CONSULTA 11/2015

EMENTA: ICMS. O ARTIGO 20 DA LEI COMPLEMENTAR 87/96 INSTITUIU O REGIME DE CRÉDITOS FINANCEIROS DO IMPOSTO, NO ENTANTO, O ARTIGO 33, I, DESTA MESMA LEI, POSTERGOU OS EFEITOS DO ARTIGO 20 PARA 1º DE JANEIRO DE 2020. ASSIM, ENQUANTO NÃO ATINGIDO ESSE MARCO TEMPORAL, AS ENTRADAS DE LIXA E ESPONJA ABRASIVA, POR NÃO SE INTEGRAREM AO PRODUTO FINAL E POR NÃO SEREM CONSUMIDAS IMEDIATA E INTEGRALMENTE NO PROCESSO PRODUTIVO, NÃO GERAM DIREITO AO CRÉDITO DO ICMS.

Publicada na Pe/SEF em 09.03.15

DA CONSULTA

Narra o consulente que atua no ramo de fabricação e comércio de móveis e que em seu processo produtivo utiliza lixas e esponjas abrasivas. Indaga se estes materiais devem ser considerados como produtos intermediários ou secundários, gerando, assim, a possibilidade de crédito do imposto em suas aquisições. Indaga, ainda, se, caso haja a possibilidade de crédito, haveria possibilidade de o fazer retroativamente.

Intimado para explicar pormenorizadamente a utilização das lixas e esponjas abrasivas em seu processo produtivo, acabou por informar que tais produtos são utilizados na pintura de 5.000 a 6.000 metros quadrados de móveis antes de proceder ao descarte dos materiais.

O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984. A autoridade fiscal verificou as condições de admissibilidade.

É o relatório, passo à análise.

LEGISLAÇÃO

Constituição Federal, artigo 155, §2º, inciso I;

Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996, artigo 33, inciso I;

RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, artigo 29 e 82, inciso I.

FUNDAMENTAÇÃO

A Constituição da República, através do inciso I do §2º do artigo 155, prevê a não-cumulatividade para o ICMS. Para a operacionalização do instituto da não-cumulatividade, o constituinte adotou a técnica de débito do imposto pelas saídas e crédito do imposto pelas entradas de mercadorias . Ao se referir aos créditos pelas operações de circulação de mercadorias , nota-se que a Constituição garantiu o direito ao crédito físico do ICMS, ou seja, há direito ao crédito, para operacionalização da não cumulatividade, nas entradas de mercadorias que serão, em momento posterior, postas novamente em circulação, pela revenda ou pela sua integração a uma nova mercadoria.

Hugo de Brito Machado assim conceitua o regime de crédito físico do ICMS (Aspectos Fundamentais do ICMS, 1997, pp. 131 e 140):

No regime de não-cumulatividade conhecido como crédito físico, só ensejam crédito as entradas de mercadorias, em se tratando de empresa comercial. Na empresa industrial, ensejam crédito as entradas de bens que se integram fisicamente no produto, tais como matérias-primas, os materiais secundários, os intermediários e os de embalagem. Não os destinados ao ativo permanente. Ainda que se desgastem no processo produtivo.

O crédito do imposto nas aquisições de bens e mercadorias que não sofrerão nova circulação é denominado de crédito financeiro. A possibilidade de crédito do ICMS nestas aquisições são benefícios fiscais criados pela Lei Complementar 87/96 e não guardam qualquer conexão com o princípio da não-cumulatividade insculpido no inciso I, do §2º do artigo 155 da Constituição.

Hugo de Brito Machado (Aspectos Fundamentais do ICMS, 1997, pp. 131 e 140) conceitua o regime de crédito financeiro nos seguintes termos:

Entende-se como regime do crédito financeiro aquele no qual todos os custos, em sentido amplo, que vierem onerados pelo ICMS, ensejam o crédito respectivo. Sempre que a empresa suporta um custo, seja ele consubstanciado no preço de um serviço, ou de um bem, e quer seja este destinado à revenda, à utilização como matéria-prima, produto intermediário, embalagem, acondicionamento, ou mesmo ao consumo ou à imobilização, o ônus do ICMS respectivo configura um crédito desse imposto.

Em recente decisão do ministro Joaquim Barbosa, do Supremo Tribunal Federal, no Recurso Extraordinário nº 447470/PR, foi reafirmada a posição do STF acerca da divisão entre crédito físico e financeiro do ICMS, sendo o primeiro garantido pela CF através da não cumulatividade do ICMS e o segundo, no qual se inserem as aquisições de ativo imobilizado e de material de uso e consumo, é um benefício fiscal criado por Lei Complementar:

Ementa: TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO E DE TRANSPORTE INTERMUNICIAL E INTERESTADUAL. NÃOCUMULATIVIDADE. DIFERENÇA ENTRE CRÉDITO FÍSICO E CRÉDITO FINANCEIRO. DISCUSSÃO SOBRE O MODELO ADOTADO PELA CONSTITUIÇÃO DE 1988. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL.

1. Esta Corte tem sistematicamente entendido que a Constituição de 1988 não assegurou direito à adoção do modelo de crédito financeiro para fazer valer a não-cumulatividade do ICMS, em toda e qualquer hipótese. Precedentes.

2. Assim, a adoção de modelo semelhante ao do crédito financeiro depende de expressa previsão Constitucional ou legal, existente para algumas hipóteses e com limitações na legislação brasileira.

3. A pretensão do contribuinte, de assemelhar o ICMS a modelo ideal de Imposto sobre Valor Agregado - IVA, sem prejuízo dos inerentes méritos econômicos e de justiça fiscal, não ressoa na Constituição de 1988. Agravo regimental ao qual se nega provimento.

Aqui reside o ponto nevrálgico da consulta. Caso se verifique que as lixas e esponjas abrasivas utilizadas no processo industrial do consulente integram o novo produto ou são imediata e integralmente consumidas na produção, devese seguir a sistemática de crédito físico previsto pela Constituição, garantindo o direito ao crédito do ICMS em suas aquisições. Caso se verifique, por outro lado, que as lixas e esponjas abrasivas não se integram ao novo produto e nem são imediatamente consumidas, deve-se seguir a sistemática do crédito financeiro, previsto pelo artigo 20 da Lei Complementar 87/96, com suas limitações temporais de gozo.

O fato é que a jurisprudência já se consolidou no sentido de entender que o mero desgaste dos materiais aplicados no processo produtivo não gera direito ao crédito do imposto. Esse é o entendimento do STF sobre o tema:

Ementa: CONSTITUCIONAL. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. ICMS. PRINCIPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. I. - Pretensão da agravante de creditar do ICMS sobre a aquisição produtos intermediários. Não há saída do bem. Impossibilidade. Precedentes. (...) (Ag. Reg./SP nº 418.729-7. Relator: Min. Carlos Velloso, Segunda Turma. Julgamento: 01/02/2005)

Ementa: TRIBUTÁRIO. ICMS. CREDITAMENTO. NÃO OCORRÊNCIA. OPERAÇÕES DE CONSUMO DE ENERGIA ELÉTRICA. UTILIZAÇÃO DE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO FIXO E DE MATERIAIS DE USO E CONSUMO. AUSÊNCIA DE OFENSA AO PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÕES DE PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. CONSUMIDOR FINAL. DIREITO AO CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO IMPROVIDO. I - A decisão agravada está de acordo com entendimento adotado por ambas as Turmas desta Corte, que consolidaram a jurisprudência no sentido de que não ofende o princípio da não cumulatividade a inexistência de direito a crédito de ICMS pago em razão de operações de consumo de energia elétrica, de utilização de serviços de comunicação ou de aquisição de bens destinados ao ativo fixo e de materiais de uso e consumo. Precedentes. II - A aquisição de produtos intermediários aplicados no processo produtivo que não integram fisicamente o produto final não gera direito ao crédito de ICMS, uma vez que a adquirente, nesse caso, mostra-se como consumidora final. Precedentes. III - Agravo regimental improvido. (RE nº 503877, AgR/MG. Relator: Ricardo Lewandowski, Primeira Turma. Julgamento: 01/06/2010).

Nesse sentido, citamos decisão prolatada pela Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, quando do julgamento do Recurso Especial nº 799.724/RJ:

(...)

4. O § 1º, do artigo 20, da Lei Complementar nº 87/96, restringiu expressamente as hipóteses de creditamento do ICMS à entrada de mercadorias que façam parte da atividade do estabelecimento. Dessas limitações legais decorre, por imperativo lógico, que a utilização de supostos créditos não é ilimitada, tampouco é do exclusivo alvedrio do contribuinte.

5. In casu, consoante assentado no aresto recorrido, os bens cuja aquisição, segundo a recorrente, ensejariam o direito ao aproveitamento dos créditos de ICMS, não obstante o natural desgaste advindo do seu uso, não consubstanciam matéria-prima ou insumo a ser utilizado no processo de industrialização. Ao revés, integram o ativo fixo da empresa e fazem parte das várias etapas do processo de industrialização, sendo que sua substituição periódica decorre da própria atividade industrial, matéria insindicável pela Súmula 7/STJ.

O mesmo STJ, quando do julgamento do Recurso Especial nº 235.324 SP, assim decidiu:

TRIBUTÁRIO. ICMS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS UTILIZADOS NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO DE ICMS. RECURSO ESPECIAL DESPROVIDO.

1. A aquisição de produto ou mercadoria que, apesar de integrarem o processo de industrialização, nele não são completamente consumidos e nem integram o produto final, não gera direito ao creditamento do ICMS, posto que ocorre quanto a estes produtos apenas um desgaste e a necessidade de sua substituição periódica é inerente à atividade industrial.

(...)

Da fundamentação do voto do relator, Ministro José Delgado, destacamos as seguintes passagens:

Exatamente pelo fato desta consumação não ser total e completa e sim corresponder, em verdade, a várias etapas do processo de industrialização, é que a aquisição desses insumos e mercadorias não gera direito ao crédito pretendido.

Dessa forma, a perda de óleo lubrificante e outro insumos, desgastes naturais de máquinas e ferramentas, com a necessidade de sua substituição periódica é inerente à atividade industrial. São evidentemente coadjuvantes do processo, mas não integram nem se consomem no produto final. São necessários ao processo de industrialização, mas de modo a compô-lo e transformá-lo, perdendo a identidade ou se dando a extinção de entidade participe.

Suas aquisições, portanto, não têm influência na sistemática do ICM ou do ICMS ou do princípio da não-cumulatividade. Não tendo essa repercussão, não há falar-se em crédito, pelas aquisições, ao intermediário do imposto.

Esta Comissão também já analisou a matéria, firmando idêntico entendimento ao dos órgãos judiciais, através das respostas à consulta de nº 61/2009, 64/2009, 146/2011 e 54/2012. Eis as ementas:

Consulta nº 061/2009:

Ementa: ICMS. ENQUANTO NÃO ENTRAR PLENAMENTE EM VIGOR O REGIME DE CRÉDITOS FINANCEIROS, CONSTITUI CONDIÇÃO NECESSÁRIA PARA O DIREITO À APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DO IMPOSTO QUE O MATERIAL RESPECTIVO SE INTEGRE FISICAMENTE AO PRODUTO OU SE CONSUMA INTEGRALMENTE NO PROCESSO FABRIL. O MERO DESGASTE DO MATERIAL EMPREGADO NO CASO, A UTILIZAÇÃO DE SEGMENTOS DIAMANTADOS NA INDUSTRIALIZAÇÃO DA ARDÓSIA NÃO DÁ DIREITO A CRÉDITO DO ICMS.

Consulta nº 064/2009:

Ementa: ICMS. A TEOR DO QUE DISPÕE A LEI COMPLEMENTAR Nº 87/96, ART. 33, E NA ESTEIRA JURISPRUDENCIAL, SOMENTE DARÃO DIREITO AO CRÉDITO DO IMPOSTO RELATIVO AOS PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS QUE NÃO SE CONSOMEM INTEGRAL E IMEDIATAMENTE NO PROCESSO INDUSTRIAL AQUELES CUJAS ENTRADAS NO ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL OCORREREM APÓS 1º DE JANEIRO DE 2011.

Consulta nº 146/2011:

Ementa: ICMS. REGIME DE CRÉDITOS FINANCEIROS ADOTADO PELO ART. 20 DA LEI COMPLEMENTAR 87/96. SOMENTE DARÃO DIREITO AO CRÉDITO DO IMPOSTO RELATIVO AOS PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS QUE NÃO SE CONSOMEM INTEGRAL E IMEDIATAMENTE NO PROCESSO INDUSTRIAL AQUELES CUJAS ENTRADAS NO ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL OCORREREM APÓS 1º DE JANEIRO DE 2020.

Consulta 54/2012:

Ementa: ICMS. CRÉDITO. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. A AQUISIÇÃO DE PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS, APLICADOS NO PROCESSO PRODUTIVO E QUE NÃO INTEGRAM FISICAMENTE O PRODUTO FINAL, NÃO GERA DIREITO AO CRÉDITO DE ICMS.

Os produtos lixa e esponja abrasiva, mencionados pelo consulente, embora utilizados em seu processo produtivo, não integram fisicamente o produto a ser elaborado e nem são imediata e integralmente consumidos, sendo que seu desgaste natural e sua periódica reposição são inerentes à atividade industrial. É possível tal conclusão através das informações complementares à Consulta Tributária fornecidas pelo consulente, onde esclarece que as lixas e esponjas abrasivas somente são descartadas e trocadas após a pintura de 5.000 (cinco mil) a 6.000 (seis mil) metros quadrados de móveis. Nota-se, assim, que não há o consumo imediato e integral dos materiais no processo produtivo, de modo que o crédito por estas entradas deverá atender ao limite temporal estabelecido pelo inciso I do artigo 82 do RICMS/SC.

A classificação do material como "produto intermediário" ou "secundário", ao contrário do que entende o consulente, não é requisito único e determinante para se concluir pela possibilidade de crédito. Ainda que os materiais sejam classificados como produto intermediário ou secundário, somente haverá direito ao crédito se for integrado ao novo produto ou consumido imediata e integralmente no seu processo produtivo.

RESPOSTA

Pelo exposto, responda-se ao consulente que as entrada de lixas e esponjas abrasivas, por não se integrarem ao novo produto e nem serem consumidas imediata e integralmente no seu processo produtivo, não geram direito ao crédito do ICMS.

É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.

PAULO VINICIUS SAMPAIO

AFRE II - Matrícula: 9507191

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 12/02/2015.

A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.

Nome Cargo

CARLOS ROBERTO MOLIM Presidente COPAT

MARISE BEATRIZ KEMPA Secretário(a) Executivo(a)