CONSULTA 11/2014

ICMS. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO (TTD). CRÉDITO RELATIVO AO ICMS-IMPORTAÇÃO.

1. Não compete a esta Comissão interpretar os termos em que foi concedido o TTD - as dúvidas devem ser dirimidas junto ao próprio órgão que concedeu o TTD;

2. Conforme expressa previsão legal, o IPI compõe a base de cálculo do ICMS-importação;

3. Caso a operação subsequente destinar a mercadoria importada a contribuinte do IPI para comercialização ou industrialização, o IPI não integra a base de cálculo do ICMS;

4. No caso de eventual saldo credor a maior, decorrente da situação referida em (2) e (3), a diferença poderá ser utilizada para compensar o imposto devido em outras operações da consulente, vedada qualquer outra destinação do crédito, restituição etc.

Disponibilizado na página da PSEF em 21.02.14

Da Consulta

Cuida-se de consulta sobre a inclusão do IPI na base de cálculo, nas importações por conta e ordem (RICMS-SC, art. 9º, IV). Formula os seguintes quesitos:

(i) o IPI integra a base de cálculo do ICMS no desembaraço aduaneiro?

(ii) o IPI compõe a base de cálculo do ICMS devido na saída subsequente para o mercado interno, cujo CFOP é 5.949?

(iii) poderá ser mantido o saldo credor correspondente ao ICMS-importação quando superior ao ICMS devido na saída subsequente para o mercado interno?

Entende a consulente que o IPI não integra a base de cálculo das saídas subsequentes à importação, quando a mercadoria for destinada à comercialização ou à industrialização, pois existe previsão no TTD. Considerando que o ICMS é um depósito em garantia, com previsão no TTD, a empresa teria antecipado ICMS a maior por ocasião do desembaraço aduaneiro do que o devido de fato na saída da mercadoria.

A Gerência Regional, em suas informações de estilo, verificou as condições de admissibilidade da consulta.

Legislação

CF, arts. 150, I e II, e 155, § 2º, XI;

CTN, art. 97, IV;

Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996, arts. 12, IX, e 13, V, "c";

Fundamentação

A função precípua desta Comissão é interpretar a legislação tributária, ficando além de seu campo de atuação a interpretação das disposições do TTD. Para tanto, o consulente deve dirigir-se ao órgão próprio desta Secretaria de Estado, qual seja: a Gerência de Operações Especiais (Geoes) da Diretoria de Administração Tributária (Diat).

Ora, dispõe o art. 155, § 2º, XI, da Lei Maior, que o ICMS "não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configura fato gerador de ambos os impostos". A contrario sensu, o IPI deve estar compreendido na base de cálculo do ICMS. Assim, o art. 13, V, "c" da Lei Complementar 87/1996, dispõe que o IPI compõe a base de cálculo do ICMS, no desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens impostados do exterior.

Sobre esse tema, decidiu a Egrégia Segunda Turma do STJ nos Embargos de Declaração no Recurso Especial 1.051.791 RJ (DJe de 6-5-2011, p. 22; RDDT 190: 215):

2. A jurisprudência desta Corte Superior é pacífica ao determinar que o fato gerador do ICMS na importação ocorre no momento do desembaraço aduaneiro, consoante os termos da Súmula 661/STF ......

3. O "despacho aduaneiro", que se inicia na data do registro da Declaração de Importação, é o procedimento pelo qual é verificada a exatidão dos dados declarados pelo importador em relação às mercadorias importadas, com vistas ao desembaraço aduaneiro que é o ato pelo qual é registrada a conclusão da conferência aduaneira, nos termos do art. 51 do Decreto-lei no. 37, de 1966, com a redação dada pelo Decreto-lei no. 2.472, de 1988.

6. Assim, somente após o desembaraço aduaneiro, mediante a emissão do comprovante de importação, que se dá de forma automática, é que deve ser pago o ICMS incidente na operação de importação, de modo que a mercadoria só será entregue pelo depositário ao importador com a exibição do pagamento do ICMS.

Diz a mencionada Súmula STF 661 que "na entrada de mercadoria importada do exterior, é legítima a cobrança do ICMS por ocasião do desembaraço aduaneiro".

Ora, a importação por conta e ordem foi introduzida na legislação tributária federal pela Medida Provisória 2.158-35, de 24 de agosto de 2001 (altera dispositivos do Decreto-lei 37/1966, que dispõe sobre o imposto de importação) e disciplinada pelas Instruções Normativas SRF 225/2002 e 247/2002. Essa legislação define o importador por conta e ordem de terceiro como a pessoa jurídica que promove, em nome próprio, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria adquirida por outra, em razão de contrato previamente firmado. O encomendante da mercadoria importada por sua conta e ordem ou adquirente é equiparado a estabelecimento industrial e é considerado responsável solidário pelas infrações à legislação do Imposto de Importação, praticado pelo importador por ele contratado.

Contudo, os Estados não reconhecem a importação por conta e ordem, como caracterizada pela legislação federal, como modalidade distinta de importação. Nesse sentido, celebraram o Convênio ICMS 135/2002 que, em sua clausula primeira, dispõe:

"Para efeito de cumprimento das obrigações tributárias relativas ao ICMS, na saída promovida, a qualquer título, por estabelecimento importador de mercadoria ou bem por ele importado do exterior, ainda que tida como efetuada por conta e ordem de terceiros, não tem aplicação o disposto nas Instruções Normativas SRF nº 247, de 21 de novembro de 2002, nos artigos 12 e 86 a 88, e SRF nº 225, de 18 de outubro de 2002, e no Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 7 de 13 de junho de 2002, ou outros instrumentos normativos que venham a substituí-los".

Pois bem, no tocante ao crédito do ICMS relativo à importação (seja qual for a modalidade), invocamos o magistério de Eurico Marcos Diniz de Santi (ICMS-Importação: Perspectiva Dimensível e "Fato Gerador" do Direito ao Crédito. RDDT 102: 62, março de 2004, p. 63-4): "No ICMS-importação, o fato gerador do 'crédito tributário' não se confunde com o fato gerador do 'direito ao crédito'. E, de fato, não se confunde: o direito ao crédito no ICMS-importação decorre do efetivo pagamento do tributo".

É que o crédito do ICMS, como definido no art. 155, § 2º, I, da Constituição Federal, nada mais é que o montante do imposto cobrado em operações anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal. Essa "cobrança" tem sido entendida, não no sentido de efetivo recolhimento de numerário ao Erário, mas de um ponto de vista contábil de reconhecimento do débito na operação. Em condições normais, em que a mercadoria é adquirida de outro contribuinte, o débito e o crédito decorrem de operações distintas, com sujeitos passivos distintos.

No entanto, no caso da importação, há somente uma operação - a importação, que é fato gerador do ICMS devido, mas que não poderia ser também fato gerador do direito ao crédito, pois, como pondera de Santi, "seria inaplicável surgirem, do mesmo fato, relações jurídicas de débito e crédito com os mesmos sujeitos". Prossegue o mesmo autor: "Se a expressão 'cobrado nas anteriores' simboliza no ICMS-mercadoria a mera facticidade jurídica expressa na documentação fiscal idônea, no ICMS-importação fundamenta, expressamente o 'direito ao crédito' decorrente do ICMS efetivamente cobrado pela operação de importação".

Resposta

Posto isto, responda-se à consulente:

a) não compete à esta Comissão interpretar os termos em que foi concedido o TTD - as dúvidas devem ser dirimidas junto ao próprio órgão que concedeu o TTD;

b) conforme expressa previsão legal, o IPI compõe a base de cálculo do ICMS-importação;

c) caso a operação subsequente destinar a mercadoria importada a contribuinte do IPI para comercialização ou industrialização, o IPI não integra a base de cálculo do ICMS;

d) no caso de eventual saldo credor a maior, decorrente da situação a que se refere (b) e (c), a diferença poderá ser utilizada para compensar o imposto devido em outras operações da consulente, vedada qualquer outra destinação do crédito, restituição etc.

À superior consideração da Comissão.

VELOCINO PACHECO FILHO

AFRE IV - Matrícula: 1842447

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 30/01/2014.

A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.

Nome Cargo

CARLOS ROBERTO MOLIM Presidente COPAT

MARISE BEATRIZ KEMPA Secretário(a) Executivo(a)