ICMS. CREDITAMENTO. BENS DE USO E CONSUMO. REGIME DE CRÉDITO FÍSICO. o creditamento do ICMS incidente sobre a aquisição de produtos intermediários empregados no processo produtivo depende da comprovação de seu consumo imediato e integral, além de sua integração física ao produto final. Materiais que sofrem desgaste gradual, ainda que essenciais à atividade produtiva, e que não se incorporam ao produto final, caracterizam-se como de uso ou consumo do estabelecimento, cujo direito ao crédito encontra-se postergado para 1º de janeiro de 2033, conforme o art. 33, I, da Lei Complementar nº 87/1996.

Trata-se de consulta formulada por contribuinte atuante no setor de biotecnologia, com atividades industriais de tratamento de efluentes e de fabricação de produtos biológicos destinados ao setor agroindustrial.

A Consulente delimita o objeto da consulta exclusivamente à sua atividade industrial, segregando-a de eventuais prestações de serviços de análises laboratoriais para terceiros, as quais, segundo reconhece, sujeitam-se ao ISS.

Descreve o processo produtivo, que compreende etapas de equalização e homogeneização do efluente, correção de pH, coagulação, floculação e decantação, filtração, tratamento biológico (quando aplicável), desidratação e destinação de lodos, além do desenvolvimento e fabricação de formulações específicas para aplicação em cultivos.

Sustenta que o laboratório industrial constitui etapa técnica indissociável da linha de produção, na medida em que as análises realizadas antes e após o tratamento definem parâmetros operacionais, dosagem de insumos e validam a conformidade do efluente tratado perante as exigências ambientais.

Afirma que, sem as análises laboratoriais concomitantes, o processo industrial se tornaria tecnicamente inviável e juridicamente irregular, razão pela qual o laboratório e seus insumos funcionariam como suporte indispensável ao atendimento da norma técnica.

Enumera, de forma exemplificativa, os itens aplicados no processo e invoca o art. 20 da Lei Complementar nº 87/96 e o critério da "essencialidade e relevância", sustentando ser irrelevante a integração física ao produto final, desde que o bem seja indispensável ao processo produtivo, consumido ou utilizado diretamente na industrialização e possua nexo funcional direto com a atividade industrial.

Ao final, indaga se é correto o entendimento de que o ICMS destacado nas aquisições dos insumos descritos gera direito a crédito, para fins de compensação na apuração do imposto, nos termos do art. 20 da Lei Complementar nº 87/96, ainda que tais bens não se integrem fisicamente ao produto final.

O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina. A autoridade fiscal verificou as condições de admissibilidade.

É o relatório, passo à análise.

Constituição Federal, art. 155, § 2º, I e XII, "c". Lei Complementar nº 87/1996, arts. 19, 20 e 33, I. Lei nº 10.297/1996, arts. 21 a 23. RICMS/SC, arts. 28, 29, 34 e 82.

A análise da matéria objeto da presente consulta cinge-se à definição da natureza dos materiais adquiridos pela consulente, que se desgastam ou são consumidos gradualmente no processo produtivo. A questão central é distingui-los entre insumos, cujo crédito é imediato, e materiais de uso ou consumo, cujo direito ao crédito se encontra postergado.

O princípio da não cumulatividade do ICMS, insculpido no art. 155, § 2°, I, da Constituição Federal, é operacionalizado pela técnica da compensação entre débitos e créditos. Contudo, a amplitude desse direito ao crédito não é irrestrita. É entendimento pacífico, inclusive no âmbito do Supremo Tribunal Federal (RE 704815, Tema nº 633), que a sistemática constitucional adotada foi a do crédito físico, e não a do crédito financeiro.

Pelo regime do crédito físico, somente ensejam creditamento os bens que se integram fisicamente à mercadoria final e são consumidos de maneira imediata e integral durante o processo produtivo. Como bem pontuou o Ministro Gilmar Mendes no voto condutor do referido julgado, não há cumulatividade de incidências quando um bem é meramente usado ou consumido no processo, pois tal insumo não será objeto de nova tributação na saída do produto final.

Destarte, diante do regime do crédito físico, a essencialidade, obrigatoriedade técnica ou exigência ambiental não bastam sem integração física ao produto final.

A Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir), ao regulamentar o imposto, traçou as balizas para o aproveitamento dos créditos. O seu art. 20 assegura ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado na entrada de mercadorias no estabelecimento, inclusive as destinadas ao seu uso ou consumo. Todavia, o art. 33, I, do mesmo diploma legal, impõe uma clara limitação temporal a essa prerrogativa, estabelecendo que "somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento nele entradas a partir de 1º de janeiro de 2033".

Dessa forma, a legislação de regência distingue claramente os insumos dos materiais de uso e consumo. Os primeiros são aqueles que integram o produto final e se esgotam por completo e instantaneamente na cadeia produtiva, gerando crédito imediato. Os segundos, por sua vez, são todos os demais materiais que, embora possam ser necessários ou até essenciais à atividade, não se enquadram na definição de insumo, tendo seu creditamento postergado.

É exatamente esse o entendimento consolidado desta Comissão, firmado em sucessivas manifestações, entre as quais as Consultas COPAT nº 61/2009, 64/2009, 146/2011, 54/2012, 11/2015, 74/2015, 98/2017, 120/2017, 79/2021 e, mais recentemente, a Consulta COPAT nº 80/2025, cujo teor se aplica, em tudo, ao caso ora examinado.

O argumento de que a essencialidade do material ao processo produtivo seria suficiente para caracterizá-lo como insumo, não encontra respaldo na legislação e na jurisprudência aplicável ao ICMS em Santa Catarina.

Nesse sentido, em sede de IRDR, o Grupo de Câmaras de Direito Público TJ/SC sob o Tema nº 10, cujo processo paradigma foi o de nº 5040680-69.2018.8.24.0000, firmou a tese de que: “O creditamento do ICMS incidente sobre a aquisição de produtos intermediários empregados no processo produtivo, na vigência da Lei Complementar n. 87/96, depende da comprovação de seu consumo imediato e integral, além de sua integração física ao produto final”.

Permitir o creditamento com base unicamente no critério da essencialidade esvaziaria o comando normativo do art. 33, I, da LC nº 87/1996, pois grande parte dos materiais de uso e consumo podem ser considerados essenciais à atividade empresarial.

O desgaste decorrente do uso é inerente à atividade industrial e não se confunde com o consumo imediato e integral que a legislação exige para a apropriação do crédito. Tais bens não se movem na cadeia de circulação do ICMS, não havendo, portanto, etapa posterior de tributação a ser compensada.

Quanto aos produtos químicos empregados no processo industrial, o direito ao crédito não decorre do simples consumo por reação química, mas da comprovação de que o item se consome de forma imediata e integral e se integra fisicamente ao produto final objeto de saída pelo estabelecimento.

Assim, reagentes, nutrientes, corretivos e demais insumos utilizados na fabricação dos produtos biológicos destinados ao setor agroindustrial poderão gerar crédito quando houver comprovação técnica de sua incorporação ao produto final, conforme se extrai dos arts. 28 e 29 do RICMS/SC, observadas as demais condições legais.

Diversamente, produtos químicos utilizados no tratamento de efluentes, tais como coagulantes, floculantes, corretores de pH e agentes de oxidação ou redução, não geram crédito quando sua atuação se limita à neutralização, coagulação, floculação, tratamento, formação de lodo ou adequação do efluente para descarte, sem integração física a mercadoria final comercializada. O enquadramento deve ser feito item a item, conforme a função efetivamente exercida no processo produtivo e a destinação do material.

A mesma lógica se aplica aos materiais utilizados no laboratório industrial da consulente, ainda que indispensáveis ao controle de qualidade e ao atendimento das exigências ambientais. Testes de pH, placas de Petri, béqueres, pipetas graduadas, elementos filtrantes e filtros, quando empregados em análises de amostras para aferição de parâmetros operacionais, não se integram fisicamente ao efluente tratado nem ao produto biológico comercializado, tampouco se consomem de forma imediata e integral como insumos incorporados ao produto final. Classificam-se, portanto, como material de uso ou consumo do estabelecimento, cujo direito ao crédito encontra-se postergado para 1º de janeiro de 2033.

A alegação de que tais análises constituem etapa indissociável e juridicamente obrigatória do processo, embora juridicamente relevante sob outras perspectivas, não é suficiente, isoladamente, para deslocar o enquadramento desses bens do regime do crédito físico. Como assentado na Consulta COPAT nº 80/2025, materiais que sofrem desgaste gradual, ainda que essenciais à atividade produtiva, mas que não se incorporam ao produto final, caracterizam-se como de uso ou consumo do estabelecimento.

Quanto aos equipamentos de proteção individual (EPI) e demais materiais de segurança exigidos por norma técnica para a proteção do trabalhador e para as boas práticas laboratoriais, tais bens, por sua destinação inerente à proteção do operador e não à transformação da mercadoria, classificam-se como material de uso ou consumo do estabelecimento, sem direito a crédito até o marco temporal do art. 33, I, da Lei Complementar nº 87/96. A obrigatoriedade trabalhista ou técnica não altera tal enquadramento.

Diante do exposto, responda-se à consulente que o creditamento do ICMS incidente sobre a aquisição de produtos intermediários empregados no processo produtivo depende da comprovação de seu consumo imediato e integral, além de sua integração física ao produto final. Materiais que sofrem desgaste gradual, ainda que essenciais à atividade produtiva, e que não se incorporam ao produto final, caracterizam-se como de uso ou consumo do estabelecimento, cujo direito ao crédito encontra-se postergado para 1º de janeiro de 2033, conforme o art. 33, I, da Lei Complementar nº 87/1996.

À consideração da Comissão.