EMENTA: ICMS. BASE DE
CÁLCULO. O ICMS INTEGRA SUA PRÓPRIA BASE DE CÁLCULO, CONSTITUINDO O RESPECTIVO
DESTAQUE MERA INDICAÇÃO PARA FINS DE CONTROLE. INADMISSÍVEL, NO CÁLCULO DO
IMPOSTO, A EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DE VALOR A ELE EQUIVALENTE.
CONSULTA Nº: 37/2000
PROCESSO Nº: GR01
4.507/97-5
01. CONSULTA
A consulente é empresa
estabelecida neste Estado, operando no ramo de comercialização de mercadorias
através de marketing direto, por meio de re-vendedores não inscritos, a
destinatários localizados em diversas unidades de Fe-deração. Nessa condição
está sujeita ao pagamento do imposto devido na saída subsequente na condição de
substituto tributário, nos termos dos arts. 66 a 70 do Anexo 3 do RICMS/97,
aprovado pelo Decreto n° 1.790, de 29 de abril de 1997.
Indaga se o valor do ICMS deve
ser excluído de sua base de cálculo, posto que, considerando que "o ICMS
está incluso no preço da mercadoria", a não exclusão implicaria estar-se
"calculando o ICMS sobre o próprio ICMS". Elabora alguns exemplos de
como entende deva ser calculado o imposto.
02. LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Lei Complementar nº 87/96, art.
13, § 1º, I;
Lei nº 10.297/96, arts. 10, I
e 11, I.
03. FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
A questão proposta já foi objeto
de manifestação desta comissão, por ocasião da apreciação de Consulta n° 10/98,
em que também se punha em questão se a base de cálculo do ICMS deve consistir
no valor da operação diminuído do valor do imposto. Do corpo do parecer
aprovado destacamos o seguinte excerto:
"De fato, nos impostos ditos
proporcionais, cujo "quantum" se obtém pela aplicação de uma alíquota
fixa sobre uma determinada base de cálculo, duas são as maneiras possíveis de
se efetuar essa operação:
"a) a base de cálculo é o
valor da mercadoria, neste ainda não computado o montante do tributo, hipótese
em que o resultado da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo é somado ao
valor do produto, como ocor-re com o IPI;
"b) o montante do imposto é
computado como custo da mercado-ria, integrando seu preço e, conseqüentemente,
a própria base de cálculo do imposto. Vale dizer, o valor da mercadoria (que
servirá de base de cálculo) inclui o imposto.
"Esta última a sistemática
eleita pelo legislador para o cálculo do ICMS incidente sobre a operação, como
se vê no art. 13, § 1º, I da Lei Com-plementar nº 87, de 13.09.96 e no art. 11,
I, da Lei nº 10.297, de 26.12.96, que dispõe sobre o ICMS no Estado de Santa
Catarina, verbis:
Art. 11. Integra a base de
cálculo do imposto:
I - o montante do próprio
imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de
controle.
"Esta, aliás, já era a
sistemática aplicada ao ICM, conforme previ-são do Decreto-Lei nº 406/68.
"A respeito leciona Aliomar
Baleeiro:
'Mesmo que discriminado nos
documentos fiscais, o I.C.M. cobrado nas operações anteriores sobre o mesmo
artigo de comércio é computado nos custos, para base de cálculo. E, destarte,
entra na dedução, para apurar-se o valor acrescido e tributável, por uma das
formas facultadas pelo dec.-lei número 406/68, art. 3º.' (in Direito Tributário
Brasileiro, 9ª ed., Forense, pp.222 e 223)
(...)
"Dessa forma, seja como for
que se determine o preço da mercadoria a ser pago pelo adquirente, o fato é que
esse preço, in casu, constitui a base de cálculo do ICMS, que estará nele
embutido por força do disposto no inciso I do art. 11 da Lei 10.297/96. Esta a
correta inteligência do dispositivo citado pela consulente.
"Não se pode falar,
portanto, em acrescer ao preço da mercadoria o montante do ICMS devido, pois no
preço já deve estar embutido o imposto incidente sobre a operação.
"Quando uma determinada
mercadoria, cuja venda constitua fato gerador do ICMS, é oferecida a um
possível comprador, ao preço pelo qual é ofertada não será acrescido, caso o
negócio se concretize, o imposto incidente sobre a operação, como pretende a
consulente. Pelo contrário, o preço fixado para venda, a não ser que o vendedor
vá deliberadamente suportar um prejuí-zo, deverá ser suficiente para cobrir
todos os seus custos, inclusive tributários, além de lhe proporcionar uma certa
margem de lucro.
(...)
"O ICMS é um imposto
indireto e não-cumulativo: sendo indireto, repercute no preço final do produto,
de sorte que o adquirente, contribuinte de fato, suporta apenas indiretamente o
ônus tributário; por ser não-cumulativo, o contribuinte que realizar a operação
de saída irá compensar o imposto incidente sobre essa operação com o imposto
pago nas operações anteriores.
"Não é, pois, todo o imposto
destacado no documento fiscal que será efetivamente recolhido pelo
contribuinte, mas a diferença entre esse valor (débito) e o crédito oriundo da
entrada da mercadoria, destacado no documento fiscal correspondente.
"Dessa forma, independente
de quantas sejam as operações ocor-ridas com uma mercadoria desde o início de
seu ciclo de circulação, pode-se obter o valor total do ICMS que sobre ela haja
incidido pela simples aplicação do percentual de alíquota do imposto sobre o
valor da operação a consumidor final.
"Daí dizer o art. 11, I, da
Lei 10.297/96, que o destaque do imposto no documento fiscal constitui mera
indicação para fins de controle. O valor da operação inclui o ICMS sobre ela
incidente, não como parte distinta, dissociada do preço da mercadoria, mas
fazendo parte integrante deste, como todos os demais custos, tributários ou
não, que suporta o contribuinte. Da mesma forma que o contribuinte não
discrimina no documento fiscal outros custos da mercadoria, como depreciação
das máquinas utilizadas na sua produção, aluguel de suas instalações ou
mão-de-obra de seus funcionários, não deve discriminar o valor do ICMS
incidente sobre a operação. Esses custos, entre eles os tributários, vão se
incorporando à mercadoria ao longo de seu ci-clo de produção e comercialização,
até chegar ao consumidor final. Deve, sim, o contribuinte fazer o "destaque"
do imposto no campo próprio do do-cumento fiscal, que servirá para controle seu
e do fisco, além de servir ao ad-quirente que, conforme a destinação da
mercadoria, terá direito a dele credi-tar-se.
"Face ao exposto,
responda-se à consulente que não está correta sua interpretação do dispositivo
legal que estabelece que o montante do ICMS integra sua própria base de
cálculo. A base de cálculo do imposto, na saída de mercadoria de
estabelecimento de contribuinte do imposto, é o valor da operação. Esse valor
corresponde, basicamente, ao preço da mercadoria, que inclui o ICMS sobre ela
incidente."
Importa aduzir ao conteúdo
transcrito que a alegada dúvida mostra-se absolutamente injustificável frente
às claras prescrições do direito positivo. Veja-se que os próprios argumentos
utilizados em favor da redução da base de cálculo do ICMS em montante
equivalente ao valor do imposto demonstram a incoerência do raciocínio. O
dispositivo da lei é enfático: integra
a base de cálculo o montante do próprio imposto. Como pretender-se, então, que
para se chegar a essa base deva-se dela excluir o imposto. A contrariedade à
disposição legal é evidente.
Com efeito, essa pretensão
demonstra o claro objetivo de reduzir indevidamente o valor do imposto devido,
mediante adoção de uma base de cálculo diferente daquela prevista na lei
instituidora do tributo.
E não se argumente contra a
legitimidade dessa prescrição legal. De início, por não ser esse o foro
legítimo para tais discussões. Sendo lei válida, produzida pelos meios
legislativos adequados, e estando plenamente em vigor, impõe-se sua estrita
observância, sob pena de ver-se o contribuinte sujeito à imposição das
penalidades que a própria lei comina.
Além disso, é de observar que a
regularidade dessa forma de fixação da base de cálculo do ICMS foi já
ratificada pelo Supremo Tribunal Federal, como se verifica no julgamento do
Agravo Regimental em Agravo de Instrumento n° 195.323-9-SP, da 1ª Turma,
relator o Min. Moreira Alves, em cuja ementa se lê:
"O Plenário desta corte, ao
julgar o RE 212.209, decidiu pela constitucionalidade de a base de cálculo do
ICMS corresponder ao valor da operação ou prestação somado ao próprio tributo,
mantendo o acórdão recorrido que afas-tara as alegações de ofensa aos artigos
5°, XXII, 145, § 1°, 150, IV, e 155, to-dos da Carta Magna. Dessa orientação
não divergiu o acórdão recorrido.
"Agravo a que se nega
provimento."
Face ao exposto, responda-se à
consulente que está errado seu entendimento, devendo o cálculo do ICMS ser
procedido mediante aplicação da alíquota sobre o valor total da operação, sendo
ilegítima a exclusão desse valor de importâncias a qualquer título, salvo nas
hipóteses expressamente previstas na legislação, o que notadamente não é o caso
da pretendida exclusão da base de cálculo do valor do próprio imposto.
É o parecer. À consideração da
Comissão.
Gerência de Tributação, em
Florianópolis, 25 de julho de 2000.
Laudenir Fernando Petroncini
AFRE IV - Matr. 301.275-1
De acordo. Responda-se a consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 24 de
novembro de 2000.
Laudenir Fernando Petroncini João Paulo Mosena
Secretário Executivo Presidente da COPAT