RESOLUÇÃO NORMATIVA N. 69/2012
DOE de 17.05.12
EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. REGIME ESPECIAL COM BASE NO ARTIGO 10 DO ANEXO 3 DO RICMS/SC. BASE DE CÁLCULO DO ICMS DEVIDO NA OPERAÇÃO DE SAÍDA SUBSEQUENTE.
a.1.) O valor do ICMS incidente na operação de saída da mercadoria, subseqüente à importação de mercadoria, com destino ao seu adquirente, deve ser calculado tendo como base de cálculo o valor da mercadoria importada, como definido no artigo 9.º, IV, “a” do RICMS/SC, acrescido das demais parcelas indicadas nas alíneas “b”, “c”, “d” e “e”;
a.2.) A base de cálculo do ICMS relativo à saída subseqüente abrange, além das parcelas indicadas acima, as importâncias debitadas ou cobradas do adquirente, necessárias à disponibilização da mercadoria no mercado interno, inclusive a título de comissão;
a.3.) O valor do ICMS incidente na importação das mercadorias, diferido por regime especial com base no Artigo 10 do Anexo 3 do RICMS, calculado ordinariamente à alíquota de 17%(dezessete por cento), integra a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação;
b) Para fins de cálculo da antecipação do ICMS, utiliza-se a base de cálculo do ICMS - importação, considerado o imposto “por dentro” calculado à alíquota de 12% (doze por cento).
01 - LEGISLAÇÃO
APLICÁVEL.
Constituição Federal, artigo 155, § 2º. , IX,
“a” e XII, “i”.
Lei 10.297/96, artigo
19.
RICMS/SC, aprovado
pelo Decreto n. 2.870, de 27 de agosto de 2001, Artigo 9.º Incisos I e IV, Artigo 22 e
Artigo 23; Anexo 2, artigo 15, XI e § 12; Anexo 3, artigos 10 e 10-B.
02-
FUNDAMENTAÇÃO
Tratando-se de
importação por conta e ordem de terceiros, a empresa contratada para realizar a
importação por conta e ordem será considerada importadora da mercadoria,
importador de direito, mesmo que nesta operação a mercadoria seja destinada a
um terceiro, importador de fato. Neste sentido, a legislação tributária catarinense
não conferiu tratamento especial ao importador que realizar importações por
conta e ordem de terceiros, aplicando-se às empresas importadoras as mesmas
regras às quais estariam sujeitas caso importassem por conta própria.
A questão já foi
objeto de Resolução Normativa, RN 65/2010, que trata da uniformização da
emissão dos documentos fiscais que documentam as operações de importação por
conta e ordem de terceiros, e que está assim ementada:
ICMS. IMPORTAÇÃO POR
CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. COMO SÃO CONSIDERADOS
IMPORTADORES TANTO QUEM REALIZA OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO POR CONTA PRÓPRIA,
QUANTO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO, DEVERÁ SER REGISTRADO NO DOCUMENTO FISCAL
QUE ACOBERTA A OPERAÇÃO, QUANDO FOR O CASO, TRATAR-SE DE IMPORTAÇÃO POR CONTA E
ORDEM, UTILIZANDO-SE O CFOP 5.949, QUANDO O ESTABELECIMENTO REMETENTE ESTIVER
LOCALIZADO NA MESMA UNIDADE FEDERATIVA DO DESTINATÁRIO, OU O CFOP 6.949, QUANDO
O DESTINATÁRIO ESTIVER LOCALIZADO EM UNIDADE FEDERATIVA DIVERSA.
Considera-se, portanto, importador tanto quem
realizar a operação de importação por conta própria, quanto por conta e ordem
de terceiro. Por conseqüência, a circulação subseqüente à importação diz
respeito a uma mercadoria já nacionalizada, a uma operação de circulação interna
de mercadorias.
Tais considerações
estão respaldadas no Convênio Confaz ICMS 135/2002, alterado pelo Convênio ICMS
61/2007, e que estabelece em sua cláusula primeira:
Para efeito de
cumprimento das obrigações tributárias relativas ao ICMS, na saída promovida, a
qualquer título, por estabelecimento importador de mercadoria ou bem por ele
importado do exterior, ainda que tida como efetuada por conta e ordem de
terceiros, não tem aplicação o disposto nas Instruções Normativas SRF nº 247,
de 21 de novembro de 2002, nos artigos 12 e 86 a 88, e SRF nº 225, de 18 de
outubro de 2002, e no Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 7 de 13 de junho
de 2002, ou outros instrumentos normativos que venham a substituí-los.
A importação de bem
ou mercadoria do exterior está sujeita à incidência do ICMS, nos termos do
artigo 155, § 2º, IX, “a” da Constituição Federal. O inciso XII, letra “i”, do mesmo
artigo, trata da inclusão do imposto na sua própria base de cálculo também nas
operações de importação. A medida visa estabelecer a igualdade de incidência do
tributo entre a mercadoria importada e seu similar produzido no território
nacional.
Conforme disposição
do artigo 9º, IV do RICMS/SC, a base de cálculo do ICMS devido na importação
compreende a soma das seguintes parcelas:
a) o valor da mercadoria ou bem constante dos
documentos de importação;
b) o imposto de importação.
c) o imposto sobre produtos industrializados.
d) o imposto sobre operações de câmbio;
e) quaisquer outros
impostos, taxas, contribuições e despesas devidas às repartições alfandegárias;
f) o montante do próprio imposto.
O ICMS relativo à
importação deve ser calculado considerando a alíquota correspondente à
operação. Assim, o imposto será ordinariamente calculado à alíquota de 17%
(dezessete por cento), salvo quanto às mercadorias e serviços relacionados nos
incisos II a V do artigo 19 da Lei 10.297/96.
Por outro lado, a
legislação tributária estadual estabelece que, por Regime Especial, poderão ser conferidos ao importador o benefício fiscal do
diferimento do ICMS na importação de mercadoria destinada à comercialização
(Art. 10, III do Anexo 3); o diferimento parcial na operação interna
subseqüente à importação (Art. 10-B do Anexo 3); crédito presumido na operação
subseqüente à importação de mercadoria para comercialização (Art. 15, IX e XI
do Anexo 2); dispensa da apresentação de garantia do ICMS diferido na
importação, mediante pagamento antecipado do ICMS devido na saída subseqüente
(art. 10, III, § 24, I e § 25, II do Anexo 3).
Em várias ocasiões
tem sido propostas consultas questionando a forma de determinação da base de
cálculo do ICMS, incidente nas operações de saídas de mercadorias destinadas ao
real adquirente das mercadorias, operação considerada operação interna, nos
termos supra.
Em consonância com o
artigo 9.º, inciso I do RICMS/SC, o valor da base de cálculo do ICMS da operação
subseqüente é o valor da operação (Art. 9° A base de cálculo do imposto nas
operações com mercadorias é: I - na saída de mercadoria prevista no art. 3°, I,
III e IV, o valor da operação).
O valor da operação,
por sua vez, compreende, além do valor da mercadoria importada, os demais valores
necessários para a disponibilização da mercadoria ao seu real adquirente. O
valor do ICMS devido por ocasião da importação das mercadorias integra, mesmo
que diferido, a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação.
A forma de cálculo da
antecipação do ICMS, em substituição à apresentação da garantia do ICMS
diferido, utiliza forma diversa de cálculo. Nos termos do Artigo 10, III, § 24,
do Anexo 3 do RICMS/SC, utiliza-se, para tal fim, a alíquota de
12% (doze por cento):
§ 24. A garantia
prevista no § 4º, II, “b”:
I - será dispensada
desde que, a cada desembaraço, seja recolhido, a
título de antecipação do imposto devido pela saída subseqüente do
estabelecimento importador, importância equivalente a 4,5% (quatro inteiros e
cinco décimos por cento) da base de cálculo definida no art. 9º, IV, do
Regulamento, considerando-se, para efeitos da alínea “f” do mencionado
dispositivo, como incidente a alíquota de
12% (doze por cento).
§ 25. Na importação
realizada por conta e ordem de terceiro, o percentual previsto no § 24, I,
poderá ser reduzido para até:
(...)
II - 4% (quatro por
cento), em se tratando de outras mercadorias.
Nos termos dos
dispositivos legais que tratam da antecipação
do imposto devido pela saída subseqüente, o valor deverá ser calculado sobre a
base de cálculo definida no Artigo 9º, Inciso IV do RICMS, compreendendo,
portanto, (i) o valor aduaneiro da mercadoria ou bem constante dos documentos
de importação; (ii) o imposto de importação; (iii) o
imposto sobre produtos industrializados; (iv) o imposto sobre operações de
câmbio; (v) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas devidas
às repartições alfandegárias; e (vi) o montante do próprio imposto.
Como o valor da
importação é calculado sem o ICMS, pois o fornecedor no exterior não está
sujeito ao tributo estadual, a aplicação da regra determinada pela Lei
Complementar 114/2002, de que mesmo no caso de importação o montante do imposto
deve integrar a sua própria base de cálculo, nos obriga a um cálculo prévio.
O valor da
antecipação é obtido pela multiplicação da base de cálculo (S), constituída dos
demais itens que compõe a base de cálculo, exceto o imposto (Artigo 9º, inciso
IV, “a” a “e”), pela razão (i/1-i), onde (i) é a alíquota de ICMS incidente na
operação, no caso 12%(doze por cento), resultando na
utilização do divisor 0,88.
Nestes termos, na
importação por conta e ordem de terceiro, sendo o importador detentor de Regime
Especial para diferimento integral do ICMS na importação de mercadoria para
comercialização, com base no Artigo 10 do Anexo 3 do
RICMS/SC:
a.1.) o valor do ICMS
incidente na operação de saída da mercadoria, subseqüente à importação de
mercadoria, com destino ao seu adquirente, deve ser calculado tendo como base
de cálculo o valor da mercadoria importada, como definido no artigo 9.º, IV,
“a” do RICMS/SC, acrescido das demais parcelas indicadas nas alíneas “b”, “c”,
“d” e “e”;
a.2.) A base de cálculo
do ICMS relativo à saída subseqüente abrange, além das parcelas indicadas
acima, as importâncias debitadas ou cobradas do adquirente, necessárias à
disponibilização da mercadoria no mercado interno, inclusive a título de
comissão;
a.3.) O valor do ICMS
incidente na importação das mercadorias, diferido por regime especial com base
no Artigo 10 do Anexo 3 do RICMS, calculado ordinariamente à alíquota de
17%(dezessete por cento), integra a base de cálculo da operação interna
subseqüente à importação;
b) o cálculo da antecipação
do ICMS, em substituição à apresentação da garantia do ICMS diferido, nos
termos do Anexo 3 do RICMS, Artigo 10, III, § 24 e §
25, será calculado sobre a base de cálculo definida no Artigo 9º, Inciso IV do
RICMS, compreendendo, portanto, o valor da mercadoria ou bem constante dos
documentos de importação; o imposto de importação; o imposto sobre produtos
industrializados; o imposto sobre operações de câmbio; quaisquer outros
impostos, taxas, contribuições e despesas devidas às repartições alfandegárias
e o montante do próprio imposto. Para fins de cálculo da antecipação do ICMS,
utiliza-se a base de cálculo do ICMS - importação, considerado o imposto “por
dentro” calculado à alíquota de 12% (doze por cento).
COPAT, em
Florianópolis, 19 de Abril de 2012.
Marise Beatriz
Kempa
Carlos Roberto Molim
Secretária Executiva
Presidente
João Carlos Von
Hohendorf
Lintney Nazareno da Veiga
Membro
Membro