EMENTA: ICMS. É ASSEGURADO AO
TOMADOR DO SERVIÇO, RELATIVO AO TRANSPORTE DE VASILHAMES,
Disponibilizado na página da SEF em 04.10.11
01
- DA CONSULTA
A
consulente atua na fabricação e comércio atacadista de cerveja e desenvolve, como
atividade secundária, o comércio atacadista de chope.
Na
atividade secundária, além de comercializar o chope, fornece sob a modalidade
de comodato, o recipiente que envasa o produto
vendido. Quando esgotado o conteúdo, o adquirente devolve o vasilhame (barril)
ao remetente das mercadorias, utilizando-se de transportadoras.
Diante
desta situação, propõe a esta Comissão consulta para esclarecer se é permitida
a apropriação dos créditos de ICMS, do imposto destacados nos conhecimentos de
transportes, relativo ao transporte dos vasilhames em retorno ao estabelecimento
remetente das mercadorias.
Por
fim, declara que a consulta não se enquadra nas vedações do artigo 152-C do Regulamento
das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC.
A
consulta foi informada pela Autoridade Fiscal da GERFE de origem, conforme determina
o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº
22.586, de 27 de junho de 1984, manifestando-se favoravelmente acerca da
observância dos critérios para a sua admissibilidade.
02
- LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
RICMS/SC,
aprovado pelo Decreto 2.870, de 28 de agosto de 2001, artigo 29.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E
RESPOSTA
Inicialmente cabe
destacar que a matéria já foi apreciada por esta Comissão, a exemplo da
Consulta nº 31/06, cuja decisão que se traz a conhecimento, respeitadas as suas
peculiaridades, responde integralmente ao questionamento apresentado, razão
porque se destaca a ementa e excertos do parecer:
“EMENTA: ICMS. MERCADORIA SUJEITA
À SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (GLP). DIREITO AO CRÉDITO DO IMPOSTO RELATIVO AO
TRANSPORTE DO ESTABELECIMENTO DO VAREJISTA ATÉ O CONSUMIDOR.. DIREITO NÃO
ELIDIDO PELO RECOLHIMENTO DO IMPOSTO PELO VAREJISTA, COMO CONTRIBUINTE SUBSTITUTO.
ASSEGURADO TAMBÉM O CRÉDITO RELATIVO AO
TRANSPORTE DE VASILHAMES, RECEBIDOS PARA INTEGRAÇÃO AO ATIVO IMOBILIZADO,
VEDADO CRÉDITO
RELATIVO AO COMBUSTÍVEL CONSUMIDO PELOS VEÍCULOS DA FROTA PRÓPRIA DO VAREJISTA
NA COMERCIALIZAÇÃO E DISTRIBUIÇÃO DO PRODUTO.”
“A questão levantada pela consulente
refere-se ao direito de utilizar como crédito do ICMS o imposto relativo à
prestação de serviço de transporte de GLP e respectivos vasilhames. O referido
crédito irá compensar, no todo ou em parte, o imposto devido em cada operação
de circulação do GLP.
Ora, informa a
consulente que o transporte do produto tanto é realizado por prestadores de
serviço contratados pela consulente como em veículos próprios. No primeiro
caso, o imposto relativo ao transporte é recolhido pela consulente como substituta
tributária.
Podemos afastar de plano qualquer
crédito relativo ao transporte realizado em veículos da frota própria da
consulente. O transporte, com seus próprios caminhões, do GLP ou dos vasilhames
destinados ao seu acondicionamento não constitui fato gerador do imposto. O
ICMS não incide sobre o transporte, mas sobre a prestação de serviço de
transporte. Para tanto é necessário um terceiro que é o tomador do serviço.
Ninguém presta serviço para si mesmo. Cuida-se, no caso, de transporte de carga
própria que não está sujeito à incidência do ICMS. Por conseguinte, não há que
se falar de crédito dos insumos utilizados no transporte. Isto porque o crédito
é um direito de compensar imposto devido. Se não há débito do imposto, não há
que se falar
Superada a questão, passaremos agora ao
exame do crédito relativo ao transporte realizado por terceiros. Esta Comissão
já analisou situação semelhante, na resposta à Consulta nº 44/03, que foi
ementada nos seguintes termos:
EMENTA: ICMS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE
TRANSPORTE. O CRÉDITO SERÁ APROVEITADO PELO TOMADOR DO SERVIÇO, QUE PODERÁ SER
O REMETENTE OU O DESTINATÁRIO DA MERCADORIA, CONFORME O TRANSPORTE FOR,
RESPECTIVAMENTE, CIF OU FOB.
REMETENTE RESPONSÁVEL PELO IMPOSTO, NA
CONDIÇÃO DE SUBSTITUTO TRIBUTÁRIO, HIPÓTESE
Inicialmente, devemos considerar que a
matéria consultada refere-se à ocorrência concomitantemente de dois fatos
geradores: um é a operação de circulação de mercadoria; o outro é o transporte
dessa mesma mercadoria. O ICMS incide em ambos os casos.
O Código Tributário Nacional, art. 121,
parágrafo único, I, define contribuinte como quem “tenha relação pessoal e
direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador”. Assim, para
cada fato gerador temos um contribuinte que, no caso da operação de circulação
da mercadoria, será o remetente ou alienante; no caso do transporte será o
transportador.
No caso de substituição tributária, a
lei atribui “a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa,
vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade
do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento
total ou parcial da referida obrigação” (CTN, art. 128).
No caso em tela, ocorre substituição
tanto em relação ao produto (GLP) como ao transporte. No primeiro caso, a
consulente é o contribuinte substituído, recebendo o GLP já como o imposto
retido pelo contribuinte substituto. No segundo caso, a consulente é o próprio
contribuinte substituto, recolhendo o imposto devido pelo transporte por ela
contratado.
No caso do transporte, o direito ao
crédito decorre do transporte constituir uma despesa incorrida em razão da
operação de circulação de mercadoria. O crédito, em princípio, é o imposto que
incidiu sobre a mesma mercadoria nas etapas anteriores de comercialização.
Também gera direito a crédito o insumo que se integra fisicamente à mercadoria
ou que é consumida integralmente. No caso do serviço de transporte, bem
imaterial sem existência física, consome-se no momento da prestação.
O crédito será aproveitado, no caso da
circulação de mercadoria, pelo estabelecimento destinatário da mesma. No caso
da prestação de serviço, pelo tomador. Portanto, se o transporte da mercadoria
corre por conta do remetente (CIF), este é quem poderá apropriar-se do crédito,
para abater o débito relativo ao imposto que incidiu sobre a operação com a
mercadoria. O transporte é uma despesa da comercialização da mercadoria. Mas,
se o transporte correr por conta do destinatário da mercadoria (FOB), a ele
cabe o crédito, sem prejuízo do aproveitamento do crédito relativo à própria
entrada da mercadoria no estabelecimento.
O imposto relativo ao transporte, quando
recolhido pelo remetente na condição de substituto tributário, é absorvido pela
operação com a mercadoria. Assim, não haveria um recolhimento em separado do
ICMS relativo ao frete, mas o imposto relativo ao frete é “recolhido”
juntamente com o imposto relativo à circulação da mercadoria. Por não haver
recolhimento em separado do frete não haveria direito ao crédito correspondente,
posto que, conforme definição inserta no art. 155, § 2°, I, da Constituição
Federal, crédito é imposto “cobrado” nas operações ou prestações anteriores por
este ou outro Estado.
Porém, na hipótese da consulta, o
imposto devido pelo varejista foi recolhido antecipadamente pelo substituto
tributário. A base de cálculo da retenção (art. 79 do Anexo 3) é o “preço
máximo ou único de venda a consumidor, fixado por autoridade competente” ou, na
sua falta (§ 1º), “o valor da operação acrescido dos valores
correspondentes a frete, seguro, tributos, contribuições e outros
encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, adicionados de margem de
valor agregado”. Ora, o transporte em questão refere-se à distribuição a varejo
do GLP, recolhido separadamente e não computado na determinação da base de
cálculo do imposto retido. O frete a que se refere o § 1º do artigo citado,
como integrando a base de cálculo, é relativo à operação própria do substituto
e não à distribuição do produto pelo contribuinte substituído.
Embora a
dúvida suscitada pela consulente esteja adequadamente respondida pelo parecer apresentado,
apenas a título de subsídio, ressalta-se que o direito ao crédito para esta situação
está legalmente assegurado no artigo 29, do RICMS/SC:
Art. 29. Para
a compensação a que se refere o art. 28, é assegurado ao sujeito passivo o
direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que
tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento,
inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o
recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal
ou de comunicação.(Grifo nosso)
Extrai-se
do teor do texto legal que o crédito é prerrogativa conferida ao recebedor do
serviço, ou seja, é direito atribuído ao tomador da prestação de serviço de
transporte. Disto dimana que como o transporte dos vasilhames em retorno ao
estabelecimento, corre por conta do remetente das mercadorias, a ele pertence o
crédito.
Isto
posto,
responda-se à consulente que é assegurado ao tomador do serviço, relativo ao
transporte de vasilhames, em retorno ao estabelecimento remetente das
mercadorias acondicionadas, o direito ao crédito do imposto destacado no
respectivo conhecimento de transporte rodoviário de cargas.
É o
parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.
COPAT, em
Florianópolis, 16 de agosto de 2011.
Joacir Sevegnani
AFRE – Matrícula:
184.933-6
De acordo.
Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão
do dia 25 de agosto de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da
Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a
qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão,
mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente;
e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso.
Marise Beatriz Kempa
Carlos Roberto Molim
Secretária Executiva Presidente da
COPAT