ICMS. APLICAÇÃO DA REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO PREVISTA NO ART. 90 DO ANEXO 2 DO RICMS/SC-01 NA HIPÓTESE DE SAÍDA DE MERCADORIAS ADQUIRIDAS DE ATACADISTAS BENEFICIADOS PELO MESMO TTD. POSSIBILIDADE. VEDAÇÃO DO § 10 DO ART. 90 LIMITADA A MERCADORIAS ALCANÇADAS POR QUALQUER OUTRO BENEFÍCIO FISCAL QUE SEJA DELE DIVERSO. INTERPRETAÇÃO LITERAL, TELEOLÓGICA E HISTÓRICA DO BENEFÍCIO.

          Trata-se de consulta na qual a Consulente, cuja atividade principal é o “comércio atacadista especializado em outros produtos alimentícios não especificados anteriormente”, questiona esta Comissão quanto à correta interpretação a ser dada à restrição constante no § 1º e nos incisos I e II do § 10 do art. 90 do Anexo 2 do RICMS/SC-01.

          Na referida petição, a Consulente informa que é beneficiária do Tratamento Tributário Diferenciado (TTD) nº 9, consistente na redução da base de cálculo do ICMS em saídas internas promovidas por distribuidores e atacadistas. Sob tal regime, comercializaria mercadorias do segmento de cosméticos e de perfumaria, previstos na Seção I do Anexo 1 do RICMS/SC-01, estando sujeitos ordinariamente à alíquota interna de 25% (vinte e cinco por cento), conforme alínea “b” do inciso II do art. 26 do Regulamento.

          Em regra, a Consulente adquiriria tais mercadorias para revenda diretamente de estabelecimentos industriais. Contudo, teria surgido a oportunidade de aquisição dos referidos produtos de fornecedor atacadista, também beneficiado pelo TTD nº 9.

          Diante de tal cenário e considerando a previsão dos §§ 1º e 10 do art. 90 do Anexo 2 do RICMS/S-01, que estabelecem a proibição de utilização do benefício em análise na saída de mercadorias alcançadas por qualquer outro benefício fiscal, a Consulente questiona: “Seria possível a aplicação do TTD nº 9 nas saídas internas a varejistas, quando na entrada dessas mercadorias o fornecedor atacadista já aplicou o mesmo benefício?”

          Destaca-se a posição da Consulente no sentido de que a proibição assinalada alcançaria tão somente benefícios diversos do estabelecido no art. 90 do Anexo 2, de forma que, por força da interpretação literal prevista no art. 111 do Código Tributário Nacional (CTN), seria possível a aplicação da redução da base de cálculo do TTD nº 9 em saídas de mercadorias alcançadas pelo mesmo benefício em etapas anteriores da cadeia.

          É o Relatório. Passo à análise.

Código Tributário Nacional, art. 111; e

RICMS/SC-01, Anexo 2, art. 90;

          Primordialmente, cabe salientar que o benefício em análise foi introduzido na legislação catarinense pela Lei nº 14.967, de 7 de dezembro de 2009, que estabeleceu redução da base de cálculo do ICMS em saídas internas promovidas por atacadistas e distribuidores nos seguintes termos:

“Art. 22. Nos termos e condições previstas em regulamento, mediante tratamento tributário diferenciado autorizado pela Secretaria de Estado da Fazenda, o ICMS relativo a operação própria, devido nas saídas internas promovidas por distribuidores ou atacadistas com destino a contribuinte do imposto, será calculado sobre base de cálculo reduzida em:

I - 29,411 % (vinte e nove inteiros e quatrocentos e onze milésimos por cento), nas saídas de mercadorias sujeitas à alíquota de 17 % (dezessete por cento); e

II - 52 % (cinquenta e dois por cento), nas saídas de mercadorias sujeitas à alíquota de 25 % (vinte e cinco por cento).

§ 1º O disposto neste artigo não se aplica às operações que destinem mercadorias a consumidor final, salvo se contribuinte do imposto.

§ 2º O regulamento poderá excetuar expressamente as operações e mercadorias não contempladas com o benefício previsto neste artigo.

§ 3º Na hipótese deste artigo, fica assegurada a manutenção integral dos créditos relativos às entradas de mercadorias.

§ 4º Não poderá ser concedido tratamento tributário diferenciado ao contribuinte que, por qualquer de seus estabelecimentos situados em outra unidade da Federação, detenha tratamento tributário que resulte carga tributária menor que a efetivamente devida na operação interestadual, salvo se a redução decorrer de benefício concedido nos termos da Lei Complementar federal nº 24, de 7 de janeiro de 1975.”

          Por sua vez, ao regulamentar o supracitado benefício fiscal, o art. 90 do Anexo 2 do RICMS/SC-01 estabeleceu diversas exceções à sua aplicação. Limitando tais hipóteses ao escopo deste parecer, verifica-se, inicialmente, que o inciso I do § 1º do art. 90 previu a não aplicação do benefício nas saídas de mercadorias quando estas forem alcançadas por qualquer outro benefício fiscal.

          Deve ser salientado, desde já, que a referida expressão constitui vedação ordinária para incidência de benefícios fiscais, cujo sentido, tradicionalmente, remonta ao entendimento de que, uma vez aplicado o benefício em questão, restaria vedada a incidência, na mesma saída, de qualquer outra desoneração dele diversa. Tal entendimento constituiria decorrência lógica do próprio texto, considerando que a cumulação de benefícios iguais no caso narrado revelar-se-ia impraticável.

          Entendendo pela insuficiência da supracitada vedação, decidiu o legislador por estendê-la, abarcando não apenas uma cumulação simultânea de benefícios, mas também a cumulação entre diferentes etapas da cadeia produtiva. Nesse contexto, inseriu-se o § 10 ao art. 90 do Anexo 2, prevendo a não aplicação da redução da base de cálculo para atacadistas nas saídas de mercadorias alcanças por qualquer outro benefício fiscal no momento de sua aquisição. Vejamos:

“§ 10. O benefício previsto neste artigo também não se aplica a saídas de mercadorias alcançadas por qualquer outro benefício fiscal:

I – aplicado na operação de aquisição da mercadoria pelo estabelecimento distribuidor ou atacadista, quando o fornecedor for o detentor do benefício; ou

II – aplicável por ocasião da entrada da mercadoria no estabelecimento distribuidor ou atacadista, quando este for o detentor do benefício.”

          Em que pese a cumulação em cadeia de benefícios iguais ser materialmente possível, entende-se que a exegese da expressão “qualquer outro benefício” se mantém na supracitada hipótese. Logo, entende-se que o disposto no § 10 do art. 90 tem por finalidade vedar a aplicação do TTD nº 9 somente na hipótese de saídas de mercadorias alcançadas na etapa anterior por benefício dele diverso.

          Tal entendimento decorreria não apenas de uma interpretação eminentemente literal do dispositivo, mas igualmente de seus aspectos teleológico e histórico. Nesse contexto, sob o aspecto teleológico, constata-se que a norma tem por objetivo incentivar e fortalecer as atividades de distribuidores e atacadistas catarinenses, que enfrentam concorrência de estabelecimentos similares de outros estados. Já sob uma interpretação histórica, constata-se que a vedação do § 10 do art. 90 foi instituída precipuamente para impedir a utilização do TTD nº 9 na saída de mercadorias anteriormente beneficiadas pelos TTDs nº 409, 410 e 411, conforme se observa na Exposição de Motivos nº 184/2018, anexa ao Decreto nº 1.730, de 20 de setembro de 2018. Nesse diapasão, dispõe a justificativa da Alteração nº 3.963, que alterou o dispositivo em análise:

“5.   A Alteração 3.963 modifica o § 10 do art. 90 do Anexo 2 do RICMS/SC-01, a fim de deixar claro que o benefício de que trata o art. 90 do Anexo 2 não se aplica a saídas de mercadorias alcançadas por qualquer outro benefício fiscal aplicado na operação de aquisição da mercadoria pelo estabelecimento distribuidor ou atacadista, quando o fornecedor for o detentor do benefício; ou aplicável por ocasião da entrada da mercadoria no estabelecimento distribuidor ou atacadista, quando este for o detentor do benefício.

6.   Ressalta-se que o objetivo do § 10 do art. 90 do Anexo 2 do RICMS/SC-01, quando introduzido pela Alteração 3.473 era o de impedir que o atacadista comprasse da Trading com TTD 409, 410 ou 411 (que, além do diferimento, concede ao importador crédito presumido na saída subsequente da mercadoria importada para comercialização) e revendesse no atacado com o benefício do TTD 9 (redução de base de cálculo resultando em uma carga efetiva de 12%).

7.   Entretanto, a redação atual do dispositivo apresentou dificuldades quanto à sua aplicação, por não estar claro qual o objetivo pretendido pelo mesmo, e em virtude disso se justifica a sua alteração, por questões de clareza.”

          Considerando tal justificativa, entende-se que a adoção de interpretação mais restritiva do dispositivo em análise iria de encontro ao objetivo da norma, fragilizando o próprio benefício.

          Diante do exposto, considerando uma visão literal, histórica e teleológica do art. 90 do Anexo 2 do RICMS/SC-01 e de seus parágrafos, entende-se que a vedação constante em seu § 10 aplica-se tão somente a mercadorias alcançadas por benefícios diversos do previsto no dispositivo. Logo, não há impedimento para utilização do TTD nº 9 quando a mercadoria tiver sido adquirida de atacadista beneficiário do mesmo regime especial.

          Diante do exposto, responda-se à consulente que não há impedimento para utilização da redução da base de cálculo prevista no art. 90 do Anexo 2 do RICMS/SC-01 (TTD nº 9) na hipótese de saída de mercadorias já alcançadas pelo mesmo benefício fiscal no momento de sua aquisição. Por outro lado, resta vedada tal utilização quando a mercadoria for alcançada por qualquer benefício que seja dele diverso, em obediência à vedação prevista no § 10 do mesmo dispositivo.

          É o parecer que submeto à apreciação desta Comissão Permanente de Assuntos Tributários.