ESTADO DE SANTA CATARINA |
SECRETARIA DE ESTADO DA FAZENDA |
COMISSÃO PERMANENTE DE ASSUNTOS TRIBUTÁRIOS |
RESPOSTA CONSULTA 101/2019 |
N° Processo | 1970000023224 |
ICMS/ISS. CONFLITO DE COMPETÊNCIA. A OPERAÇÃO DE SAÍDA DE
PRODUTOS CLASSIFICADOS NA NCM/SH 7308.90.90,
PELOS CNAES 25.12-8/00 e 25.93-4/00, ESTARÁ SUJEITA EXCLUSIVAMENTE À INCIDÊNCIA
DO ICMS.
A consulente é empresa regularmente inscrita neste Estado,
optante pelo regime tributário do Simples Nacional, tendo como atividade
principal a fabricação de esquadrias de metal, e como atividades secundárias o
aluguel de palcos, coberturas e outras estruturas de uso temporário, exceto
andaimes; o agenciamento de espaços para publicidade, exceto em veículos de
comunicação; a fabricação de artigos de metal para uso doméstico e pessoal e a
instalação e manutenção elétrica.
Informa, na petição, que é especializada na criação de
fachadas de ACM, luminosos, front-light, placa de identificação, letras,
caixas, estruturas para outdoor, totens e estruturas metálicas, produtos
posicionados no código NCM/SH 7308.90.90 (obras de ferro fundido, ferro ou aço
- Construções e suas partes de ferro fundido, ferro ou aço). Ainda salienta que
não é responsável pela elaboração da arte visual gráfica final desses objetos.
No deslinde processual, relatou que dá saída a estruturas
prontas e a produtos com medidas personalizadas e que a matéria-prima é de
responsabilidade da consulente. Constata-se, nas fotografias anexadas aos
autos, que o produto final fornecido pela consulente é tão somente o suporte da
propaganda, com os materiais publicitários do cliente encaixados na estrutura.
Diante disso, indaga se as operações de vendas de produção
dessas peças, pelos CNAES 25.12-8/00 e 25.93-4/00, devem ser tributadas (a)
pelo ICMS integralmente, utilizando o CFOP 5.101; (b) pelo ISS ou (c) por ambos
os tributos.
É o relatório. Passo à análise.
Lei Complementar n. 116/2003;
Código Tributário Nacional, art. 110.
De início, a solução da consulta implica o conhecimento dos
equipamentos de divulgação de anúncios publicitários fabricados pela
consulente, destacados a seguir:
Fachada de ACM:
fachada feita de painéis de alumínio, cada uma com duas chapas e um núcleo de
polietileno, que servem para mormente nos imóveis comerciais, para identificar
o estabelecimento.
Frontlight:
painel de estrutura metálica que prende a parte impressa e é iluminado
frontalmente.
Outdoor:
equipamento composto de um quadro de chapas metálicas, dimensionadas em 9x3
metros ou 6x3 metros, destinadas à colagem de cartazes substituíveis.
Totem: painel
vertical, geralmente instalado no exterior do estabelecimento, que visa
identificar a empresa ou servir de meio de propaganda.
Diante disso, passemos ao caso concreto. A LC 116/2003, que
revogou a antiga Lei Complementar 56/87, traça as linhas gerais do ISS e indica uma lista taxativa de serviços
sujeitos ao tributo municipal. Preceitua, em seu art. 1º, que o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza,
de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a
prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se
constituam como atividade preponderante do prestador.
Perquirindo a lista anexa desta Lei, percebemos que o
material produzido pela consulente poderia se classificar no subitem 24.01, de
serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas, sinalização visual,
banners, adesivos e congêneres. Todavia, caminha a questão por um terreno
jurídico cinzento, pois o processo de enquadramento na moldura normativa
encontra limites na análise do critério material do fato gerador, conforme
leciona FERNANDO DIAS FLEURY CURADO e ROBINSON SAKIYAMA BARREIRINHAS (Manual do
ISS, Rio de Janeiro : Forense, São Paulo: Método, 2011, pp. 39-40)
Classicamente, considera-se que o serviço tributado pelo
ISS municipal e¿ a circulação econômica de bens imateriais, em contraposição a¿
circulação de bens materiais, atualmente tributada pelo ICMS estadual. Esse
entendimento se da¿ em conformidade com as diretrizes do sistema tributário
nacional inaugurado pela Reforma empreendida pela Emenda Constitucional 18, de
1º.12.1965, que adotou, por regra, a tributação sobre bases econômicas.
Desse modo, a Constituição, quando atribui competência
impositiva ao Município para tributar serviços de qualquer natureza, não
compreendidos na competência das outras pessoas políticas, exige que só se
alcancem, mediante incidência do ISS, os atos e fatos que se possam qualificar,
juridicamente, como serviços (Ag. Reg. no Recurso Extraordinário 446.003-3/PR,
Rel. Ministro Celso de Mello, Segunda Turma, julgado em 30/05/2006).
Por isso a dúvida repousa na definição do que se enquadra
como serviço na Constituição Tributária.
No atual panorama jurisprudencial, seu conceito esposa-se
na Súmula Vinculante n. 31 (é inconstitucional a incidência do imposto sobre
serviços de qualquer natureza - ISS sobre operações de locação de bens
móveis), que teve, como um dos precedentes representativos, o RE 116.121, de
relatoria do Ministro Octavio Gallotti. Considerado ponto de inflexão, o
referido recurso colocou em primeiro plano as definições do Direito Civil, pela
interpretação oblíqua do art. 110 do CTN. Isto é, para o STF, a prestação de
serviço envolve o esforço humano ou obrigação de fazer.
Conceito alargado ao longo do tempo, mas ainda não superado
pelo Supremo Tribunal Federal conforme se observa do bosquejo historiográfico
apontado na decisão do Recurso Extraordinário 651.703/PR, que discutiu a
possibilidade de tributação das operadoras de planos privados de assistência à
saúde:
A Suprema Corte, no julgamento dos RE 547.245 e RE
592.905, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro
e leaseback, sinalizou que a interpretação do conceito de serviços no texto
constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente vinculado ao
conceito de obrigação de fazer, vindo a superar seu precedente no RE 116.121,
em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada
numa obrigação de fazer. (...) A finalidade dessa classificação (obrigação de
dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador
constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto
constitucional tributáveis pelos impostos (por exemplo, serviços de comunicação
tributáveis pelo ICMS; serviços financeiros e securitários tributáveis pelo
IOF; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza tributáveis
pelo ISS), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos
produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais,
sujeitos a remuneração no mercado. (...) Sob este ângulo, o conceito de
prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito
Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir
de um conjunto de atividades imateriais, prestados com habitualidade e intuito
de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador.
(Recurso Extraordinário 651.703/PR, Rel. Ministro Luiz
Fux, julgamento em 15-6 e 29-9-2016, ata publicada no DJE de 7-10-2016)
Tal Recurso, em sede de Repercussão Geral, ampliou o escopo
exegético do art. 110 do CTN, ao introduzir o pluralismo metodológico na
interpretação das normas tributárias. Segundo o Ministro Luiz Fux, os conceitos
constitucionais tributários não são fechados e unívocos, mas dotados de fluidez
e mutação.
Nessa hermenêutica multifacetada, os serviços de qualquer
natureza, citados na Constituição, não se condicionam aos dispostos na
legislação infraconstitucional. Desta sorte, o conceito de prestação de
serviços pode ou não prescindir da entrega de bens ao tomador. Vincula-se, nas
palavras do relator, ao oferecimento de utilidade para outrem, a partir de um
conjunto de atividades imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de
lucro.
Ressalta-se que, em sede de Embargos de Declaração, a
Embargante sustentou que aqueles que estavam com situação jurídica consolidada
com a não incidência do ISSQN, não pode, salvo melhor juízo, serem
transformados em potencial devedor do ISSQN, sob pena de ofensa a (sic)
segurança jurídica, requerendo modulação temporal dos efeitos da decisão.
O relator, Ministro
Luiz Fux, afirmou que o Colegiado entendeu que prevalece no caso o elemento
inerente ao fazer, devido às características específicas dos contratos de
assistência privada à saúde celebrados pelas operadoras de planos de saúde, de
natureza complexa. Todavia, sinalizou, valendo-se da técnica de
julgamento-alerta, possível revisão de entendimento pela Suprema Corte:
Em razão disso é que, valendo-se da técnica jurisdicional
preventiva como forma de garantir a continuidade jurídica, deixo o alerta de
que poderá ocorrer uma possível mudança no entendimento da Corte em relação ao
assunto, pois não tardará para que este Tribunal se manifeste acerca das novas
atividades tecnológicas que tem surgido, com o objetivo de descortinar-lhes a
natureza jurídica para fins de incidência tributária.
(Embargos de Declaração no Recurso Extraordinário
651.703/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 28/02/2019)
Volvemos ao caso vertente. Pelas informações da consulente,
as saídas em tela envolvem apenas o fornecimento da estrutura metálica (NCM
7308.90.90) que serve de suporte para a propaganda. Portanto, nas saídas desses
materiais predomina a obrigação de dar, por não implicar um esforço humano
dirigido à produção de um bem imaterial. Por conseguinte, ocorre o fato gerador
do imposto estadual. Reforça esse argumento o fato de a consulente não produzir
a arte gráfica final.
Ademais, sob a ótica do CNAE principal da consulente, as
atividades por ela realizada são classificadas como indústria de
transformação, como se vê abaixo:
Seção: C
INDÚSTRIAS DE TRANSFORMAÇÃO
Divisão: 25 FABRICAÇÃO DE PRODUTOS DE
METAL, EXCETO MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
Grupo: 25.1 Fabricação de estruturas
metálicas e obras de caldeiraria pesada
Classe: 25.12-8 Fabricação de esquadrias
de metal
Subclasse:
2512-8/00 Fabricação de
esquadrias de metal
Pelas notas explicativas, esta classe compreende a
fabricação de esquadrias de metal (portões, marcos e batentes, grades, portas
metálicas onduladas, portas corta-fogo, etc.) e a instalação de esquadrias metálicas quando realizada pela unidade
fabricante.
Seu CNAE secundário, relacionado ao objeto da consulta,
também é classificado como atividade de indústria de transformação:
Seção: C
INDÚSTRIAS DE TRANSFORMAÇÃO
Divisão: 25 FABRICAÇÃO DE PRODUTOS DE
METAL, EXCETO MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
Grupo: 25.9 Fabricação de produtos de
metal não especificados anteriormente
Classe: 25.93-4 Fabricação de artigos de
metal para uso doméstico e pessoal
Subclasse:
2593-4/00 Fabricação de
artigos de metal para uso doméstico e pessoal
Aliás, seu produto de saída possui NCM classificado na TIPI
como sujeito ao imposto de produtos industrializados construções e suas partes
(por exemplo, pontes e elementos de pontes, comportas, torres, pórticos,
pilares, colunas, armações, estruturas para telhados, portas e janelas, e seus
caixilhos, alizares e soleiras, portas de correr, balaustradas), de ferro
fundido, ferro ou aço, exceto as construções pré-fabricadas da posição 94.06;
chapas, barras, perfis, tubos e semelhantes, de ferro fundido, ferro ou aço,
próprios para construções.
Dessa maneira, resta claro que nas saídas dadas pela
consulente, com as estruturas indicadas na exordial e no âmbito dos CNAEs 25.12-8/00 e 25.93-4/00, incide o ICMS, e não o
ISS.
Por tais fundamentos, proponho que se responda à consulente
que a saída de produtos resultantes da fabricação de estruturas metálicas e de
artigos de metal (NCM 7308.90.90), sob os CNAEs
25.12-8/00 e 25.93-4/00, sofre a exação do ICMS, pois se caracteriza
como obrigação de dar. Ademais, as atividades da consulente pertencem à
indústria de transformação, sujeitas igualmente ao IPI.
É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários
Nome | Cargo |
FRANCISCO DE ASSIS MARTINS | Presidente COPAT |
CAMILA CEREZER SEGATTO | Secretário(a) Executivo(a) |
Data e Hora Emissão | 16/12/2019 17:49:08 |