CONSULTA Nº
067/2008
EMENTA: ICMS. REMESSAS PARA “DEMONSTRAÇÃO”, “TESTE” OU “EMPRÉSTIMO” NÃO SÃO ALCANÇADAS PELO BENEFÍCIO DO PRÓ-EMPREGO E SERÃO TRIBUTADAS EM CONFORMIDADE COM O DISPOSTO NO ANEXO 6, ART. 287, OBSERVADO NO RETORNO O QUE ESTABELECE O CONVÊNIO ICMS 54/00 – ANEXO 6, ARTS. 76 E 77.
DOE de 16.12.08
01 - DA CONSULTA.
A consulente, devidamente qualificada nos
autos, atua no ramo de importação, exportação, armazenagem de equipamentos
médico-hospitalares, acessórios e suas partes e peças. Informa que as peças
importadas, desembaraçadas no Estado de Santa Catarina são enviadas para teste ou
a título de empréstimo ou demonstração a seus
clientes, contribuintes e não contribuintes do ICMS no território nacional e também
para sua matriz, localizada no Estado de São Paulo. Nesse caso, emite documento
fiscal, tendo como natureza da operação: remessa para teste, empréstimo ou
demonstração, com CFOPs 5.949, 6.949, 5.912 e 6.912. Os
testes são realizados em laboratório próprio ou até mesmo nas dependências de
seus clientes, podendo, inclusive, a mercadoria ser destinada a título de
empréstimo.
Após
a realização dos testes, por ser empréstimo, a mercadoria é devolvida à
consulente e ingressa em seu estoque. Mas se houver a necessidade de reposição
de peças aos seus clientes a operação é concluída e a consulente emite
documento fiscal tendo como natureza da operação, reposição em garantia, vendas,
bonificação ou similar.
Informa
que é detentora de concessão de enquadramento no Programa Pró-Emprego, razão pela
qual indaga a esta Comissão:
a)
qual é o procedimento e a alíquota do ICMS que deve adotar, quando do preenchimento
de documento fiscal, na remessa de peças para demonstração, teste ou empréstimo,
com destino a contribuinte e não contribuinte situado em estado diverso e,
também, para sua matriz em São Paulo, em vista do que dispõe o art. 155, § 2º,
VII da Constituição Federal e também a legislação do Programa do Pró-Emprego?
b)
no retorno dessas peças aplica-se o disposto no art. 155, § 2º,
VII, “b” da CF/88, consignando o CFOP 5.949 ou 6.949 e 5.912 ou
6.912 e a consulente registra a entrada dessa mercadoria com CFOP 1.949, 2.949
e 2.913. Nesse caso, como será o procedimento de apuração do ICMS em vista do
estabelecido no Pró-Emprego?
c)
como serão dirimidas as questões fiscais ante a legislação tributária dos estados
de origem e destino, uma vez que esses deverão respeitar as suas legislações,
sem prejuízo da carga máxima de 3% de ICMS, prevista no Pró-Emprego?
Declara
que não está sob procedimento de fiscalização em relação à matéria objeto da
consulta. Tampouco está sendo executada pelo Estado em decorrência do procedimento
fiscal exposto na presente consulta.
A
autoridade fiscal no âmbito do Programa Pró-Emprego por considerar atendidos os
requisitos previstos na Portaria nº 226, de 2001, manifesta-se sobre o
mérito do pedido e encaminha os autos à Comissão Permanente de Assuntos Tributários.
É
o relatório, passo à análise.
02 -
LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.
Lei nº
13.992, de 15 de fevereiro de 2007, art. 8º;
Decreto nº 105, de 14 de março de 2007,
art. 8º, III, § 6º, I, II e § 8º;
RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº
2.870/01, Anexo 6, arts. 76, 77, 287 e 285;
Convênio ICMS nº
54/00, celebrado pelo CONFAZ.
03 -
FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA.
Tem razão a
autoridade fiscal,
quando informa que “o disposto no item ‘c’ da Resolução 073/2007 prevê
apropriação de crédito em conta gráfica por ocasião da saída subseqüente à
entrada de mercadoria importada para comercialização, nos termos do Decreto nº
105, de 14 de março de 2007, art. 8º, III, combinado com o § 6º,
II.
A regra geral normatizada pelo dispositivo
retro mencionado é a da importação seguida de imediata venda da mercadoria, o
que se verifica na maioria absoluta das operações realizadas por empresas
comerciais importadoras.
Portanto,
não há dificuldades ou dúvidas quando a saída subseqüente à entrada de
mercadoria importada é promovida através de operação de venda.
O problema ocorre quando a consulente
promove a remessa de equipamentos (mercadorias) para teste, empréstimo ou
demonstração, com destino a diversas unidades Federadas, onde estabelecidos
seus clientes e também a sua matriz.
Nesse caso, a autoridade fiscal informa
que tanto a operação de saída de mercadorias que tenha como natureza da
operação “remessa para teste”, “empréstimo” ou “demonstração”, quanto à
operação de retorno dessas mercadorias são tributadas normalmente.
Destaca que o benefício concedido pela
combinação das disposições do Decreto nº 105, de 2007, art. 8º,
III, § 6º, II é feito somente no âmbito da escrita fiscal do
contribuinte estabelecido no Estado de Santa Catarina. A redução da tributação
prevista no regime diferenciado de tributação Pró-Emprego (produzida pelo
crédito em conta gráfica) afeta apenas o quantum
a que Santa Catarina tem direito de receber, não alterando os procedimentos
previstos no art. 155, § 2º, VII, “b”, da Constituição Federal, in verbis:
Art.
155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
(...)
II – operações relativas à
circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as
prestações se iniciem no exterior;
§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá
ao seguinte:
(...)
VII – em relação às operações e
prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro
Estado, adotar-se-á:
(...)
b) a alíquota
interna, quando o destinatário não for contribuinte dele.”
Dito isso, passa-se à análise. A Lei nº
13.992, de 15 de fevereiro de 2007, em seu art. 8º prevê as hipóteses em que
o imposto poderá ser diferido para a etapa seguinte de circulação à entrada no
estabelecimento importador, in verbis:
Art. 8º Poderá ser
diferido para a etapa seguinte de circulação à da entrada no estabelecimento
importador, o ICMS devido por ocasião do desembaraço aduaneiro, na importação
realizada por intermédio de portos, aeroportos ou pontos de fronteira
alfandegados, situados neste Estado, de:
I - mercadorias destinadas à
utilização como insumo na agricultura ou pecuária, pelo próprio importador,
cooperativa de produtores, central de cooperativa de produtores ou comerciante
atacadista, desde que inscritos como contribuintes;
II - mercadorias destinadas
à utilização como matéria-prima, material intermediário ou material secundário
em processo de industrialização em território catarinense, pelo próprio importador;
III
- mercadorias destinadas à comercialização por empresa importadora estabelecida
neste Estado; (grifei)
IV - bens destinados à
integração ao ativo permanente do importador, adquiridos diretamente do exterior
sem similar produzido no Estado, considerando-se encerrada a fase do
diferimento na data da sua baixa do ativo permanente, por qualquer razão.
Da
leitura do inciso III pode-se concluir que se a mercadoria importada for comercializada
na operação subseqüente à operação de importação, o imposto devido na
importação fica diferido para aquela etapa de circulação da mercadoria.
Nesse norte é a disposição do § 5º, I do mesmo artigo ao estabelecer que, na hipótese de a
mercadoria ser comercializada na operação subseqüente à operação de importação,
o imposto devido na importação poderá ser diferido para aquela operação de saída
da mercadoria nacionalizada.
Por sua vez, o inciso II possibilita a
apropriação de crédito em conta gráfica, por ocasião da comercialização da
mercadoria nacionalizada, de modo a resultar em uma tributação equivalente a 3%
do valor da operação própria.
O que faz
concluir que o que o Programa Pró-Emprego faz é estabelecer, para os casos que
especifica, tributação ao percentual de apenas 3% de ICMS que, na hipótese, incide
sobre a mercadoria importada para ser comercializada no mercado interno.
Aduz-se, assim, que a operação
própria a que o dispositivo faz referência é a movimentação como forma de
transferir o domínio, porque somente essa operação tem relevância para aplicação
do benefício que se restringe à operação de importação e a operação de saída da
mercadoria para o mercado interno, ou a operação de venda da mercadoria
nacionalizada. O liame é entre a operação de importação e a operação realizada
pelo estabelecimento importador para transferir essa mercadoria para o mercado
nacional.
Se assim é, a conclusão não pode
ser outra a não ser a de que o benefício abrange tão somente duas operações, a
de importação e a de saída definitiva da mercadoria nacionalizada para o
mercado interno.
Dizendo de outra forma, ao analisar a legislação
do Programa Pró-Emprego, tem-se que o legislador pretendeu distinguir a
mercadoria importada com fito de comercialização no mercado interno. O que leva
a conclusão de que após o despacho aduaneiro, o que se realizará é a operação
mercantil, em decorrência do contrato translativo de
titularidade da mercadoria, com mudança de patrimônio, que se traduz na saída
definitiva da mercadoria importada, já nacionalizada, do estabelecimento importador.
Feita a análise do liame do benefício do Programa do
Pró-Emprego, passa-se à análise das remessas de mercadorias para teste,
demonstração ou empréstimo. Nesse sentido é a
disposição do Anexo 6, que em seu art. 287 prevê o procedimento fiscal para a
remessa de mercadoria para demonstração, in
verbis:
Art. 287. Na saída de mercadoria destinada à
demonstração, o contribuinte deverá emitir nota fiscal que conterá, além dos
demais requisitos, as seguintes indicações:
I - no campo natureza da operação, Remessa
para Demonstração;
II - no campo do CFOP, o código 5.912 ou
6.912, conforme o caso;
III – do valor do ICMS, quando devido;
IV
- no campo Informações Complementares a expressão “Mercadoria remetida para demonstração”.
Parágrafo
único. O trânsito de mercadoria destinada à demonstração, em todo o território
nacional, deverá ser efetuado com a nota fiscal prevista no caput desde que a mercadoria retorne no
prazo previsto no art. 285.
Sendo assim, tem-se que a remessa de mercadoria para demonstração deverá
ser tributada normalmente. Se este é o procedimento fiscal para a remessa de
mercadoria a título de demonstração, a remessa para teste ou empréstimo não
pode ser diferente. Será tributada, portanto, como se uma operação mercantil
fosse, apenas destacando-se como natureza da operação “remessa para teste” ou “remessa
para empréstimo”, da mesma forma estabelecida à remessa para demonstração. Observando
que o retorno dessa mercadoria ao estabelecimento da consulente deve ocorrer também
no prazo de 60 dias como previsto no Anexo 6, art.
285.
No retorno dessas mercadorias ao
estabelecimento da consulente, quando se tratar de operação interestadual,
o Convênio ICMS nº 54 de 2000, celebrado pelo Conselho Nacional de
Política Fazendária - CONFAZ estabelece as regras para a devolução de mercadorias.
Cláusula primeira. Na operação
interestadual de devolução, total ou parcial, de mercadoria ou bem, inclusive
recebido em transferência, aplicar-se-á a mesma base de cálculo e a
mesma alíquota constante do documento que acobertar a operação anterior de
recebimento da mercadoria ou bem.
Como se vê, o Convênio já estabelece o
procedimento fiscal a ser adotado pelos clientes da consulente e por sua
matriz, quando da devolução de mercadoria. Situação em que se enquadra a
devolução de mercadoria remetida a qualquer título, para contribuinte ou não
contribuinte. Assim, o Convênio responde a dúvida da consulente ante a previsão
do art. 155, § 2º, VII, “b” da Constituição da República Federativa do Brasil,
de 1988. Porque, nessa hipótese, o
cliente da consulente, seja ele contribuinte ou não contribuinte, ao emitir o documento
fiscal de devolução da mercadoria, utilizará a mesma base de cálculo e a mesma
alíquota constante da nota fiscal de remessa. Caso em que o retorno da
mercadoria no estabelecimento da consulente gera um crédito equivalente ao
débito do imposto devido na remessa da mercadoria. Na legislação estadual a
matéria está prevista no Anexo 6, arts.
76 e 77.
Isto posto, responda-se a consulente que:
a) a remessa para demonstração, teste ou
empréstimo deve ser tributada em conformidade com o disposto no Anexo 6, art. 287, não se aplicando qualquer disposição do
Programa Pró-Emprego;
b)
o procedimento para o retorno das mercadorias remetidas para demonstração,
teste ou empréstimo é o previsto no Convênio ICMS nº 54/00, e no Anexo 6, art. 76 e 77, cujo crédito irá compensar o débito
do imposto devido na remessa da mercadoria. Também não se aplica no retorno da
mercadoria qualquer disposição do Programa Pró-Emprego. Ou seja, o benefício estabelecido
no Pró-Emprego não se aplica nem na remessa, nem no retorno da mercadoria ao
estabelecimento da consulente;
c) O benefício
estabelecido no Programa Pró-Emprego tem liame na operação de importação e na
operação de saída definitiva da mercadoria nacionalizada do estabelecimento
importador, razão pela qual abrange tão somente as duas operações: i) importação;
e ii) a venda da mercadoria.
À superior consideração da Comissão.
GETRI, 02 de setembro de 2008.
Alda Rosa da Rocha
AFRE IV – matr.
344.171-7
De acordo. Responda-se à consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na
sessão do dia 16 de outubro de 2008.
Alda Rosa
da Rocha
Almir José Gorges
Secretária Executiva Presidente da Copat