ESTADO DE SANTA CATARINA

SECRETARIA DE ESTADO DA FAZENDA

DIRETORIA DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA - DIAT

GERÊNCIA DE TRIBUTAÇÃO - GETRI

NOTA TÉCNICA Nº 13/2017

Crédito presumido na operação de saída subsequente à entrada com diferimento.

1. Introdução:

Diferir significa adiar, retardar, transferir para outra data e é nesta acepção que a palavra é utilizada na linguagem técnico-tributária. O diferimento consiste na postergação, de uma fase para outra do ciclo de comercialização, do pagamento do imposto devido, podendo caracterizar substituição tributária se a responsabilidade pelo recolhimento recair sobre pessoa distinta do contribuinte (definido como aquele que tem relação pessoal e direta com a situação eleita pelo legislador como fato gerador da respectiva obrigação).

Neste sentido, Celso Ribeiro Bastos (Lei Complementar- Teoria e Comentários, 2ª. ed., São Paulo: Celso Bastos Editor, 1999) "o diferimento é o não recolhimento do ICMS em determinada operação ficando adiado para etapa posterior. Por esta técnica, o pagamento do imposto incidente sobre a saída de determinada mercadoria (no caso do ICMS) é transferido para as etapas posteriores de sua circulação". 

2. Crédito presumido na operação de saída subsequente à entrada com diferimento:

Os artigos 1º e 2º do Anexo 3 do RICMS/SC trazem disposições gerais acerca da substituição tributária nas operações antecedentes. O caput do art. 1º traz a definição de diferimento ao afirmar que “fica atribuído ao destinatário da mercadoria a responsabilidade pelo recolhimento do imposto na condição de substituto tributário”, afirmando, ainda, em seu §1º, que o “imposto devido por substituição tributária subsumir-se-á na operação tributada subsequente promovida pelo substituto”.

Por conseguinte, a dispensa do recolhimento do imposto diferido é totalmente estranha ao instituto, de modo que o §2º do mesmo artigo 1º traz hipóteses, numerus clausus, de encerramento do diferimento pela não subsunção do imposto diferido na operação subsequente, com a consequente obrigação de recolhimento do imposto diferido.

O inciso I deste §2º cuida da hipótese de encerramento do diferimento pela inocorrência de operação tributada subsequente à entrada com diferimento ou quando o fizer sob o regime de isenção ou não-incidência (exceto se a não-incidência se der por motivo de exportação de mercadorias para o exterior do país, hipótese na qual a regra excepcional não se aplica).

Quando a lei fala em subsunção do imposto diferido na operação tributada subsequente (§1º), está supondo que o imposto relativo a essa última é em montante superior ao que foi diferido. Se for inferior, subsiste a responsabilidade de recolher a diferença, a teor do inciso II, que determina o recolhimento proporcional à parcela não-tributada, no caso de operação subsequente beneficiada por redução da base de cálculo do imposto.

O inciso III deste mesmo §2º prevê que a legislação tributária poderá estipular hipóteses específicas para o encerramento do diferimento, como, por exemplo, o § 7º deste mesmo artigo 1º, que dispõe sobre a não aplicação do disposto no § 1º do caput (subsunção do imposto diferido na saída tributada subsequente) às entradas de mercadoria ou serviço adquiridos para fins de industrialização, cuja saída seja beneficiada com o crédito presumido previsto no inciso XXXIX do caput do art. 15 do Anexo 2 ou no inciso IX do caput do art. 21 do Anexo 2 (crédito presumido do setor têxtil), enquanto que, por fim, o inciso IV traz hipótese de encerramento pela inocorrência do fato gerador do imposto

Neste compasso, o §6º deste mesmo artigo 1º do Anexo 3 afirmava que ficava “dispensado o recolhimento do imposto diferido por ocasião da entrada de matéria-prima e insumos industriais, quando empregados na fabricação de produto cuja saída seja beneficiada por crédito presumido em substituição aos créditos efetivos”.

No entanto, regra geral, a atribuição de crédito presumido na operação de saída subsequente à operação de entrada abrangida pelo diferimento jamais acarretou a necessidade de recolhimento do imposto diferido.

Conforme alhures mencionado, o §1º do artigo 1º do Anexo 3 diz que o imposto devido por diferimento subsumir-se-á na operação tributada subsequente. Ora, ainda que haja atribuição de crédito presumido em substituição aos efetivos, ou complementar a estes, a operação de saída é tributada pelo imposto.

Ademais, não constam nas hipóteses do §2º deste mesmo artigo 1º que a existência de crédito presumido nas operações de saída posteriores à entrada com diferimento encerra o diferimento.

Como inexiste regra geral de encerramento do diferimento nesta hipótese, deve haver, a teor do inciso III do §2º deste art. 1º, regra expressa de encerramento, tal qual o já citado §7º deste mesmo artigo.

Vale dizer, como regra geral o diferimento se subsume na operação tributada subsequente (§1º) e a atribuição de crédito presumido não lhe retira esta qualidade (§2º), devendo haver regra específica e expressa de encerramento do diferimento quando houver atribuição de crédito presumido na operação subsequente (§2º, III e, v.g., §7º).

Diante desta constatação, o §6º do artigo 1º do Anexo 3 dispensava o cumprimento de obrigação inexistente, o que ocasionou sua revogação na data de 30.09.2016 como medida de saneamento da legislação tributária catarinense.

3. Conclusão:

A revogação do §6º do artigo 1º do Anexo 3 do RICMS/SC não criou, por si só, obrigação de recolhimento do imposto diferido por ocasião da entrada de matéria-prima e insumos industriais, quando empregados na fabricação de produto cuja saída seja beneficiada por crédito presumido, devendo haver, para esta hipótese, previsão expressa no Regulamento do ICMS, a teor do inciso III do §2º deste mesmo artigo.

Getri, em Florianópolis, 15 de Março de 2017.

Paulo Vinicius Sampaio Vandeli Rohsig Dannebrock

AFRE – mat. 950719-1 Gerente de Tributação