CONSULTA 150/2016
EMENTA: ICMS. EXPORTAÇÃO DE SERVIÇO. A MERA CONTRATAÇÃO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE POR RESIDENTE OU DOMICILIADO NO EXTERIOR NÃO BASTA PARA CARACTERIZAR A EXPORTAÇÃO DE SERVIÇO.
NÃO INCIDE O ICMS SOBRE A PRESTAÇÃO DE TRANSPORTE DE MERCADORIA EXPORTADA, ENTRE O ESTABELECIMENTO EXPORTADOR E O PORTO DE EMBARQUE.
Publicada na Pe/SEF em 21.12.16
Da Consulta
Narra o consulente que é empresa dedicada ao transporte rodoviário de cargas, contratada por empresa sediada no exterior do país para transportar seus contêineres nas seguintes hipóteses narradas:
1. Conteiner vazio do porto até o local de armazenagem;
2. Conteiner vazio do local de armazenagem até o porto; e
3. Conteiner com mercadoria a ser exportada, do local de armazenagem até o porto.
Questiona se as prestações narradas estão abrangidas pela isenção do ICMS, diante da prestação de serviço para cliente do exterior.
O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984. A autoridade fiscal verificou as condições de admissibilidade.
É o relatório, passo à análise.
Legislação
Constituição Federal, art. 155, § 2°, X, a;
Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996, art. 3°, II, e parágrafo único;
Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, art. 2º, parágrafo único.
Lei 10.297, de 26 de dezembro de 1996, arts. 2°, II, 7°, II, e parágrafo único;
RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 5°, XIII.
Fundamentação
Em preliminar, cumpre esclarecer ao consulente que o ICMS somente incide sobre o serviço de transporte quando interestadual ou intermunicipal. No caso de o local de destino (armazém) localizar-se no mesmo município do local de origem da prestação (porto), a competência tributária é do Município em que localizados.
A matéria suscitada pela consulente já foi analisada por esta Comissão e, em razão da clareza e objetividade da fundamentação da resposta dada na COPAT nº 103/2011, toma-se, por empréstimo, os argumentos nela contidos para fundamentar a presente resposta.
"Pretende a consulente que a prestação de serviço de transporte dentro do território nacional, por estar o contratante domiciliado no exterior, caracteriza-se como exportação de serviço e, portanto, ao abrigo da imunidade prevista no art. 155, § 2°, X, a, da Constituição Federal.
Contudo, para caracterizar a exportação de serviços, deve haver uma efetiva destinação do serviço ao exterior: não só o tomador do serviço (que paga pelo serviço) deve ser pessoa residente ou domiciliada no exterior, mas também é imprescindível que a execução do serviço produza efeitos no exterior.
Com efeito, o art. 2°, § 2°, da Lei Complementar 116/2003, dispõe claramente que não estão abrangidos por regra de imunidade "os serviços desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior". Se a prestação de serviços produzir efeitos no Brasil, não há que se falar em exportação de serviços. Ou seja, para haver exportação no caso do serviço ser prestado aqui para produzir efeitos no exterior.
Nesse sentido, decidiu a Egrégia Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial 831.124 RJ (DJ 25/09/2006 p. 239; RDDT vol. 135 p. 149), relatado pelo Min. José Delgado:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ISSQN. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. SERVIÇO DE RETÍFICA, REPARO E REVISÃO DE MOTORES E DE TURBINAS DE AERONAVES CONTRATADO POR EMPRESA DO EXTERIOR. EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS. NÃO-CARACTERIZAÇÃO. SERVIÇO EXECUTADO DENTRO DO TERRITÓRIO NACIONAL. APLICAÇÃO DO ART. 2º, PARÁGRAFO ÚNICO, DA LEI Nº LC 116/03. OFENSA AO ART. 535 DO CPC REPELIDA. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO DE DISPOSITIVOS LEGAIS. SÚMULAS 282/STF E 211/STJ.
4. Nos termos do art. 2º, inciso I, parágrafo único, da LC 116/03, o ISSQN não incide sobre as exportação de serviços, sendo tributáveis aqueles desenvolvidos dentro do território nacional cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior. In casu, a recorrente é contratada por empresas do exterior e recebe motores e turbinas para reparos, retífica e revisão. Inicia, desenvolve e conclui a prestação do serviço dentro do território nacional, exatamente em Petrópolis, Estado do Rio de Janeiro, e somente depois de testados, envia-os de volta aos clientes, que procedem à sua instalação nas aeronaves.
5. A Lei Complementar 116/03 estabelece como condição para que haja exportação de serviços desenvolvidos no Brasil que o resultado da atividade contratada não se verifique dentro do nosso País, sendo de suma importância, por conseguinte, a compreensão do termo "resultado" como disposto no parágrafo único do art. 2º.
6. Na acepção semântica, "resultado" é conseqüência, efeito, seguimento. Assim, para que haja efetiva exportação do serviço desenvolvido no Brasil, ele não poderá aqui ter conseqüências ou produzir efeitos. A contrário senso, os efeitos decorrentes dos serviços exportados devem-se produzir em qualquer outro País. É necessário, pois, ter-se em mente que os verdadeiros resultados do serviço prestado, os objetivos da contratação e da prestação.
É o que sucede com a prestação de serviços de transporte: alguém (tomador do serviço) contrata o prestador do serviço para efetuar o transporte de algo de um ponto para outro do território nacional. O resultado ou o efeito do contrato de prestação de serviço produz-se no Brasil o que descaracteriza a exportação de serviço. Os deslocamentos de mercadorias entre o porto e a fábrica, o porto e o depósito de containers etc., ainda que contratados por residente ou domiciliado no exterior, não caracterizam exportação de serviço.
Para que a prestação de serviço se caracterize como exportação, deve satisfazer, cumulativamente, as seguintes condições: (i) o tomador do serviço deve ser residente ou domiciliado no exterior; e (ii) o resultado ou efeitos do serviço devem se produzir no exterior. Estando satisfeita apenas uma dessas condições (como no caso da consulta), não se trata de exportação de serviço.
Apenas no tocante ao transporte de mercadorias até o porto por onde serão exportadas não incide o ICMS, mas por motivo diverso do invocado pela consulente: com efeito, o Decreto 231, de 13 de maio de 2011, introduziu a Alteração 2.769 ao Regulamento do ICMS-SC, que, com espeque no Convênio ICMS 6/2011, celebrado na forma da lei Complementar 24/1975, acrescentou o inciso XIII ao art. 5° do Anexo 2 o qual prevê isenção na prestação de transporte rodoviário de cargas, cujo tomador seja contribuinte inscrito no CCICMS neste Estado, exclusivamente nas remessas de mercadorias a porto situado neste ou em outro Estado, com a finalidade de ser exportada para o exterior do país, dispensado o estorno de crédito de que tratam os arts, 36, I, e 38, III, do Regulamento.
A Alteração 2.769 veio ao encontro do disposto no art. 3°, II, da Lei Complementar 87/96, bem como de vasta e consolidada jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, de que é representativo o acórdão proferido no Recurso Especial 613.785 RO (RDDT 122: 149)."
A definição, portanto, de exportação de serviços firmada pela resposta à consulta tributária acima transcrita é premissa para a aplicação do disposto no inciso I do art. 33 da Lei Complementar de nº 87, de 13 de setembro de 1996, a qual diz que "a partir da data de publicação desta Lei Complementar: I - o imposto não incidirá (...) sobre prestações de serviços para o exterior".
Resposta
Pelo exposto, responda-se ao consulente que:
a) a mera contratação do serviço de transporte por residente ou domiciliado no exterior não basta para caracterizar a exportação de serviço - é preciso que o resultado ou os efeitos da prestação de serviço ocorram no exterior;
b) a prestação de serviço de transporte cujo início e término ocorram no território nacional está sujeita à incidência do ICMS, ainda que o tomador seja residente ou domiciliado no exterior;
c) não incide o ICMS sobre a prestação de transporte de mercadoria exportada, entre o estabelecimento exportador e o porto de embarque, quando o tomador do serviço for contribuinte inscrito no CCICMS de Santa Catarina.
É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.
PAULO VINICIUS SAMPAIO
AFRE II - Matrícula: 9507191
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 08/12/2016.
A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.
Nome Cargo
FRANCISCO DE ASSIS MARTINS Presidente COPAT
ADENILSON COLPANI Secretário(a) Executivo(a)