CONSULTA Nº 014/2010
EMENTA: ICMS. AS SAÍDAS SUBSQUENTES ÀS IMPORTAÇÕES REALIZADAS POR ESTABELECIMENTO BENEFICIÁRIO DO PROGRAMA PRÓ-EMPREGO DEVERÃO SUBMETER-SE ÀS REDUÇÕES DE BASE DE CÁLCULO PREVISTAS NO RICMS/SC, ANEXO 2, EX VI DO QUE DISPÕE O DECRETO Nº 105/07, ART. 7º, § 4º, III.
OS ESTABELECIMENTOS ADQUIRENTES DESTAS MERCADORIAS TERÃO DIREITO A SE CREDITAR DO VALOR DO ICMS OBTIDO A PARTIR DA BASE REDUZIDA, DESDE QUE DEVIDAMENTE DESTACADO NO DOCUMENTO FISCAL CORRESPONDENTE.
01 - DA CONSULTA.
A Consulente acima identificada
importadora estabelecida neste estado e concessionária de Regime Especial
relativo ao Pró-Emprego, vem perante esta Comissão apresentar a seguinte dúvida
sobre a interpretação e aplicação da legislação tributária.
Considerando que a legislação tributária
pertinente ao Pró-Emprego que fundamenta
o Regime Especial que lhe foi concedido, determinar “As empresas enquadradas no
Programa ficarão adstritas ao tratamento tributário diferenciado a elas
concedido pela resolução referida no art. 5º, que não será cumulativo com
quaisquer outros benefícios, incentivos e regimes especiais previstos na
legislação tributária para a mesma operação ou prestação, exceto quando se
tratar do benefício previsto nos arts. 8º, § 6º, II,
e 15-A,
com aqueles estabelecidos na legislação tributária relacionados à redução da
base de cálculo, hipótese em que a carga tributária final incidente sobre a
operação própria não poderá ser inferior a 3% (três por cento) de seu valor.
(Decreto n. 105, de 14 de março de 2007, Art.
7º , § 4º, III).
Aduz que ao promover operações
subseqüentes à importação de máquinas destinadas a integrar o ativo imobilizado
do adquirente, deparar-se com que o que
dispõe o Convênio nº 52/91, incorporado na legislação tributária catarinense
através do art. 9º, I e II do Anexo 2 do
RICMS/SC que determina:
Art. 9º Até 31 de dezembro de 2009,
fica concedida redução da base de cálculo do imposto, nas seguintes operações
internas e interestaduais (Convênios ICMS 52/91, 158/02, 30/03, 10/04, 124/07, 148/07, 53/08, 91/08, 138/08 e 69/09):
I - com
máquinas, aparelhos e equipamentos industriais relacionados no Anexo 1, Seção VI (Convênios ICMS 87/91, 13/92, 21/97, 23/98, 05/99, 01/00 e 10/01):
a) em 48,23% (quarenta e oito
inteiros e vinte e três centésimos por cento), nas operações sujeitas à
alíquota de 17%;
b) em 26,66% (vinte e seis inteiros
e sessenta e seis centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
12%;
c) em 26,57% (vinte e seis inteiros
e cinqüenta e sete centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
7%;
II - com máquinas e implementos
agrícolas relacionados no Anexo 1, Seção VII (Convênios ICMS 87/91, 65/93, 21/97, 23/98, 05/99, 01/00 e 10/01):
a) em 67,05% (sessenta e sete
inteiros e cinco centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
17%;
b) em 41,66% (quarenta e um inteiros
e sessenta e seis centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
12%;
c) em 41,42% (quarenta e um inteiros
e quarenta e dois centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
7%.
Frente a esse confronto legislativo,
surge a seguinte indagação: “Pode ser entendido como uma opção da consulente a
utilização da redução na base de cálculo prevista no Convênio 52/91 ou Regime Especial
do Pró-emprego (crédito presumido de ICMS)?”
O entendimento da consulente é de que
a utilização da redução na base de cálculo não é impositiva, sendo, portanto,
uma opção da importadora e do adquirente. Neste caso, a consulente entende que poderá emitir a nota
fiscal relativa à saídas subseqüente à importação com destaque de 12% de
ICMS, utilizando-se, dessa forma, apenas do benefício concedido pelo Regime
Especial do Pró-emprego, desconsiderando-se o destaque de 8,8% previsto no
Convênio nº 52/91.
Nestes termos requer o
esclarecimento desta Comissão.
Os autos foram encaminhados ao
GESCOMEX, que apenas analisou as condições de admissibilidade do pedido.
É o relatório, passo a análise.
02 - LEGISLAÇÃO
APLICÁVEL.
Lei nº 13.992, de 15 de fevereiro de 2007, art. 8º;
Decreto nº 105, de 14 de março de
2007, art. 7º e 8º;
RICMS/SC, aprovado pelo Dec. nº
2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 9º I e II.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E
RESPOSTA.
A consulente procura sustentar sua dúvida
sobre a premissa de que há uma antinomia entre enunciados prescritivos contidos
no Decreto nº 105/07, art. 7º, § 4º, III e no RICMS/SC, Anexo 2, art. 9º, I e
II; razão pela qual entende que a
aplicação de um ou de outro enunciado está ao seu próprio alvedrio.
Entretanto, apura-se dos argumentos
expostos na exordial que a consulente pretende mesmo é afastar a aplicação do
RICMS/SC, Anexo 2, art. 9º, I e II nas operações de saída que promove, pois a
aplicação cumulativa dos enunciados por ela citados, apesar de não afetar o
valor do ICMS a ser por ela recolhido, implicará num valor menor do crédito de
ICMS a ser apropriado pelo adquirente das mercadorias importadas, conforme
apura-se no quadro abaixo:
|
UTILIZANDO SOMENTE O BENEFÍCIO DO
PRÓ-EMPREGO – Lei nº 13.992/07 |
||||
|
BASE DE CÁLCULO |
ICMS DESTACADO NO DOCUMENTO FISCAL |
CRÉDITO PRESUMIDO A SER APROPRIADO
PELO VENDENDOR/IMPORTADOR |
ICMS A SER RECOLHIDO PELO
VENDENDOR/IMPORTADOR |
CRÉDITO DE ICMS A SER APROPRIADO
PELO ADQUIRENTE |
|
R$ 100,00 |
12% = R$ 12,00 |
9% = R$
9,00 |
R$ 3,00 |
R$ 12,00 |
|
UTILIZANDO O BENEFÍCIO DO
PRÓ-EMPREGO CUMULADO COM A REDUÇÃO NA
BASE DE CÁCLULO (CONVÊNIO Nº 52/91- RICMS/SC, ANEXO 2, art. 9º I e II) |
||||
|
BASE DE CÁLCULO REDUZIDA EM 48,23% -OPERAÇÃO COM ALÍQUOTA DE 17% |
ICMS DESTACADO NO DOCUMENTO FISCAL |
CRÉDITO PRESUMIDO A SER APROPRIADO
PELO VENDENDOR/IMPORTADOR |
ICMS A SER RECOLHIDO PELO
IMPORTADOR |
CRÉDITO DE ICMS A SER APROPRIADO
PELO ADQUIRENTE |
|
R$ 100,00 – 48,23 = R$ 51,77 |
17% =
R$ 8,80 |
5,8% = R$ 5,80 |
R$ 3,00 |
R$
8,80 |
Para a solução da vexata quaestio
impõe-se estabelecer as seguintes premissas:
Das operações de circulação de
mercadorias efetivadas entre contribuintes do ICMS, nascem duas relações jurídicas:
Uma entre o Estado e o estabelecimento vendedor, da qual decorre o débito de
ICMS relativo à subsunção da operação à incidência do imposto; e outra entre o
Estado e o estabelecimento adquirente, da qual decorre o direito ao crédito do
ICMS em virtude do princípio da não-cumulatividade que matiza o ICMS.
Do escólio de Paulo de Barros
Carvalho, colhe-se: “...na relação jurídica tributária e na relação de direito
ao crédito devemos reconhecer que a primeira consiste na eficácia da
Regra-Matriz de Incidência Tributária e
a segunda, na eficácia da Regra-Matriz de Direito ao Crédito. (in Revista
Dialética de Direito Tributário nº 33, pág. 154).
Os benefícios inerentes ao Programa
Pró-Emprego não alteram nenhum dos critérios (material, temporal, espacial,
pessoal e quantitativo) da Regra-Matriz de Incidência Tributária do ICMS, pois
a redução do valor do imposto devido opera-se dentro da sistemática da apuração
mediante regras endógenas especiais, i.
é, o diferimento e a concessão de crédito presumido em conta gráfica; razão por
que, em qualquer operação de circulação de mercadorias promovidas por
contribuinte beneficiário do Programa Pró-emprego, a relação jurídico-tributária
correspondente deverá ter todos os critérios de sua Regra-Matriz de Incidência Tributária
do ICMS (material, temporal, espacial, pessoal e quantitativo) construídos a
partir dos enunciados prescritivos contidos na legislação pertinente à operação
submetida à tributação.
O princípio da não-cumulatividade,
como todo princípio científico, tem seu enunciado construído pela Ciência do
Direito, exteriorizando-se através de linguagem descritiva própria da ciência,
porquanto precisa e única. Por exemplo:
Colhe-se das atiladas palavras de Paulo de Barros Carvalho (in Curso de direito
tributário – 21ª Ed., pág. 185-186): “O princípio da não-cumulatividade é do
tipo limite objetivo: impõe técnica segundo a qual o valor do tributo devido em
cada operação será compensado com a quantia incidente sobre as
anteriores.” (Grifei)
O dispositivo constitucional (art.
155. § 2º, I) não descreve, de per se, o
princípio da não-cumulatividade, mas
apenas submete o ICMS a este princípio
concebido no âmbito científico.
Razão por que se conclui que a
palavra “COBRADO” empregada no texto constitucional deve ser interpretado como “INCIDENTE”. Destaca-se como exemplo o caso dos autos, onde o ICMS
efetivamente cobrado será menor do que
aquele a ser creditado pelo adquirente.
Neste diapasão, tem-se que o direito
ao crédito do ICMS, decorrente da relação jurídica própria nascida entre o
Estado e o adquirente das mercadorias, terá o seu critério quantitativo
determinado pelo enunciado prescritivo contido na legislação pertinente à
operação, e não segundo o valor do imposto efetivamente recolhido pelo
alienante das mercadorias.
A partir destas premissas, tem-se
que no caso descrito nos autos, ou seja, a base de cálculo das operações de
saídas subsequentes promovidas pelo importador beneficiário do Pró-emprego deverá ser determinada segundo o disposto no art. 9º, I e II, Anexo 2,
do RICMS/SC, que diz::
Art. 9º Até 31 de dezembro de 2009,
fica concedida redução da base de cálculo do imposto, nas seguintes operações
internas e interestaduais (Convênios ICMS 52/91, 158/02, 30/03, 10/04, 124/07, 148/07, 53/08, 91/08, 138/08 e 69/09):
I - com máquinas, aparelhos e
equipamentos industriais relacionados no Anexo 1, Seção VI (Convênios ICMS 87/91, 13/92, 21/97, 23/98, 05/99, 01/00 e 10/01):
a) em 48,23% (quarenta e oito
inteiros e vinte e três centésimos por cento), nas operações sujeitas à
alíquota de 17%;
b) em 26,66% (vinte e seis inteiros
e sessenta e seis centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
12%;
c) em 26,57% (vinte e seis inteiros
e cinqüenta e sete centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
7%;
II - com máquinas e implementos
agrícolas relacionados no Anexo 1, Seção VII (Convênios ICMS 87/91, 65/93, 21/97, 23/98, 05/99, 01/00 e 10/01):
a) em 67,05% (sessenta e sete inteiros
e cinco centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de 17%;
b) em 41,66% (quarenta e um inteiros
e sessenta e seis centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
12%;
c) em 41,42% (quarenta e um inteiros
e quarenta e dois centésimos por cento), nas operações sujeitas à alíquota de
7%.
Portanto, o ICMS incidente na
operação de saídas subseqüentes às importações promovidas pelas empresas
catarinenses beneficiadas com o Programa Pró-emprego, será aquele resultante da
aplicação da legislação pertinente à operação; isso se dá em razão de o
legislador ter expressamente previsto que haverá a aplicação das hipóteses de
redução na base cálculo previstas na legislação tributária, é o que se apura da
cristalina dicção do § 4º, III do art. 7º do Dec. 105/07, in verbis com nosso
grifo:
Art. 7º (...)
§ 4º As empresas enquadradas no
Programa ficarão adstritas ao tratamento tributário diferenciado a elas
concedido pela resolução referida no art. 5º, que não será cumulativo com
quaisquer outros benefícios, incentivos e regimes especiais previstos na
legislação tributária para a mesma operação ou prestação, exceto:
(...)
III – quando se tratar do benefício
previsto nos arts. 8º, § 6º, II, e 15-A, com aqueles estabelecidos na legislação tributária
relacionados à redução da base de cálculo, hipótese em que a carga tributária
final incidente sobre a operação própria não poderá ser inferior a 3% (três por
cento) de seu valor.
Sendo, portanto, lídimo concluir que
a aplicação do enunciado prescritivo contido no art. 9º, I e II do Anexo 2 do
RICMS/SC não é facultativa como defende a consulente, mas sim,
obrigatória, ex vi legis.
Já o valor do ICMS a ser recolhido
pela consulente, enquanto beneficiária do Programa Pró-emprego, será sempre o equivalente a aplicação da alíquota efetiva
de 3% sobre a base de cálculo própria da operação; valor esse obtido
indiretamente através da apropriação em conta gráfica de determinada quantia a
título de crédito presumido calculado proporcionalmente sobre o valor nominal
do ICMS relativo à cada operação. É o
que se depreende da Resolução nº 174/2008, in verbis:
I – Deferir
c)
à apropriação de crédito em conta gráfica, por ocasião da saída
subseqüente à entrada de mercadoria importada para comercialização, nos termos
do art. 8º, inciso III, combinado com o seu § 6º, II do Decreto 105, de
14/03/07.
Dec. nº 105/07
Art. 8º (...)
§ 6º (...)
II – poderá, quando autorizado pela
resolução de que trata o art. 5º, ser apropriado crédito em conta gráfica, por
ocasião da saída subseqüente à entrada da mercadoria importada, de modo a
resultar em uma tributação equivalente a três por cento do valor da operação
própria;
Destarte, é lídimo concluir que a
consulente deverá construir a Regra-Matriz de Incidência Tributária, por
ocasião da emissão dos documentos fiscais correspondentes à hipótese descrita
nos autos, utilizando a redução na base cálculo e a alíquota prevista na
legislação pertinente à cada operação; que na hipótese descrita nos autos, gerará um
valor equivalente a 8,8% do valor da operação; valor este correspondente ao
ICMS incidente na operação, e que também
se traduzirá no valor do crédito do
imposto a ser apropriado pelo adquirente das mercadorias.
Já na apuração do ICMS a ser efetivamente
recolhido, a consulente deverá apropriar um crédito presumido à razão de 5,8%
do valor da operação, o que resultará num débito equivalente a 3% do valor da
operação, restando, assim, efetivado o benefício a ela concedido pelo Programa
Pró-Emprego.
É o parecer que submeto à elevada
apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.
Gerência de Tributação, em
Florianópolis, 29 de abril de 2010.
Lintney Nazareno da Veiga
AFRE – Mat. 191402.2
De acordo. Responda-se à consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 29 de abril
de 2010.
Alda Rosa da Rocha
Edson Fernandes Santos
Secretária Executiva
Presidente da COPAT