PARCELAMENTO – MULTA MORATÓRIA DE ATÉ 20% INTRODUZIDA PELOS ARTIGOS 2º, 3º E 4º DA LEI NUM. 18.721/2023 NO CAPÍTULO VI DA LEI NUM. 5.938/81 – DATA DA ENTRADA EM VIGOR E EFEITO IMEDIATO.

Narra o consulente que no dia 15.12.2023 lavrou escritura pública de inventário e partilha com o respectivo preenchimento e remessa da DIEF-ITCMD com solicitação de parcelamento do imposto devido e devido recolhimento da primeira parcela.

Narra, ainda, que no dia 15.01.2024, recolheu a segunda parcela sem que tenha havido o acréscimo de juros e multa. Já no dia 15.02.2024, ao emitir a guia DARE para pagamento da terceira parcela, foram acrescidos multa de 0,3% ao dia, além de juros de mora.

Em longa digressão, alegou, resumidamente, que os artigos 105 e 106 do Código Tributário Nacional impedem a aplicação da multa moratória para fatos geradores pretéritos. Que o parcelamento foi concedido antes da produção de efeitos da Lei nº 18.721/2023. Que o artigo 69-A da Lei nº 5.983/81 não pode estar prevendo a incidência de multa moratória sobre parcelamento adimplente. Que a melhor interpretação do artigo 68-B é que sua incidência se restringe aos casos de impontualidade no parcelamento. Que a denúncia espontânea exclui as multas de caráter punitivo e moratório

Vem perante essa Comissão perguntar se está correto seu entendimento.

O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984. A autoridade fiscal verificou as condições de admissibilidade.

É o relatório, passo à análise.

Decreto-Lei nº 4.657, de 4 de setembro de 1942, artigos 1º e 6º.

Lei nº 18.721, de 30 de outubro de 2023, artigos 2º, 3º, 4º e 10.

Lei nº 5.938, de 27 de novembro de 1981, artigos 69, 69-A e 69-B.

Código Tributário Nacional, artigo 138.

A Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro (Decreto-Lei nº 4.657, de 4 de setembro de 1942) é norma de estrutura que estabelece, no direito pátrio, como devem ser interpretadas e aplicadas no espaço e no tempo, as leis. Daí sua aplicação universal: relações privadas e públicas. A Lei de Introdução prevê em seu artigo 1º que:

Art. 1º Salvo disposição contrária, a lei começa a vigorar em todo o país quarenta e cinco dias depois de oficialmente publicada.

Já o artigo 6º da mesma Lei de Introdução prevê que entrando em vigor a lei seu efeito é imediato:

Art. 6º A Lei em vigor terá efeito imediato e geral, respeitados o ato jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada.   

CARLOS ROBERTO GONÇALVES ensina em seu livro Direito Civil Brasileiro que:

“... a obrigatoriedade da lei não se inicia no dia da publicação, salvo se ela própria assim o determinar. Pode, desse modo, entrar em vigor na data de sua publicação ou em outra mais remota, conforme constar expressamente de seu texto. Se nada dispuser a esse respeito, aplica-se a regra do art. 1º supramencionado” (pag. 57 e 58).

Já NELSON NERY JÚNIOR, dissertando sobre os efeitos imediatos da lei nova, citando ROUBIER, afirmou:

“O efeito imediato da lei deve ser considerado como a regra ordinária: a lei nova se aplica, desde a sua promulgação (rectus: entrada em vigor), a todos os efeitos que resultarão no futuro, de relações jurídicas nascidas ou por nascer” (in Código Civil Comentado. Livro Complementar).

No presente caso, os artigos 2º, 3º e 4ª da Lei nº 18.721, de 30 de outubro de 2023, introduziram alterações no capítulo VI da Lei nº 5.983/81 que redundaram na previsão de incidência de multa moratória de 0,3% ao dia, limitada ao máximo de 20%, para o pagamento a destempo do tributo, inclusive no parcelamento do crédito tributário dele decorrente. O legislador, utilizando-se da disposição contida no caput do artigo 1º da Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro, determinou por intermédio do artigo 10 a entrada em vigor imediata dos comandos normativos:

 Lei nº 18.721, de 30 de outubro de 2023.

...

Art. 10. Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação.

Conjugando-se, destarte, o artigo 10 da Lei nº 18.721/2023 com os artigos 1º e 6º da Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro, temos que a nova redação dada ao capítulo VI da Lei nº 5.983/81 entrou em vigor na data de 30 de outubro de 2023 e nesta mesma data passou a ter efeito imediato e geral.

No que tange à alegação de que não seria a melhor interpretação do artigo 69-A da Lei nº 5.983/81 sua aplicabilidade aos parcelamentos adimplidos em sua data de vencimento, temos que in claris cessat interpretatio. Isso porque, o artigo 68-B da Lei nº 5.983/81, com efeitos desde 30.10.2023, expressamente prevê:

Art. 69-B. Na hipótese de parcelamento do crédito tributário, os acréscimos de que tratam os arts. 69 e 69-A desta Lei serão calculados até a data de pagamento de cada parcela.

Por fim, note-se inaplicável no caso o regramento relativo à denúncia espontânea, haja vista que se relaciona com a confissão de infração à legislação tributária, nos termos do artigo 138 do CTN. No presente caso houve cumprimento da legislação tributária pela entrega da declaração e parcelamento do crédito tributário. De modo que, infração à legislação tributária, não houve.

De qualquer modo, para a correta compreensão do tema devemos verificar a coexistência em nosso ordenamento jurídico de dois subtipos diferentes de multas: a multa moratória e a multa de ofício.

Podemos afirmar que a multa moratória tem natureza jurídica indenizatória, buscando ressarcir o credor pelo atraso na satisfação da prestação a qual faz jus, é devida diretamente pela previsão legal e independe de constituição por parte da autoridade administrativa; sua finalidade primordial é desestimular o cumprimento da obrigação fora de prazo. Assim, destina-se, não a afligir o infrator, mas a compensar o sujeito ativo pelo prejuízo suportado em virtude do atraso no pagamento do que lhe era devido. É penalidade de caráter civil, posto que comparável à indenização prevista no direito civil.

Já a multa de ofício tem natureza jurídica punitiva do descumprimento da obrigação tributária e necessita de constituição formal através do lançamento previsto no artigo 142 do CTN. Tem sua fundamentação no interesse público de punir o inadimplente. É a multa proposta por ocasião do lançamento e é aquela cuja aplicação é excluída pela denúncia espontânea a que se refere o artigo 138 do Código Tributário Nacional, onde o arrependimento, oportuno e formal, da infração, faz cessar o motivo de punir.

No que se refere à doutrina, podemos verificar juristas de grande envergadura, como ZELMO DENARI, que em seu Curso de Direito Tributário, apontando a diferença existente entre multas moratórias e punitivas, ensina:

As penalidades pecuniárias, em nosso sistema tributário, podem resultar da violação de um dever administrativo, vale dizer, de uma infração tributária legalmente prevista, ou da violação de um direito subjetivo de crédito do ente público, vale dizer, do inadimplemento de uma obrigação tributária no respectivo vencimento. Devemos aludir, no primeiro caso, às multas por infração e, no segundo caso, às multas de mora. Para distinguirmos uma da outra, basta considerar que as multas por infração são apuradas e regularmente constituídas por meio de auto de infração, enquanto as multas de mora são sanções previstas na legislação ordinária dos entes políticos que derivam do inadimplemento puro e simples de obrigação tributária no respectivo vencimento.

PAULO DE BARROS CARVALHO segue a mesma linha, quando afirma em seu livro Curso de Direito Tributário que “o modo de exclusão da responsabilidade por infrações à legislação tributária é a denúncia espontânea do ilícito... A iniciativa do sujeito passivo, promovida com a observância desses requisitos, tem a virtude de evitar a aplicação de multas de natureza punitiva, porém não afasta os juros de mora e a chamada multa de mora, de índole indenizatória e destituída do caráter de punição”.

O autor do anteprojeto do Código Tributário Nacional, RUBENS GOMES DE SOUZA, também perfilha o mesmo entendimento, quando, tratando da multa de mora, ensina que “sua natureza é comparável à das indenizações por prejuízos, previstas no direito civil, e por isso se diz que a mora é uma penalidade de caráter civil”, complementando que “justamente por ser uma reparação do prejuízo do credor, a multa de mora é fatal, isto é, sempre devida, desde que se verifique o atraso, independentemente dos motivos deste”.

Transcorrido, portanto, o prazo legal para pagamento do tributo, sempre haverá incidência da multa de mora. Ou seja, sua aplicação independe da atividade administrativa do agente fiscal com vistas à sua cobrança, ela decorre da lei e pressupõe apenas que o pagamento do imposto seja efetuado a destempo.

Responda-se ao consulente que a multa moratória prevista nos artigos 69 e 69-A da Lei nº 5.938/81 incide, por força do artigo 69-B do mesmo diploma legal, aos parcelamentos concedidos a partir da entrada em vigor da Lei nº 18.721/2023.

É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.