EMENTA:ICMS. O TRATAMENTO TRIBUTÁRIO PREVISTO NA LEGISLAÇÃO PARA OS VEÍCULOS CLASSIFICADOS NOS CÓDIGOS DA NBM/SH 87.02.100.200, 87.02.100.100, 87.02.109.900 E 87.02.900.000 APLICA-SE TAMBÉM ÀS OPERAÇÕES COM ESTES VEÍCULOS PRODUZIDOS A PARTIR DA MONTAGEM DE CARROCERIA SOBRE CHASSI FORNECIDO PELO ENCOMENDANTE.

CONSULTA Nº: 11/2002

PROCESSO Nº:GR01 3553/96-5

01 - CONSULTA

A consulente é empresa catarinense fabricante de ônibus, microônibus, carrocerias para ônibus e microônibus, e veículos especiais. Informa que nas operações de industrialização de ônibus sob encomenda, recebe de seu cliente o chassi sobre o qual será montado o veículo automotor encomendado.

Concluída a montagem da carroceria, a consulente emite "o documento fiscal de venda do veículo completo (ônibus), faturando o valor correspondente à carroceria que fabricou  e devolve, no corpo da nota fiscal, o componente recebido para a fabricação do ônibus, no caso o chassi." Assim, argumenta, "o que sai efetivamente do estabelecimento fabricante é um ônibus completo".

Diante disso, e com respaldo nos pareceres normativos CST nº(s) 206/70 e 378/71, emitidos pela Receita Federal, classifica o produtos fabricados nos seguintes códigos da NBM/SH:

87.02.10.0200 - ônibus leito com capacidade para até 20 passageiros;

87.02.10.0100 - ônibus com capacidade para 20 passageiros;

87.02.10.9900 - microônibus com capacidade de até 14 passageiros;

87.02.90.0000 - outros veículos especiais.

Assim expostos os fatos, indaga se é correto a utilização "da redução da base de cálculo do ICMS prevista no Convênio ICMS nº 37/92 e a aplicação da alíquota de 12% prevista no Convênio ICMS 52/95 nas operações de venda" realizadas pelo seu estabelecimento.

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

Lei nº 10.297/97, art. 19, III, "f".

RICMS/89, aprovado pelo Decreto nº 3.017, de 28.02.89, art. 30 e Anexo IV, art. 6º

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA

Preliminarmente, cumpre informar que o Convênio ICMS 52/95, de 30 de junho de 1995, mencionado pela consulente, que autorizava a redução da base de cálculo nas operações com veículos automotores de que tratava o Convênio ICMS 37/92, não foi incorporado à legislação tributária estadual. Isso porque, desde 1º.01.95, por força da Lei nº 9.826/95, a carga tributária incidente nessas operações era a mesma autorizada pelo Convênio 52/95, exceção feita às operações com os veículos classificados no código 9702.90.0000 da NBM/SH, não contemplados, pela nossa legislação, com qualquer benefício ou redução de alíquota.

Para melhor compreensão, transcrevemos a seguir os dispositivos reguladores da matéria, vigentes à época da formulação da presente consulta:

RICMS/89 - (disposições vigentes até 12/96)

Art. 30. As alíquotas do imposto são:

(...)

§ 5º Nas operações com veículos automotores arrolados na alínea "a" do inciso XIX do art. 6º do Anexo IV, a alíquota do imposto fica reduzida para (Art. 1º da Lei nº 9.826):

I - 16% (dezesseis por cento), de 1º de janeiro a 31 de março de 1995;

II - 14,40 (quatorze inteiros e quarenta centésimos por cento), de 1º de abril a 30 de junho de 1995;

III - 13,10% (treze inteiros e dez centésimos por cento), de 1º de julho a 30 de setembro de 1995;

IV - 12% (doze por cento), a partir de 1º de outubro de 1995.

Anexo IV

Art. 6º. A base de cálculo do imposto será reduzida:

(...)

XIX - nas operações com veículos automotores, promovidas pelos estabelecimentos fabricantes, importadores ou empresas concessionárias, atendidas as seguintes condições (Convênio ICMS 37/92, 01/93, 86/93, 44/94 e 88/94):

1 - de 33,33% (trinta e três inteiros e trinta e três centésimos por cento), no período compreendido entre 1° de novembro de 1992 e 31 de dezembro de 1994;

2 - de 24,99% (vinte e quatro inteiros e noventa e nove centésimos por cento), no período compreendido entre 1° de janeiro e 31 de março de 1995;

3 - de 16,66% (dezesseis inteiros e sessenta e seis centésimos por cento), no período compreendido entre 1° de abril e 30 de junho de 1995;

4 - de 8,33% (oito inteiros e trinta e três centésimos por cento), no período compreendido entre 1° de juho e 30 de setembro de 1995;

a) o benefício só se aplica aos veículos classificados nos seguintes códigos da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado (NBM/SH) (Convênios ICMS 133/92, 148/92 e 01/93):

CÓDIGO                    CÓDIGO                      CÓDIGO                      CÓDIGO

8701.20.0200             8701.20.9900                8702.10.0100                8702.10.0200

8702.10.9900             8704.21.0100                8704.22.0100                8704.23.0100

8704.31.0100             8704.32.0100                8704.32.9900                8706.00.0100

8706.00.0200 (grifo nosso)

Atualmente a matéria encontra-se regulada pela Lei nº 10.297/96, que fixa, em seu art. 19,  inciso III, alínea "f", para as operações internas e interestaduais com os veículos elencados pela consulente, a alíquota de 12% (doze por cento).

Feitas tais considerações, passa-se à análise da consulta.

Procede o entendimento da consulente.

Com efeito, não reside qualquer dúvida que a operação realizada pela consulente caracteriza-se como um processo de industrialização, processo esse realizado sob encomenda de terceiros. A propósito, o fato de os materiais empregados pertencerem ou não ao fabricante, de forma alguma descaracteriza a natureza da operação.

No caso em tela, o industrializador transforma um chassis, recebido de terceiros, em um ônibus. Do processo de industrialização resulta um produto novo, diverso daquele que entrou ou daqueles que se agregaram ao produto final. Em outras palavras, a operação industrial, tal como descrita, importa na obtenção de uma espécie nova, sendo indiscutível que ao término da operação há perda da identidade original das partes que compõem o produto final. As modificações impostas pelo processo de industrialização são de tal ordem que alteram (descaracterizam) a essência dos bens que compõem o produto final.

Nesse diapasão, a operação realizada entre o industrializador e o encomendante não pode ser tomada como de simples venda de mercadoria existente ou a ser fabricada (no caso a carroceria), objetiva, na verdade, a fabricação de um novo produto. O esforço do fabricante (serviço + mercadorias) é pela criação de uma coisa nova (o ônibus).

Pois bem, uma vez que é um ônibus e não uma carroceria o objeto da saída em retorno promovida pela consulente, a alíquota aplicável deverá ser a correspondente ao produto final resultante da industrialização. A base de cálculo, por seu turno, corresponderá ao valor agregado na operação pelo industrializador.

Para mais disso, não podemos olvidar que, conforme estabelecido pela Constituição Federal, o ICMS é um imposto que incide sobre operações relativas à circulação de mercadorias. Quer dizer, somente as operações relativas à circulação de mercadorias poderão figurar como fato gerador do imposto. Na lição de Hugo de Brito Machado, "operações relativas à circulação de mercadorias são quaisquer atos ou negócios, independentemente da natureza jurídica específica de cada um deles, que implicam na circulação de mercadorias, vale dizer, o impulso destas desde a produção até o consumo, dentro da atividade econômica, as leva da fonte produtora até o consumidor." Ou seja, como operação relativa a circulação de mercadorias deve ser entendida  aquela que aproxime a mercadoria do consumidor final. Ainda de acordo com o autor, "circulação quer dizer, aqui, movimentação econômica. A marcha que as coisas realizam desde a fonte de produção até o consumo (Aspectos Fundamentais do ICMS, 1997, pg. 25 e 27).

In casu, a consulente é responsável pela fase de produção. É nessa fase que uma mercadoria nova é produzida (no caso, o ônibus). Antes dela, calha registrar, havia por parte do encomendante, dono do chassi, apenas uma expectativa de transformar este em um ônibus. A concretização dessa expectativa é tarefa a cargo da consulente. Indiscutível assim, sob todos os aspectos, que o bem impulsionado pela consulente em direção do consumidor é o ônibus (produto acabado), impondo-se a concluir, por conseqüência, que, dentro do processo de industrialização levado a efeito por ela, a operação de circulação relevante para fins do ICMS é a de circulação do resultado da industrialização (ou seja, do ônibus).

Cabe registrar, por fim, que do entendimento acima perfilhado não discrepam os setores consultivos dos estados do Paraná e São Paulo, como podemos depreender dos seguintes excertos das respostas dadas a igual questionamento formulado, senão vejamos:

Consulta 23, de 13 de fevereiro de 1997 - Paraná

"No mérito procede o entendimento da consulente de que, no retorno de mercadoria remetida para industrialização, se a operação não for acobertada pela suspensão, a alíquota aplicável será a correspondente ao produto final resultante da industrialização. A consulente, ao receber o chassi do encomendante, realiza efetivamente um processo industrial, agregando-lhe mercadorias e serviços de forma a resultar numa mercadoria nova, diversa da que entrou e das que lhe foram agregadas. Esta operação não se confunde com venda de mercadorias, possuindo um tratamento tributário próprio.

Para efeito de tributação do ICMS deve-se aplicar a alíquota prevista para essa mercadoria nova - ônibus, microônibus,... - tendo por base de cálculo o valor agregado no processo de industrialização."

Consulta 689, de 18 de junho de 1998 - São Paulo

"Reafirmamos, apenas, que as atividades desenvolvidas pela consulente resultam num produto final que é o veículo completo, e não apenas carroceria, em estrita consonância com o Parecer Normativo CST 206/70 anexado.

Em verdade, ocorre neste caso apenas um único fato gerador, qual seja a saída do produto resultante da industrialização executada sob encomenda. A menção em separado de valores parciais componentes do produto objeto da saída se deve a tratamentos fiscais diversificados, dados pela lei a cada uma dessas parcelas de valor, com finalidade político-tributária (suspensão, diferimento, oneração). Isto, contudo, sem criar novas espécies tributárias, sem definir fatos geradores outros que não a saída do produto resultante."

Por fim, uma vez que a legislação estadual identifica, para efeitos de tributação, os veículos de acordo com a classificação adotada pela NBM/SH (Nomeclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado), ou seja, a carga tributária depende da classificação do produto, calha citar o seguinte entendimento do fisco federal:

"...tanto no caso de o montador fabricar a carroceria, adquirir o chassi de estabelecimento industrial e executar a montagem, quando no caso de receber o chassi de cliente particular, fabricar a carroceria e montá-la, a mercadoria será classificada na posição do produto final, depois de montado (ônibus, caminhão, etc.)." (Processo nº 13807.000650/90-14, expedida pela Agência de Rendas da Receita Federal de Penha/SP).

Frente ao exposto, responda-se à consulente que o tratamento tributário previsto na legislação para as operações com veículos elencados por ela na inicial,  aplica-se, de igual maneira, às saídas em retorno, de veículos produzidos a partir de chassi fornecido pelo próprio encomendante do produto.

À consideração da Comissão.

GETRI, em Florianópolis, aos 7 de janeiro de 2002.

Ramon Santos de Medeiros

FTE - Mat. 184.968-9

De acordo.  Responda-se a consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 09/04/2002.

Laudenir Fernando Petroncini                                   João Paulo Mosena

Secretário Executivo                                               Presidente da COPAT