EMENTA: ICMS. BASE DE
CÁLCULO. O ICMS INTEGRA SUA PRÓPRIA BASE DE CÁLCULO.
CONSULTA Nº: 10/98
PROCESSO Nº: GR12
39272/974
01 - DA CONSULTA
A consulente é empresa
estabelecida neste Estado que comercializa energia elétrica. Consulta se é
correta sua interpretação do art. 14 do Convênio ICMS 66/88, cujas disposições
são as mesmas contidas no art. 17 da Lei nº 7.547/89 e no art. 11, I, da Lei nº
10.279/96, segundo a qual a base de cálculo do ICMS é o valor da mercadoria
acrescido do montante do imposto, e não o “preço do produto propriamente dito”.
Consulta ainda quais as
conseqüências a que estaria sujeito se agisse de forma diversa, caso esteja
correto seu entendimento.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Convênio ICMS 66/88, art 14;
Lei Complementar nº 87/96, art.
13, § 1º, I;
Lei nº 10.297/96, arts. 10, I
e 11, I.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
O procedimento descrito pela
consulente na exposição de sua dúvida refere-se à formação do preço da
mercadoria por ela comercializada, mais precisamente à fórmula de cálculo que
adota para repassar integralmente ao adquirente, via preço do produto, o ICMS
incidente sobre a operação. A esse respeito não cabe manifestação desta
Comissão, por não se tratar de matéria tributária.
Necessário se faz, porém,
esclarecer o equívoco em que incorre a consulente ao interpretar o dispositivo
da legislação tributária que dispõe sobre a forma de cálculo do ICMS,
estabelecendo que o montante do imposto integra sua própria base de cálculo.
De fato, nos impostos ditos
proporcionais, cujo “quantum” se obtém pela aplicação de uma alíquota fixa
sobre uma determinada base de cálculo, duas são as maneiras possíveis de se
efetuar essa operação:
a base de cálculo é o valor da
mercadoria, neste ainda não computado o montante do tributo, hipótese em que o
resultado da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo é somado ao valor do
produto, como ocorre com o IPI;
b)o montante do imposto é
computado como custo da mercadoria, integrando seu preço e, conseqüentemente, a
própria base de cálculo do imposto. Vale dizer, o valor da mercadoria (que
servirá de base de cálculo) inclui o imposto.
Esta última a sistemática eleita
pelo legislador para o cálculo do ICMS incidente sobre a operação, como se vê
no art. 13, § 1º, I da Lei Complementar nº 87, de 13.09.96 e no art. 11, I, da
Lei nº 10.297, de 26.12.96, que dispõe sobre o ICMS no Estado de Santa
Catarina, verbis:
Art. 11. Integra a base de
cálculo do imposto:
I - o montante do próprio
imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle.
Esta, aliás, já era a sistemática
aplicada ao ICM, conforme previsão do Decreto-Lei nº 406/68.
A respeito leciona Aliomar
Baleeiro:
Mesmo que discriminado nos
documentos fiscais, o I.C.M. cobrado nas operações anteriores sobre o mesmo
artigo de comércio é computado nos custos, para base de cálculo. E, destarte,
entra na dedução, para apurar-se o valor acrescido e tributável, por uma das
formas facultadas pelo dec.-lei número 406/68, art. 3º. (in Direito Tributário
Brasileiro, 9ª ed., Forense, pp.222 e 223)
Conforme dispõe o art. 10, I, da
Lei nº 10.297/96, a base de cálculo do ICMS incidente sobre as operações de
saída de mercadoria é o valor da operação. No caso em tela, como se depreende
da cópia de Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica acostada aos autos pela
consulente (fl. 06), inexistem quaisquer dos elementos que integram a base de
cálculo do imposto de que trata o inciso II do art. 11 da Lei 10.297/96
(seguros, juros, descontos condicionais, frete etc.). Também não há ocorrência
de IPI e acréscimos financeiros que, de acordo com o art. 12 da mesma Lei
10.297/96, em determinadas situações, não integram a base de cálculo do
imposto. A base de cálculo do imposto nas operações praticadas pela consulente
(valor da operação) corresponde, pois, tão somente ao valor da mercadoria
fornecida pelo contribuinte a seus clientes, vale dizer, seu preço.
Dessa forma, seja como for que se
determine o preço da mercadoria a ser pago pelo adquirente, o fato é que esse
preço, in casu, constitui a base de cálculo do ICMS, que estará nele embutido
por força do disposto no inciso I do art. 11 da Lei 10.297/96. Esta a correta
inteligência do dispositivo citado pela consulente.
Não se pode falar, portanto, em
acrescer ao preço da mercadoria o montante do ICMS devido, pois no preço já
deve estar embutido o imposto incidente sobre a operação.
Quando uma determinada
mercadoria, cuja venda constitua fato gerador do ICMS, é oferecida a um
possível comprador, ao preço pelo qual é ofertada não será acrescido, caso o
negócio se concretize, o imposto incidente sobre a operação, como pretende a
consulente. Pelo contrário, o preço fixado para venda, a não ser que o vendedor
vá deliberadamente suportar um prejuízo, deverá ser suficiente para cobrir
todos os seus custos, inclusive tributários, além de lhe proporcionar uma certa
margem de lucro.
Contudo, conquanto seja
equivocado o entendimento da consulente, verifica-se pela cópia da Nota
Fiscal/Conta de Energia Elétrica apresentada não estar havendo prejuízos à
Fazenda Pública, pois a alíquota do imposto está sendo corretamente aplicada
sobre o valor total da operação.
O erro da consulente consiste em
fazer constar separadamente, no campo do documento fiscal destinado à
discriminação do produto, o valor do ICMS incidente sobre a operação e aquilo
que chama de “preço do produto propriamente dito”, o qual obtém subtraindo do
valor da operação (que na verdade é o preço pago pelo adquirente pela
mercadoria adquirida) o imposto destacado, contrariando a regra do art. 11, I,
supra.
O ICMS é um imposto indireto e
não-cumulativo: sendo indireto, repercute no preço final do produto, de sorte
que o adquirente, contribuinte de fato, suporta apenas indiretamente o ônus
tributário; por ser não-cumulativo, o contribuinte que realizar a operação de
saída irá compensar o imposto incidente sobre essa operação com o imposto pago
nas operações anteriores.
Não é, pois, todo o imposto
destacado no documento fiscal que será efetivamente recolhido pelo
contribuinte, mas a diferença entre esse valor (débito) e o crédito oriundo da
entrada da mercadoria, destacado no documento fiscal correspondente.
Dessa forma, independente de
quantas sejam as operações ocorridas com uma mercadoria desde o início de seu
ciclo de circulação, pode-se obter o valor total do ICMS que sobre ela haja
incidido pela simples aplicação do percentual de alíquota do imposto sobre o
valor da operação a consumidor final.
Daí dizer o art. 11, I, da Lei
10.297/96, que o destaque do imposto no documento fiscal constitui mera
indicação para fins de controle. O valor da operação inclui o ICMS sobre ela
incidente, não como parte distinta, dissociada do preço da mercadoria, mas
fazendo parte integrante deste, como todos os demais custos, tributários ou
não, que suporta o contribuinte. Da mesma forma que o contribuinte não
discrimina no documento fiscal outros custos da mercadoria, como depreciação
das máquinas utilizadas na sua produção, aluguel de suas instalações ou
mão-de-obra de seus funcionários, não deve discriminar o valor do ICMS
incidente sobre a operação. Esses custos, entre eles os tributários, vão se
incorporando à mercadoria ao longo de seu ciclo de produção e comercialização,
até chegar ao consumidor final. Deve, sim, o contribuinte fazer o “destaque” do
imposto no campo próprio do documento fiscal, que servirá para controle seu e
do fisco, além de servir ao adquirente que, conforme a destinação da
mercadoria, terá direito a dele creditar-se.
Face ao exposto, responda-se à
consulente que não está correta sua interpretação do dispositivo legal que estabelece
que o montante do ICMS integra sua própria base de cálculo. A base de cálculo
do imposto, na saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte do
imposto, é o valor da operação. Esse valor corresponde, basicamente, ao preço
da mercadoria, que inclui o ICMS sobre ela incidente.
A segunda questão formulada fica
prejudicada em razão da resposta à pergunta anterior, visto ser equivocado o
entendimento esposado pela consulente. Contudo, cumpre assinalar que a adoção
pelo contribuinte de procedimento contrário à legislação de regência, sujeita-o
à imposição das penalidades cabíveis.
É o parecer, que submeto à
comissão.
GETRI, em Florianópolis, 02 de
março de 1998.
Laudenir Fernando Petroncini
FTE - 301.275-1
De acordo. Responda-se a consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 06/03/1998.
Inácio Erdtmann Isaura Maria Seibel
Presidente da COPAT Secretária Executiva