CONSULTA 55/2019

EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. EXCLUSÃO DE MERCADORIAS DO REGIME. ESTOQUE. CRÉDITO. BASE DE CÁLCULO. CUSTO DE AQUISIÇÃO NÃO COMPREENDE O VALOR DE ICMS-ST.

 

Pe/SEF em 27.08.19

Da Consulta

A Consulente é contribuinte regularmente inscrito neste Estado, atuante no comércio atacadista e varejista de ferragens e ferramentas, entre outras atividades.

Informa a esta Comissão que sua consulta tem por intuito esclarecer a forma correta de valoração de seu estoque para fins de cálculo do crédito de ICMS sobre os estoques de mercadorias que deixaram o regime de substituição tributária.

Declara que da compreensão do inciso II do artigo 24, Anexo 3 do RICMS/SC-01, juntamente com seu parágrafo 3º, o levantamento de estoque poderá ser valorado tendo por base o custo médio de aquisição de cada mercadoria, para então ser aplicada a alíquota interna sobre este custo, acrescido da margem de lucro específica de cada mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, conforme percentuais definidos no Anexo 1-A, e ao final encontrar o imposto incidente sobre as mercadorias excluídas do regime de substituição tributária existentes em estoque.

Relata que para calcular o crédito quando da exclusão de mercadorias do regime de substituição tributária do ICMS utiliza o custo contábil médio, subtraído do valor pago na entrada de ICMS-ST referente a última aquisição. A esse resultado é adicionada a MVA (Margem de Valor Agregado), constante no Anexo 1-A, e sobre esta base de cálculo encontrada é multiplicada a alíquota interna de cada mercadoria, sendo o resultado dessa operação compensado como crédito em conta gráfica.

Menciona que muito embora tal procedimento não encontre respaldo na legislação, este vem sendo adotado como precaução, haja vista que de maneira informal alguns Fiscais do Estado orientaram retirar o ICMS-ST da base dos créditos.

Contudo, tendo em vista que o ICMS próprio da compra bem como o ICMS-ST representam custo para a consulente, a adoção de posição conservadora acaba por gerar menor crédito sobre os estoques, uma vez que seu custo médio é ajustado a um valor menor.

Diante disso, questiona se estaria correto excluir o ICMS-ST da base dos créditos de suas entradas, mesmo que em alguns casos seja impossível identificar exatamente a nota fiscal de entrada e o valor do ICMS-ST correspondente. E ainda, no caso de o procedimento estar incorreto, indaga se seria possível aproveitar o crédito remanescente não apropriado, respeitado o prazo decadencial, bem como os créditos extemporâneo em conta gráfica, nos termos do Art. 32 e 33 do RICMS/SC-01.

As condições de admissibilidade foram analisadas pela Gerência Regional.

É o relatório, passo à análise.

Legislação

RICMS/SC-01, artigos 32 e 33; Anexo 3, artigo 24.

Fundamentação

A dúvida da consulente paira sobre a identificação da correta base de cálculo nos casos de exclusão de mercadorias da substituição tributária, para que seja alcançado, após à aplicação da alíquota interna, o valor do imposto a ser utilizado a crédito na conta gráfica.

A Seção VIII, do Anexo 3 do RICM/SC-01, estabelece os procedimentos a serem observados quando houver inclusão ou exclusão de mercadorias no regime de substituição tributária.

Consoante o artigo 24, único existente na citada Seção, na data de inclusão ou exclusão do regime, os contribuintes substituídos deverão efetuar o levantamento do estoque das referidas mercadorias e calcular o imposto incidente sobre tais, lançando o valor apurado a débito, quando se tratar de inclusão, e a crédito, quando se tratar de exclusão.

Da interpretação do inciso II do artigo 24 combinada com a de seu parágrafo 3º, depreende-se que a base de cálculo para incidência da alíquota será o custo de aquisição mais a margem de lucro, especificada para cada mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, conforme percentuais definidos no Anexo 1-A, ou, então, o custo médio de aquisição de cada mercadoria.

O inciso II do artigo 24, Anexo 3 do RICMS/SC-01, prevê regra singular para cálculo do imposto aplicável tanto aos episódios de exclusão como de inclusão de mercadorias na substituição tributária, o que pode causar confusão tendo em vista que, apesar da aparente semelhança entre ambos eventos, os desdobramentos resultantes de suas ocorrências são diferentes. Exemplo disso são as variáveis classificadas como custo, que acabam por englobar rubricas díspares em cada ocasião.

O termo “custo de aquisição” empregado no dispositivo supramencionado, muito embora contabilmente abarque rubricas distintas quando da entrada e saída da ST, possui como único fim compor a base de cálculo para alcançar o mesmo valor do imposto utilizado no sistema anterior para, a depender da situação, ser lançado a débito ou a crédito.

Logo, nos casos de inclusão da ST, o custo de aquisição corresponde ao valor da operação, ou valor de aquisição, que é a base de cálculo prevista no artigo 9º do RICMS/SC-01, observadas as previsões contidas no artigo 22. Assim, multiplicando-se a essa base a MVA indicada, chega-se ao valor do imposto a ser debitado.

Já num contexto de exclusão da ST, o custo de aquisição levaria em conta também o ICMS e o ICMS-ST destacado sob a ótica contábil. Entretanto, essa não pode ser a ideia central do legislador, posto que a base de cálculo estaria distorcida da utilizada anteriormente para fins de débito e, portanto, acarretaria um enriquecimento ilícito por parte do contribuinte.

Tal acepção nos leva a crer que o conceito de custo de aquisição de mercadorias retiradas da ST deve ser o mesmo do de mercadorias inseridas no regime, que é o valor da operação utilizado no cálculo da base do ICMS-ST. Isso significa que aplicar a alíquota interna diretamente sobre a base de cálculo da substituição tributária, constante no documento fiscal de aquisição, é suficiente para obtenção do valor do imposto a ser creditado em conta gráfica.

É cediço que a sistemática da substituição tributária progressiva consiste em reter o imposto devido ao longo da cadeia mercantil em etapa antecedente às ocorrências dos fatos geradores futuros. Desse modo, quando a mercadoria é excluída desse regime, faz-se necessário retomar seu status quo, a fim de reinseri-la no sistema não cumulativo.

Dito isso, para haver o débito do ICMS na operação de venda de mercadoria que ingressou no estoque com observância das regras da ST, ou seja, sem crédito do ICMS próprio da operação e com retenção de ICMS-ST, é preciso desfazer os efeitos da substituição tributária e remontar o cenário da não cumulatividade.

 Quando um contribuinte recebe uma mercadoria sujeita à ST, tanto o ICMS próprio quanto o ICMS-ST representam custo, dada a vedação ao crédito de ambas rubricas. Por exemplo:

Valor da mercadoria: R$ 100,00

ICMS: R$ 17,00 (alíquota interna: 17%)

MVA: 50%

ICMS-ST: [(100 x 1,50 MVA x 17%) - 17] = R$ 8,5

Valor total da Nota: R$ 108,50

Portanto, o contribuinte no exemplo em tela arcou com R$ 108,50 ao comprar a mercadoria, sendo R$ 83,00 relativo à mercadoria, R$ 17,00 referente ao ICMS próprio inserido no valor da mercadoria e R$ 8,50 de ICMS-ST.

Se a mercadoria não estivesse submetida à ST, o total da nota seria R$ 100,00, no exemplo ilustrado, já que não existiria retenção de ICMS-ST e o imposto destacado no documento fiscal seria creditado na conta ICMS para posterior abatimento do montante a débito quando da saída da mercadoria.

Assim, para desfazer as dissimilitudes existentes entre os regimes, deve-se eliminar o ônus causado pela antecipação. Para tanto, basta resgatar a base de cálculo do ICMS-ST e multiplicar a alíquota interna da mercadoria. Com isso, obtém-se o montante a ser creditado na conta gráfica, correspondente à soma do ICMS-ST e do ICMS próprio.

Resgatando o exemplo anterior, tem-se que:

BC ICMS-ST: R$ 150,00 (100 x 1,50 MVA)

ICMS a crédito: R$ 25,50 (150 x 17%)

Feito isso, o ICMS-ST restaria estornado e o ICMS próprio seria alocado na conta gráfica para ser contraposto com subsequente débito do imposto.

Note, portanto, que o intérprete ao analisar a redação da Seção VIII do Anexo 3 deve ter em mente que o objetivo almejado pelo legislador ao editar a norma foi o de recompor propriamente o cálculo que deveria ter sido efetuado na entrada da mercadoria, caso não houvesse sido aplicada a regra da substituição tributária.

 

Resposta

Assim responda-se à consulente:

No levantamento do montante a ser creditado no caso de exclusão de mercadoria da substituição tributária, o custo de aquisição mencionado no inciso II do artigo 24, Anexo 3 do RICMS/SC-01, não compreende o ICMS-ST, sob pena de enriquecimento ilícito por parte do contribuinte.

RAFAELA COSTA DE OLIVEIRA BERNARTT

AFRE III - Matrícula: 9506152 

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 15/08/2019.

A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.

Nome                                                                                Cargo

ROGERIO DE MELLO MACEDO DA SILVA                         Presidente COPAT

CAMILA CEREZER SEGATTO                                            Secretário(a) Executivo(a)