CONSULTA Nº 023/2011

EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. NA IMPORTAÇÃO DE BENS OU MERCADORIAS REALIZADA DIRETAMENTE PELO IMPORTADOR OU POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO, O IMPOSTO DEVIDO SOB O REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA SERÁ RETIDO POR OCASIÃO DA PRIMEIRA OPERAÇÃO NO MERCADO INTERNO, A CONTRIBUINTE DO IMPOSTO, NOS TERMOS DO RICMS/SC, ANEXO 3, ARTIGO 11.

DOE de 17.06.11

01 - DA CONSULTA

A Consulente tem como atividade principal o comércio atacadista de materiais de construção em geral. Para este fim realiza a importação de mercadorias diretamente, na condição de importador, ou por conta e ordem de terceiros. Das mercadorias importadas para comercialização, diversas estão incluídas no regime de substituição tributária.

Neste contexto, apresenta indagação acerca de qual é o momento em que deve efetuar a retenção do imposto devido na condição de substituto tributário, relativo às operações subseqüentes à importação: por ocasião do desembaraço aduaneiro ou no momento da primeira operação a contribuinte no mercado interno?

Declara ainda que a consulta não se enquadra nos impedimentos do artigo 152-C do Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC.

A consulta foi informada de forma exemplar pela autoridade fiscal que coordena o GESCOMEX, atendendo o que dispõe o artigo 152-B, § 2°, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984.

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

RICMS/SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 3, artigo 11.

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA

Embora a dúvida da consulente não demande maior aprofundamento no exercício exegético, fazem-se necessárias algumas breves considerações.

O caso envolve duas situações que produzem resultados distintos no âmbito da tributação, no que diz respeito ao sujeito passivo da obrigação tributária. Trata-se da identificação da sujeição passiva na importação por conta e ordem de terceiros e na importação direta. Enquanto em relação a esta não há dúvida que o importador direto figura como sujeito passivo, na importação por conta e ordem de terceiros a matéria foi objeto da Consulta nº 066/08 que aclarou a celeuma.

“EMENTA: ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. TRATAMENTO QUE, PARA EFEITOS DE COBRANÇA DO ICMS, EM NADA SE DIFERENCIA DE OUTRA IMPORTAÇÃO, QUANDO SE CONSIDERA IMPORTADOR QUEM FAZ VIR A MERCADORIA OU BEM DE OUTRO PAÍS PARA DENTRO DO TERRITÓRIO BRASILEIRO.” (Consulta nº 066/2008)

Não pairando dúvida que na importação por conta e ordem de terceiros o sujeito passivo é quem efetua a importação e não o adquirente das mercadorias, o que de certa forma está expresso na legislação tributária, a questão também se resolve quando a importação envolver mercadoria sujeita à substituição tributária. Como o tema também foi submetido à análise da COPAT, traz-se a Consulta nº 85/07, que segue a mesma linha de interpretação:

“EMENTA: ICMS. O IMPORTADOR/CONTRATADO É O RESPONSÁVEL POR TODAS AS OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS, PRINCIPAL E ACESSÓRIAS, RELATIVAS ÀS OPERAÇÕES QUE INTERVIER, INCLUINDO-SE NESTAS, O ICMS DEVIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, NAS OPERAÇÕES DE IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO.” (Consulta nº 085/07)

Portanto, na importação, o sujeito passivo será aquele que faz ingressar a mercadoria de outro país para o território nacional.

A consulente não demonstra dúvida a esse respeito, mas em relação ao momento que deverá ser efetuada a retenção do imposto relativo ao regime da substituição tributária, concernente às operações posteriores.

Para o deslinde da questão é preciso distinguir o fato gerador que dá origem ao pagamento do ICMS relativo à importação, do fato gerador da operação de saída no mercado interno. Na primeira, a incidência do imposto será unicamente sobre o valor da importação, se a operação for tributada. Na segunda, se a operação de saída das mercadorias está submetida à sistemática da substituição tributária, o contribuinte efetuará, no documento fiscal, o débito do imposto próprio e a retenção do ICMS-ST.

O artigo 11, do Anexo 3, do RICMS/SC, é claro ao atribuir ao importador a condição de substituto tributário pelas operações subseqüentes, não estabelecendo a legislação tributária nenhuma outra exigência legal que faça concluir que o ICMS-ST seja devido por ocasião do desembaraço aduaneiro:

“Art. 11. Será atribuída ao fabricante, ao atacadista, ao distribuidor, ao importador, ao arrematante de mercadoria importada e apreendida ou ao depositário a qualquer título, na condição de sujeito passivo por substituição tributária, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes até a praticada pelo comerciante varejista [...]” (Grifo nosso)

A adoção desta técnica, além de coerente com a ordem jurídica, permite que o contribuinte apenas proceda a retenção e recolhimento do ICMS-ST sobre as mercadorias que serão objeto de saída posterior. Assim, por exemplo, a importação de mercadorias que serão comercializadas a consumidor final não se sujeitam ao imposto da substituição tributária, porque não ocorrerá operação seguinte a contribuinte.

Sob este prisma, a resposta à consulente pode ser respondida de forma mais didática, se a indagação se direcionar para saber a quem a legislação tributária atribui a responsabilidade pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes.

Como se asseverou, quem deve figurar como responsável pela retenção e recolhimento do imposto devido a título de substituição tributária, na condição de substituto, será aquele que realizar a primeira operação de saída a contribuinte do imposto no território nacional.

Colocada a questão nestes termos, se a consulente realizar importação direta, sem a intermediação de terceiros, deverá reter o imposto da substituição tributária, como substituto tributário, quando proceder a saída das mercadorias a contribuinte, no mercado nacional. De modo distinto, em se tratando de importação por conta e ordem de terceiro, onde uma empresa é contratada para realizar o ingresso da mercadoria no território nacional e o destinatário se caracteriza como adquirente, o substituto tributário será o importador contratado, devendo efetuar a retenção do imposto por ocasião da remessa da mercadoria para o adquirente.

É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.

COPAT, em Florianópolis, 15 de março de 2011.

Joacir Sevegnani

AFRE IV – Matr. 184.933-6

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 31 de março de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso.

Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim

Secretária Executiva Presidente da COPAT