EMENTA:ICMS. O
TRATAMENTO TRIBUTÁRIO PREVISTO NA LEGISLAÇÃO PARA OS VEÍCULOS CLASSIFICADOS NOS
CÓDIGOS DA NBM/SH 87.02.100.200, 87.02.100.100, 87.02.109.900 E 87.02.900.000
APLICA-SE TAMBÉM ÀS OPERAÇÕES COM ESTES VEÍCULOS PRODUZIDOS A PARTIR DA
MONTAGEM DE CARROCERIA SOBRE CHASSI FORNECIDO PELO ENCOMENDANTE.
CONSULTA Nº: 11/2002
PROCESSO Nº:GR01
3553/96-5
01 - CONSULTA
A consulente é empresa
catarinense fabricante de ônibus, microônibus, carrocerias para ônibus e
microônibus, e veículos especiais. Informa que nas operações de
industrialização de ônibus sob encomenda, recebe de seu cliente o chassi sobre
o qual será montado o veículo automotor encomendado.
Concluída a montagem da
carroceria, a consulente emite "o documento fiscal de venda do veículo
completo (ônibus), faturando o valor correspondente à carroceria que
fabricou e devolve, no corpo da nota
fiscal, o componente recebido para a fabricação do ônibus, no caso o
chassi." Assim, argumenta, "o que sai efetivamente do estabelecimento
fabricante é um ônibus completo".
Diante disso, e com respaldo nos
pareceres normativos CST nº(s) 206/70 e 378/71, emitidos pela Receita Federal,
classifica o produtos fabricados nos seguintes códigos da NBM/SH:
87.02.10.0200 - ônibus leito com
capacidade para até 20 passageiros;
87.02.10.0100 - ônibus com
capacidade para 20 passageiros;
87.02.10.9900 - microônibus com
capacidade de até 14 passageiros;
87.02.90.0000 - outros veículos
especiais.
Assim expostos os fatos, indaga
se é correto a utilização "da redução da base de cálculo do ICMS prevista
no Convênio ICMS nº 37/92 e a aplicação da alíquota de 12% prevista no Convênio
ICMS 52/95 nas operações de venda" realizadas pelo seu estabelecimento.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Lei nº 10.297/97, art. 19, III,
"f".
RICMS/89, aprovado pelo Decreto
nº 3.017, de 28.02.89, art. 30 e Anexo IV, art. 6º
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
Preliminarmente, cumpre informar
que o Convênio ICMS 52/95, de 30 de junho de 1995, mencionado pela consulente,
que autorizava a redução da base de cálculo nas operações com veículos
automotores de que tratava o Convênio ICMS 37/92, não foi incorporado à
legislação tributária estadual. Isso porque, desde 1º.01.95, por força da Lei
nº 9.826/95, a carga tributária incidente nessas operações era a mesma
autorizada pelo Convênio 52/95, exceção feita às operações com os veículos
classificados no código 9702.90.0000 da NBM/SH, não contemplados, pela nossa
legislação, com qualquer benefício ou redução de alíquota.
Para melhor compreensão,
transcrevemos a seguir os dispositivos reguladores da matéria, vigentes à época
da formulação da presente consulta:
RICMS/89 - (disposições vigentes até 12/96)
Art. 30. As alíquotas do
imposto são:
(...)
§
5º Nas operações com veículos automotores arrolados na alínea "a" do
inciso XIX do art. 6º do Anexo IV, a alíquota do imposto fica reduzida para
(Art. 1º da Lei nº 9.826):
I - 16% (dezesseis por cento),
de 1º de janeiro a 31 de março de 1995;
II - 14,40 (quatorze inteiros
e quarenta centésimos por cento), de 1º de abril a 30 de junho de 1995;
III - 13,10% (treze inteiros e
dez centésimos por cento), de 1º de julho a 30 de setembro de 1995;
IV - 12% (doze por cento), a
partir de 1º de outubro de 1995.
Anexo IV
Art. 6º. A base
de cálculo do imposto será reduzida:
(...)
XIX - nas operações com veículos automotores,
promovidas pelos estabelecimentos fabricantes, importadores ou empresas
concessionárias, atendidas as seguintes condições (Convênio ICMS 37/92, 01/93,
86/93, 44/94 e 88/94):
1 - de 33,33% (trinta e três inteiros e trinta e três
centésimos por cento), no período compreendido entre 1° de novembro de 1992 e
31 de dezembro de 1994;
2 - de 24,99% (vinte e quatro inteiros e noventa e
nove centésimos por cento), no período compreendido entre 1° de janeiro e 31 de
março de 1995;
3 - de 16,66% (dezesseis inteiros e sessenta e seis
centésimos por cento), no período compreendido entre 1° de abril e 30 de junho
de 1995;
4 - de 8,33% (oito inteiros e trinta e três centésimos
por cento), no período compreendido entre 1° de juho e 30 de setembro de 1995;
a) o benefício só se aplica aos veículos classificados
nos seguintes códigos da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema
Harmonizado (NBM/SH) (Convênios ICMS 133/92, 148/92 e 01/93):
CÓDIGO CÓDIGO CÓDIGO CÓDIGO
8701.20.0200 8701.20.9900 8702.10.0100 8702.10.0200
8702.10.9900 8704.21.0100 8704.22.0100 8704.23.0100
8704.31.0100 8704.32.0100 8704.32.9900 8706.00.0100
8706.00.0200 (grifo nosso)
Atualmente a matéria encontra-se
regulada pela Lei nº 10.297/96, que fixa, em seu art. 19, inciso III, alínea "f", para as
operações internas e interestaduais com os veículos elencados pela consulente,
a alíquota de 12% (doze por cento).
Feitas tais considerações,
passa-se à análise da consulta.
Procede o entendimento da
consulente.
Com efeito, não reside qualquer
dúvida que a operação realizada pela consulente caracteriza-se como um processo
de industrialização, processo esse realizado sob encomenda de terceiros. A
propósito, o fato de os materiais empregados pertencerem ou não ao fabricante,
de forma alguma descaracteriza a natureza da operação.
No caso em tela, o
industrializador transforma um chassis, recebido de terceiros, em um ônibus. Do
processo de industrialização resulta um produto novo, diverso daquele que
entrou ou daqueles que se agregaram ao produto final. Em outras palavras, a
operação industrial, tal como descrita, importa na obtenção de uma espécie
nova, sendo indiscutível que ao término da operação há perda da identidade
original das partes que compõem o produto final. As modificações impostas pelo
processo de industrialização são de tal ordem que alteram (descaracterizam) a
essência dos bens que compõem o produto final.
Nesse diapasão, a operação
realizada entre o industrializador e o encomendante não pode ser tomada como de
simples venda de mercadoria existente ou a ser fabricada (no caso a
carroceria), objetiva, na verdade, a fabricação de um novo produto. O esforço
do fabricante (serviço + mercadorias) é pela criação de uma coisa nova (o
ônibus).
Pois bem, uma vez que é um ônibus
e não uma carroceria o objeto da saída em retorno promovida pela consulente, a
alíquota aplicável deverá ser a correspondente ao produto final resultante da
industrialização. A base de cálculo, por seu turno, corresponderá ao valor
agregado na operação pelo industrializador.
Para mais disso, não podemos
olvidar que, conforme estabelecido pela Constituição Federal, o ICMS é um
imposto que incide sobre operações relativas à circulação de mercadorias. Quer
dizer, somente as operações relativas à circulação de mercadorias poderão
figurar como fato gerador do imposto. Na lição de Hugo de Brito Machado,
"operações relativas à circulação de mercadorias são quaisquer atos ou
negócios, independentemente da natureza jurídica específica de cada um deles, que
implicam na circulação de mercadorias, vale dizer, o impulso destas desde a
produção até o consumo, dentro da atividade econômica, as leva da fonte
produtora até o consumidor." Ou seja, como operação relativa a circulação
de mercadorias deve ser entendida aquela
que aproxime a mercadoria do consumidor final. Ainda de acordo com o autor,
"circulação quer dizer, aqui, movimentação econômica. A marcha que as
coisas realizam desde a fonte de produção até o consumo (Aspectos Fundamentais
do ICMS, 1997, pg. 25 e 27).
In casu, a consulente é responsável pela fase de produção. É
nessa fase que uma mercadoria nova é produzida (no caso, o ônibus). Antes dela,
calha registrar, havia por parte do encomendante, dono do chassi, apenas uma
expectativa de transformar este em um ônibus. A concretização dessa expectativa
é tarefa a cargo da consulente. Indiscutível assim, sob todos os aspectos, que
o bem impulsionado pela consulente em direção do consumidor é o ônibus (produto
acabado), impondo-se a concluir, por conseqüência, que, dentro do processo de
industrialização levado a efeito por ela, a operação de circulação relevante
para fins do ICMS é a de circulação do resultado da industrialização (ou seja,
do ônibus).
Cabe registrar, por fim, que do
entendimento acima perfilhado não discrepam os setores consultivos dos estados
do Paraná e São Paulo, como podemos depreender dos seguintes excertos das
respostas dadas a igual questionamento formulado, senão vejamos:
Consulta 23, de 13 de
fevereiro de 1997 - Paraná
"No mérito procede o
entendimento da consulente de que, no retorno de mercadoria remetida para
industrialização, se a operação não for acobertada pela suspensão, a alíquota
aplicável será a correspondente ao produto final resultante da
industrialização. A consulente, ao receber o chassi do encomendante, realiza
efetivamente um processo industrial, agregando-lhe mercadorias e serviços de
forma a resultar numa mercadoria nova, diversa da que entrou e das que lhe
foram agregadas. Esta operação não se confunde com venda de mercadorias,
possuindo um tratamento tributário próprio.
Para efeito de tributação do ICMS
deve-se aplicar a alíquota prevista para essa mercadoria nova - ônibus,
microônibus,... - tendo por base de cálculo o valor agregado no processo de
industrialização."
Consulta 689, de 18 de junho
de 1998 - São Paulo
"Reafirmamos, apenas, que as
atividades desenvolvidas pela consulente resultam num produto final que é o
veículo completo, e não apenas carroceria, em estrita consonância com o Parecer
Normativo CST 206/70 anexado.
Em verdade, ocorre neste caso
apenas um único fato gerador, qual seja a saída do produto resultante da
industrialização executada sob encomenda. A menção em separado de valores
parciais componentes do produto objeto da saída se deve a tratamentos fiscais
diversificados, dados pela lei a cada uma dessas parcelas de valor, com
finalidade político-tributária (suspensão, diferimento, oneração). Isto,
contudo, sem criar novas espécies tributárias, sem definir fatos geradores
outros que não a saída do produto resultante."
Por fim, uma vez que a legislação
estadual identifica, para efeitos de tributação, os veículos de acordo com a
classificação adotada pela NBM/SH (Nomeclatura Brasileira de Mercadorias -
Sistema Harmonizado), ou seja, a carga tributária depende da classificação do
produto, calha citar o seguinte entendimento do fisco federal:
"...tanto no caso de o
montador fabricar a carroceria, adquirir o chassi de estabelecimento industrial
e executar a montagem, quando no caso de receber o chassi de cliente
particular, fabricar a carroceria e montá-la, a mercadoria será classificada na
posição do produto final, depois de montado (ônibus, caminhão, etc.)."
(Processo nº 13807.000650/90-14, expedida pela Agência de Rendas da Receita
Federal de Penha/SP).
Frente ao exposto, responda-se à
consulente que o tratamento tributário previsto na legislação para as operações
com veículos elencados por ela na inicial,
aplica-se, de igual maneira, às saídas em retorno, de veículos produzidos
a partir de chassi fornecido pelo próprio encomendante do produto.
À consideração da Comissão.
GETRI, em Florianópolis, aos 7 de
janeiro de 2002.
Ramon Santos de Medeiros
FTE - Mat. 184.968-9
De acordo. Responda-se a consulta nos termos do parecer
acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 09/04/2002.
Laudenir Fernando Petroncini João Paulo
Mosena
Secretário Executivo
Presidente da COPAT