Consulta nº 033/07
EMENTA: ICMS. PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE.
IMPOSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO NO CASO DE NÃO INCIDÊNCIA DO
IMPOSTO NA OPERAÇÃO SUBSEQUENTE. CONSTRUÇÃO CIVIL: NÃO SE CARACTERIZA COMO
OPERAÇÃO RELATIVA À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS. VEDADO O APROVEITAMENTO DE
CRÉDITO DO IMPOSTO RELATIVO À ENTRADA NO ESTABELECIMENTO DE MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO
DESTINADOS A APLICAÇÃO EM OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL.
01 - DA CONSULTA.
Informa a consulente que atua no ramo de comércio varejista,
possuindo diversos estabelecimentos neste Estado. Para atender aos seus
objetivos sociais “necessita adaptar as estruturas físicas dos imóveis que
aluga, além de tratar da restauração/preservação dos mesmos”.
Tendo em vista a realização de reformas e construções tanto
em imóveis de sua propriedade como em imóveis de terceiros, formula consulta
sobre a possibilidade de aproveitar como crédito o ICMS que onerou os materiais
utilizados na reforma ou na construção nos imóveis próprios ou locados de
terceiros.
A autoridade fiscal, em suas informações a fls. 26,
manifesta-se contrariamente à pretensão da consulente, com supedâneo na
Resolução Normativa n° 19/97, do seguinte teor:
ICMS. ATIVO IMOBILIZADO. MATERIAIS
DE CONSTRUÇÃO, ADQUIRIDOS POR CONTRIBUINTE DO IMPOSTO PARA APLICAÇÃO EM OBRA DE
CONSTRUÇÃO CIVIL, NÃO DÃO DIREITO A CRÉDITO. INTELIGÊNCIA DO INCISO I DO § 2°
DO ART. 155 DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.
Esclarece a referida autoridade que os materiais adquiridos
“não conferem direito a crédito do imposto, pois se integram à construção, que
é obra civil e, portanto, não sujeita ao ICMS, mas sim ao ISS”.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.
Constituição Federal, art. 155, §2°, I e II;
Lei 10.297, de 26 de dezembro de 1996, arts. 21 e 22.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E
RESPOSTA.
Não tem razão a consulente. A
autoridade fiscal tratou adequadamente a matéria consultada.
De fato, a Constituição Federal
conceitua a não cumulatividade do ICMS como o direito do contribuinte compensar
“o que for devido em cada operação
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante
cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal”
(CF, art. 155, § 2°, I). A
contrario sensu, na hipótese de não haver ICMS devido na operação, não há o
que compensar; não há direito a crédito.
No magistério de Roque Antonio
Carrazza (ICMS. 6ª ed. São Paulo:
Malheiros, 2000, p. 209), a “Constituição, ao aludir à ‘compensação’, consagrou
a idéia que a quantia a ser desembolsada pelo contribuinte a título de ICMS é o
resultado de uma subtração em que o minuendo é o montante de imposto devido
e o subtraendo é o montante do
imposto anteriormente cobrado”.
A seu turno, Geraldo Ataliba e Cléber Giardino, em artigo já
clássico (ICM – Abatimento constitucional
– Princípio da não cumulatividade. RDT 29/30, p. 122), esclarecem que “o abatimento
constitucional é mera figura financeira, operante no instante da liquidação do
tributo, com a função de cobrir parte do seu pagamento, por compensação.
Funciona como ‘moeda de pagamento’. Tem sua operacionalidade limitada à função
de atender à dedução constitucionalmente prevista”.
O crédito do imposto existe apenas em função da incidência
do tributo na operação ou prestação subseqüente. Não havendo débito do imposto,
também não há crédito, pois não há o que compensar. Por esta razão, a alínea
“b” do inciso II do § 2° do art. 155 da Lei Maior dispõe que “a não-incidência, salvo
determinação em contrário da legislação, acarretará a anulação do crédito
relativo às operações anteriores”. O crédito deve ser anulado precisamente
porque a operação subseqüente não sofre a incidência do imposto e o crédito
fiscal é vocacionado exclusivamente à compensação do imposto devido.
A Lei Complementar 87/96, art. 20, com efeito, permitiu o
aproveitamento de crédito relativos à aquisição de bens para o ativo
permanente, porém desde que a operação subseqüente seja tributada pelo imposto.
Ora, o crédito pretendido pela consulente refere-se à
entrada de materiais de construção que serão utilizados em obra de construção
civil, em imóveis próprios da consulente ou de terceiros que utiliza mediante
contrato de locação. Sucede que a operação subseqüente à entrada dos referidos
materiais de construção não sofre incidência do ICMS. A uma, porque a
construção civil não está sujeita ao ICMS, mas ao ISS, de competência
municipal. A duas, porque o produto resultante é obra de construção civil que
também não está sujeita ao ICMS, já que adere ao solo onde foi edificada.
Somente podem se caracterizar como “mercadoria” os bens móveis o que elimina as
obras de construção civil que são bens imóveis.
Nesse sentido decidiu a egrégia
Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso em
Mandado de Segurança 10.678/PB (DJ de 27 de setembro de 1999, p. 46): “Tratando-se
de execução, por administração, empreitada ou subempreitada de construção
civil, quando da aquisição de mercadorias produzidas por terceiros, para sua
utilização nas construções
civis, é devido apenas o ISS, sendo indevidos a incidência de ICMS e o
diferencial de alíquotas internas e interestaduais”.
As obras de construção civil,
embora façam parte do ativo permanente, não autorizam o aproveitamento do
crédito correspondente aos materiais de construção nelas empregados, por não
estarem sujeitas à incidência do ICMS. Aplica-se à espécie a regra geral de que
o direito ao crédito é restrito à existência de débito do imposto o qual possa
compensar.
Assim, o art. 20 da Lei
Complementar 87/96 não autoriza qualquer crédito relativo ao ativo imobilizado.
O crédito somente será possível se a operação subseqüente, com o produto
resultante dos mesmos materiais, for submetida à tributação pelo imposto
estadual.
Posto isto, responda-se à consulente que é vedado o
aproveitamento de créditos do ICMS, relativos à entrada no estabelecimento de
materiais de construção, para utilização em obras de construção civil.
À superior consideração da Comissão.
Getri, em Florianópolis, 3 de maio de 2007.
Velocino Pacheco Filho
AFRE – matr.
184244-7
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer
acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 17 de maio de 2007.
A consulente deverá adequar seus procedimentos à resposta a
esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme
dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966,
ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado
de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios, se for o caso.
Alda Rosa da Rocha Almir José Gorges
Secretária Executiva
Presidente da Copat