
01 - DA CONSULTA
Cuida-se
de consulta formulada por órgão representativo de segmento empresarial, nos
termos do art. 1º, parágrafo único, II, da Portaria SEF nº 226/01, sobre o
direito a crédito do ICMS relativo a insumos empregados na extração de carvão.
A
consulente distingue entre a “mineração a céu aberto” e “mineração de subsolo”.
Quanto à primeira modalidade, informa o seguinte:
“A extração é feita por meio de equipamentos
convencionais de terraplanagem como escavadeiras hidráulicas (FH-200, CAT 320 e
outras), carregadeiras, tratores de esteira e caminhões, que promovem a
retirada da cobertura e a extração do carvão. Freqüentemente são usadas a
perfuração e a detonação com explosivos para o afrouxamento do capeamento ou
mesmo da camada de carvão.”
“Os principais itens deste tipo de mineração são o
óleo diesel, os itens de desgaste das carregadeiras e escavadeiras, os
materiais de perfuração e os explosivos e acessórios.”
“O crédito do ICMS dos expolsivos e acessórios e do
óleo diesel é aceito pela Fazenda Estadual, de acordo com a Resolução Normativa
024/89.”
Quanto
à modalidade “mineração do subsolo”, a consulente agrupa os insumos sobre os
quais pretende o crédito, conforme a etapa do processo extrativo a que se
referem. Em resumo, trata-se do seguinte:
a) escoramento de teto:
Materiais intermediários como
brocas integrais
Hastes
Conectores
Bits ou cone bits
Parafusos de aço
Resinas sintéticas
Chapas metálicas ou pranchas de
madeira
Arruelas e porcas
Prumos e barras de madeira
Barra e postes de aço
Chapas ou tiras metálicas
Telas de aço até concreto
projetado
Elementos de concreto estruturas
ou arcos metálicos
b) Corte
Corrente de corte
Lança e bit
c) Perfuração de frente
Hastes de perfuração
Conectores
Bits
Brocas integrais
d) Desmonte com explosivos
Explosivos nitroglicerinados
Emulsões explosivas
Explosivos a base de nitrato de
amônia
Iniciadores não elétricos
Estopim
Espoletas
Cordel detonante
Retardos
e) Desmonte mecânico
Bits
Blocos
Suportes de fixação dos bits
Eletrodos duros para revestimento
Correntes transportadoras
Esteiras
Chapas de desgaste de metal duro
f) Carregamento
Correntes transportadoras
Esteiras
Chapas de desgaste de aço
especial
Eletrodos de revestimento duro
g) Alimentador
Corrente transportadora
Esteiras
Bits e pinos
Chapas de desgaste e revestimento
Eletrodos de revestimento duro
h) Transporte até a superfície
Borracha da correia
transportadora
Roletes de carga e retorno
Suportes de roletes de carga e de
retorno
Estruturas de correia (tubular ou
com cabo de aço)
A
consulente pretende ainda créditos relativos a materiais utilizados no
“beneficiamento” do carvão, atividade realizada já na superfície e que
compreende as seguintes etapas: britagem e peneiramento, beneficiamento de
grossos e beneficiamento de finos. Os créditos pretendidos referem-se a:
a) Britagem e peneiramento
Eletrodos de revestimento duro
Chapas de desgaste
Telas de poliuretano e de aço
carbono SAE 1070
b) Beneficiamento de grossos
Telas rima em aço inox
(eletrofundidas)
Telas
Grelhas
Chaps
Telas de aço duro SAE 1070
Poliuretano ou aço inoxidável
c) Beneficiamento de finos
Ciclones de aço NIHARD, inox ou
cerâmica
Telas de aço SAE 1070, telas de
nylon e poliuretano
Rotores de flotação de inox ou de
borracha
Reagentes do beneficiamento como
óleo de pinho, cloreto de zinco e óleo diesel
Isto
posto, a consulente solicita que sejam explicitados os itens em relação aos
quais é permitido o crédito, enquanto não entrar em vigor plenamente o regime
de créditos financeiros, introduzido pela Lei Complementar nº 87/96.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Constituição Federal, art. 155, §
2º, I e II;
Lei complementar nº 87/96, arts.
19, 20 e 33:
Lei nº 10.297/96, arts. 21 a 30.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
Discute-se
o regime de compensação do imposto no período que medeia entre a edição da LC
87/96 e a sua entrada em pleno vigor. Como é sabido, o referido texto legal
introduziu no direito tributário brasileiro o regime de créditos financeiros,
em substituição ao de créditos físicos, até então adotado.
Revendo
os conceitos, o princípio da não-cumulatividade operacionaliza-se mediante a
compensação do imposto a pagar, no todo ou em parte, com o montante cobrado nas
etapas anteriores de comercialização, pelo mesmo ou por outro Estado ou pelo
Distrito Federal (CF, art. 155, § 2º, I). O assim chamado crédito do
ICMS nada mais é que o imposto que onerou as mercadorias entradas no
estabelecimento, seja as destinadas à revenda, seja as destinadas à utilização
como insumos de produção. Sendo o crédito do imposto, não um haver do
contribuinte contra a Fazenda Pública, mas um mero direito de compensar
o imposto devido, ele existe apenas em razão do débito. Se não houver débito do
imposto, não haverá crédito. Dispõe a alínea “b” do inciso II do dispositivo
constitucional citado que “a isenção ou não-incidência, salvo determinação em
contrário da legislação, acarretará a anulação do crédito relativo às operações
anteriores”. A simples entrada de mercadoria ou insumo de produção, onerado
anteriormente pelo imposto, não basta para garantir o direito ao crédito. O
contribuinte somente poderá creditar-se do imposto se a saída subseqüente for
tributada.
A
definição da abrangência do regime de compensação do imposto compete ao
legislador complementar (CF, art. 155, § 2º, XII, “c”) que poderá adotar o
regime de créditos físicos, o de créditos financeiros ou um misto de ambos.
Entende-se por regime de créditos financeiros aquele que admite o crédito
correspondente à entrada de qualquer material que represente custo de produção
ou de comercialização, diversamente do regime de créditos físicos que admite o
crédito apenas para os materiais que se integrem fisicamente ao produto
vendido. No magistério lapidar de Hugo de Brito Machado (Aspectos Fundamentais
do ICMS), temos que:
“Pelo regime de crédito financeiro é assegurado o
crédito do imposto pago em todas as operações de circulação de bens, e em todas
as prestações de serviços, que constituam custo do estabelecimento. Não importa
se o bem, ou serviço, compõe o bem a ser vendido. Importa é que o bem vendido
teve como custo aquele bem, ou aquele serviço, já tributado anteriormente.”
“É um regime de não-cumulatividade absoluta.
Não-cumulatividade que leva em conta o elemento financeiro, por isso mesmo
regime denominado de crédito financeiro.”
“Pelo regime de crédito físico, diversamente, só o
imposto relativo à entrada de bens que são vendidos pelo estabelecimento, ou
que, no caso da indústria, integram o produto industrializado a ser vendido,
enseja crédito para compensação com o imposto devido na saída dos bens.”
“É um regime de não-cumulatividade relativa.
Não-cumulatividade que desconsidera o elemento financeiro, e toma em
consideração apenas o elemento físico do bem, por isso mesmo denominado regime
de crédito físico.”
O
legislador complementar adotou o regime de créditos financeiros mas optou por
implantá-lo gradualmente (LC 87/96, art. 33). Assim, o crédito relativo à
entrada de alguns itens, como é o caso dos bens adquiridos para integrar o
ativo permanente, passaram a ser apropriáveis a partir da edição da LC 87/96,
em 16 de setembro de 1996. Outros itens, porém, como o material adquirido para
uso e consumo do estabelecimento, somente passarão a dar direito a crédito do
imposto em 1º de janeiro de 2007 (redação dada ao art. 33 da LC 87/96 pela LC
114/02). Esta Comissão já analisou a questão na resposta à Consulta nº 02/03:
ICMS. BENS DE USO OU CONSUMO DO ESTABELECIMENTO.
POSSIBILIDADE DE CRÉDITO APENAS A PARTIR DE 1° DE JANEIRO DE 2007. A ADOÇÃO DO
REGIME DE CRÉDITOS FINANCEIROS É OPÇÃO DO LEGISLADOR COMPLEMENTAR, CONFORME CF,
ART. 155, § 2°, XII, “G”, QUE PODE INCLUSIVE IMPLANTÁ-LO GRADUALMENTE.
No
período compreendido entre 16 de setembro de 1996, quando a LC 87/96 entrou em
vigor, e 1º de janeiro de 2007, quando o regime de créditos financeiros passará
a ser aplicado plenamente, teremos um regime intermediário que não é totalmente
o dos créditos físicos, nem totalmente o dos créditos financeiros. Dito de
outro modo, o regime de créditos fiscais atualmente em vigor é o dos créditos
físicos, salvo em relação aos itens cujos créditos o legislador complementar
assegurou vigência imediata. É o caso dos bens destinados ao ativo permanente.
Nos demais casos, a condição para o creditamento é que os respectivos materiais
se integrem fisicamente ao produto final (o carvão). Conforme decidiu a
Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (Recurso Especial nº 197.121
MG), “somente os produtos que integram fisicamente a mercadoria, como elemento
indispensável à sua composição, geram direito ao crédito do ICMS”. A mesma
turma ainda decidiu, no julgamento do Recurso Especial nº 80.144 SP, que:
“Assentado nas decisões de primeiro e segundo graus
que as mercadorias adquiridas pelo contribuinte (óleo combustível, ferramentas,
peças e acessórios de máquinas, tintas, enfim, diversos produtos que,
absolutamente, como no caso em exame) não se integram ao produto final
fabricado, torna-se sem amparo legal o auto-lançamento de crédito de ICMS
feito, a respeito, pelo contribuinte.”
Nem
todas as imobilizações, porém, permitem o crédito. Quando os materiais
adquiridos vão ser utilizados em obras de construção civil, ou seja, obras que
aderem ao imóvel (no caso, aderem à mina), não há direito ao creditamento do
imposto que onerou esses materiais nas etapas anteriores de comercialização.
Isto porque os bens imóveis (o que inclui as edificações e obras de construção
civil) não estão sujeitos ao imposto de circulação de mercadorias. Mercadorias,
por definição, são bens móveis, o que exclui da incidência do imposto operações
que tenham por objeto bens imóveis.
Note-se
que o crédito foi reconhecido pela LC 87/96 apenas aos bens entrados para
integrar o ativo permanente, não às suas partes ou peças. A reposição de peças
é considerado consumo do estabelecimento e o creditamento do imposto respectivo
somente será possível em 2007. A matéria foi discutida à saciedade por esta Comissão
na resposta à Consulta nº 16/02:
ICMS. CRÉDITO. ATIVO PERMANENTE. PARTES E PEÇAS DE
REPOSIÇÃO. AS PARTES E PEÇAS ADQUIRIDAS PARA MANUTENÇÃO DE BENS INTEGRADOS AO
ATIVO IMOBILIZADO SÃO CONSIDERADAS CONSUMO DO ESTABELECIMENTO, SOMENTE DANDO
DIREITO A CRÉDITO FISCAL A PARTIR DO TERMO FIXADO PELA LEI COMPLEMENTAR N°
87/96.
Da
mesma forma a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (Embargos de
Declaração no Recurso Especial nº 101.797, julgado em 14/08/97) negou direito a
crédito pela entrada de partes e peças: “Peças de reposição, de conserto, de
conservação ou acessórios que guarnecem veículos não se confundem com insumos
exauridos na prestação do serviço. Inexistência do direito ao crédito do ICMS.”
Também
não é reconhecido o crédito relativo ao desgaste do material, despesa esta de
caráter tipicamente financeiro. A este respeito, a Primeira Turma do Superior
Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial nº 88.161 SP, entendeu
ser, no caso, o creditamento do ICMS
“direito não consubstanciado, porque não se confunde o desgaste das
chapas de vidro com o consumo no processo industrial. Na espécie, inocorrência
de ofensa ao princípio da não cumulatividade. Recurso improvido”.
No
tocante aos materiais utilizados no transporte do carvão, também devem ser
considerados como consumo do estabelecimento. O imposto não incide sobre o
transporte, mas sobre a prestação de serviço de transporte, o que pressupõe a
existência de um prestador de serviço e um tomador do serviço. O transporte
prestado para si mesmo não é tributável. Ora, se não há incidência do imposto,
não há que se falar em crédito. Assim os créditos correspondentes aos materiais
empregados no transporte não podem ser aproveitados porque (a) não se integram
ao produto final e (b) o transporte realizado não é tributável. Se o
transporte, no caso, fosse prestado por terceiro, com incidência do imposto, os
insumos utilizados na prestação dariam direito a crédito para compensar o
imposto devido pelo prestador do serviço. Por outro lado, o imposto relativo à
prestação de serviço de transporte poderia ser aproveitado como crédito pelo
tomador.
Isto
posto, responda-se à consulente:
a)
poderão ser aproveitados como créditos, nos termos da Lei Complementar nº
87/96, o imposto que onerou os bens adquiridos para integrar o ativo permanente
da empresa e a energia elétrica consumida no processo de industrialização;
b)
a utilização de serviços de comunicação não dá direito a crédito, salvo no caso
de execução de serviço da mesma natureza (LC 87/96, art. 33, IV);
c)
o transporte somente dará direito a crédito se o serviço for prestado por
terceiro e devidamente onerado pelo imposto – o combustível utilizado no
transporte do carvão pelo próprio contribuinte (transporte de carga própria)
não dá direito a crédito;
d)
nos demais casos, o crédito somente poderá ser aproveitado se o insumo
respectivo for integrado fisicamente ao produto final ou integralmente e
imediatamente consumido no processo de produção.
Com
base nos critérios acima discriminados, podemos fazer as seguintes
considerações sobre os créditos pretendidos:
i)
Escoramento do teto: estes materiais são incorporados definitivamente à
mina, caracterizando obra de construção civil. A própria consulente informa que
“o escoramento uma vez aplicado não pode ser recuperado ou retirado
permanecendo instalado até o final da vida útil da mina (exaustão da jazida)
sendo consumidos com o tempo”. Não dão direito a crédito.
ii)
Corte: os materiais utilizados apenas se desgastam durante o
processo. Não dão direito a crédito porque não integram fisicamente o produto
final. Constituem consumo do estabelecimento.
iii)
Perfuração de frente: não há direito a crédito pela mesma razão do item
precedente.
iv)
Desmonte: os explosivos, estopins, espoletas etc. dão direito a crédito
por se consumirem integralmente no processo de produção (ou de extração do
carvão). Já os demais itens não são consumidos no processo de produção, mas
apenas sofrem desgaste, não dando, por isso, direito a crédito do imposto.
v)
Carregamento: cuida-se de desgaste do equipamento, não dando direito a
crédito.
vi)
Alimentador: também a hipótese é de desgaste, não dando direito a
crédito.
vii)
Transporte até a superfície: não há direito a crédito por tratar-se de
desgaste do equipamento.
viii)
Britagem e peneiramento: mero desgaste, não dando direito a crédito.
ix)
Beneficiamento de grossos: mero desgaste, não dando direito a crédito.
x)
Beneficiamento de finos: mero desgaste, não dando direito a crédito.
Os
filiados da consulente, nos termos da Portaria SEF nº 226/01, art. 9º, I,
deverão adequar-se à presente resposta, inclusive estornando os créditos
indevidamente apropriados, se for o caso, no prazo de trinta dias, contados da
sua ciência. Após o decurso deste prazo, o Fisco poderá constituir o
correspondente crédito tributário, acrescido de multa e juros.
À superior consideração da
Comissão.
Getri,
em Florianópolis, 12 de fevereiro de 2004.
Velocino Pacheco Filho
FTE - matr. 184244-7
De
acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat
na Sessão do dia 22 de março de 2004.
Josiane de Souza Corrêa
Silva Anastácio
Martins
Secretário Executivo
Presidente da Copat