CONSULTA 71/2018
EMENTA: ICMS. RECOLHIMENTO DE DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA EM FAVOR DA UNIDADE FEDERADA DE DESTINO. BASE DE CÁLCULO.
(I) O montante do imposto devido pela diferença entre a alíquota interna e a interestadual nas operações com destino a consumidor final contribuinte do imposto integra sua própria base de cálculo;
(II) integra a base de cálculo do ICMS, o valor cobrado pelo serviço de transporte (frete) caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado, devendo compor o valor para fins de cálculo do diferencial de alíquota;
(III) o cálculo do diferencial de alíquota em operações com mercadorias sujeitas ao recolhimento por substituição tributária utilizará a fórmula expressa no Anexo 3 do RICMS/SC, art. 20,II.
Pe/SEF em 31.08.18
Da Consulta
A consulente, devidamente representada, informa ser estabelecimento industrial, fabricante de laticínios em geral. No desenvolvimento de suas atividades realiza operações de “aquisição de produtos de outros Estados que são utilizados para uso, consumo, ou ativo imobilizado, acarretando nesta operação a cobrança do ICMS referente o diferencial de alíquota”.
Questiona sobre o cálculo do diferencial de alíquota. Refere especificamente o disposto na Circular SEF 23/2017 e na Resposta Copat 54/2017 e apresenta exemplo numérico, questionando se correto o cálculo do Diferencial de alíquota e se tal cálculo pode ser utilizado para todas as operações de aquisições de outras Unidades da Federação.
Finalmente, propõe questionamentos acerca dos valores que integram a base de cálculo do diferencial, questionando se a base de cálculo é o valor total da operação. Entende que no caso de o frete ser de responsabilidade do remetente das mercadorias não integraria a base de cálculo do diferencial de alíquota.
A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional de São Miguel do Oeste manifestou-se quanto aos requisitos formais de admissibilidade da consulta, concluindo pela sua admissibilidade.
É o relatório.
Legislação
Constituição Federal, art. 155, §2º, VI, XII, "i".
Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 13, I, §1º, I.
RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 1º, VI; 3º, XIV; art. 9º VII, §3º.
Fundamentação
A consulta versa sobre o cálculo do diferencial de alíquota em operação de aquisição de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado da consulente, ou ao seu uso e consumo.
O RICMS/SC prevê como fato gerador do imposto a entrada, no estabelecimento do contribuinte, de mercadoria oriunda de outro Estado ou do Distrito Federal, destinada a consumo ou ao ativo permanente em seu art. 1º:
Art. 1º O imposto tem como fato gerador: VI - o recebimento de mercadorias, destinadas a consumo ou integração ao ativo permanente, oriundas de outra unidade da Federação;(...)
O art. 9º do RICMS/SC, por sua vez, estabelece como base de cálculo do recolhimento do ICMS relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual o valor da operação no Estado de origem:
Art. 9° A base de cálculo do imposto nas operações com mercadorias é:
( ...)
VII - na hipótese do art. 3º, XIV, o valor da operação no Estado de origem ou no Distrito Federal;
§ 3º No caso do inciso VII, o imposto a recolher será o valor resultante da aplicação do percentual equivalente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, sobre o valor ali previsto.
A dúvida proposta pela consulente diz respeito à forma de cálculo do diferencial de alíquota, especialmente no que se refere à inclusão do imposto na própria base de cálculo, isto é, o “cálculo por dentro”.
A regra decorre do previsto na Constituição Federal em seu art. 155, §2º, XII, letra "i":
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
XII - cabe à lei complementar:
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.
A Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, por sua vez, explicitou a regra constitucional, determinando em seu art. 13, §1º, I, a inclusão do imposto na sua base de cálculo:
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
§ 1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo:
I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;
Assim, quando a legislação trata da determinação da base de cálculo do diferencial de alíquota elencando como base o valor da operação no Estado de origem, deve entende-se como integrante do conceito de “valor da operação no Estado de origem” também o montante do imposto devido em face da diferença entre a alíquota interna e a interestadual. O valor da operação no Estado de origem deve compreender o montante do próprio imposto devido a título de diferencial de alíquota.
Este é o conteúdo da Resposta de Consulta 54/2017, assim ementada:
“ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS. O montante do imposto devido em função da diferença entre a alíquota interna e a interestadual nas operações com destino a consumidor final contribuinte do imposto integra sua própria base de cálculo.”
Veja-se, neste sentido, excerto da referida resposta que aborda a forma de cálculo do diferencial, apontada como dúvida pela consulente:
“Buscando explicitar o que se afirma, tomemos, por exemplo, uma operação de venda de mercadoria que tenha por valor, antes da inclusão do ICMS, o montante de R$ 83,00. Numa operação interna, com alíquota de 17% do imposto, a base de cálculo e o imposto seriam alcançados pela seguinte operação numérica:
BC = R$ 83,00/1-0,17 = R$ 100
ICMS = R$ 100 x 17% = R$ 17,00
Operação interestadual, com a mesma mercadoria, e sob a alíquota de 12%, alcançaria os seguintes valores:
BC = R$ 83,00/1-0,12 = R$ 94,31
ICMS = R$ 94,31 x 12% = R$ 11,31”.
Mais recentemente esta Comissão referendou a forma de cálculo do ICMS devido por diferencial de alíquota “por dentro”, na Resposta de Consulta 59/2018. Da referida Resposta extrai-se o seguinte excerto pela sua pertinência à situação posta em debate:
“Com efeito, o § 1º do art. 13 da Lei Complementar 87/1996 dispõe que integra a base de cálculo o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle, inclusive no caso de importação do exterior do País. Mais uma vez, o vocábulo “inclusive” tem o sentido de que também na importação, mas não apenas nela, o imposto deve ser calculado por dentro. A norma tem caráter geral: em qualquer hipótese o imposto deve integrar sua base de cálculo e se originalmente o produto não foi onerado pelo imposto, ele deve ser incluído na base de cálculo. Porém, o mais importante é que essa regra não é do questionado Convênio ICMS 52/2017, mas do § 1º do art. 13 da Lei Complementar 87/1996.”
Portanto, considerando que a partir da Emenda Constitucional 33/2001, o ICMS integra a sua base de cálculo em todas as hipóteses, inclusive nas importações de bens, mercadorias e serviços (§ 1º do art. 13 da Lei Complementar 87/1996, na redação dada pela Lei Complementar 114/2002), a mesma regra deve valer para o cálculo do diferencial de alíquota, que pode ser obtido mediante aplicação da seguinte fórmula:
D = (i-j)/(1-i).V
Onde,
D = imposto correspondente ao diferencial de alíquotas
V = valor da operação
i = alíquota interna no Estado de destino
j = alíquota interestadual
Ante o entendimento firmado de que o ICMS devido por diferencial de alíquota integra a base de cálculo do imposto, é possível examinar o exemplo proposto pela consulente.
Aquisição de ativo imobilizado no valor de R$ 3.000,00; alíquota interestadual de 12% e alíquota final de 17%:
Seja V = 3.000, i = 17% e j = 12%, então D = (0,005/0,83).3000 = 180,72
Verifica-se que o cálculo da consulente está correto, pois incluiu-se na base de cálculo do DIFAL devido ao Estado de destino, o valor do próprio imposto incidente na operação.
Todavia, sem razão a consulente quanto a não inclusão do valor do frete na base de cálculo da operação sujeita ao diferencial de alíquota. No caso de mercadoria vendida a preço CIF (frete por conta do remetente), toda e qualquer despesa cobrada do destinatário, como frete, seguro, juro e outras, integra a base de cálculo do ICMS, nos termos da alínea “b” do inciso II, do § 1o art. 13 da Lei Complementar nº 87/96.
Assim, além do valor da mercadoria que a consulente afirma ser de R$ 3.000,00, inclui-se na base de cálculo da operação o valor do frete, pois o vendedor está disponibilizando uma mercadoria com todas as despesas de transporte incluídas, de forma que ao efetuar a apuração do ICMS diferencial de alíquotas referente ao bem ou material de uso e consumo, indiretamente também se estará efetuando sobre a parcela correspondente ao custo do frete.
Finalmente, o cálculo do diferencial de alíquotas deverá levar em consideração se as mercadorias estão sujeitas ao regime de substituição tributária, hipótese em que a matéria está regulada no Anexo 3 do RICMS/SC, e o cálculo do diferencial está explicitado no art. 20, II.
Resposta
Ante o exposto, proponho que se responda à consulente que o
(i) o montante do imposto devido pela diferença entre a alíquota interna e a interestadual nas operações com destino a consumidor final contribuinte do imposto integra sua própria base de cálculo;
(ii) o valor do frete cobrado pelo remetente da mercadoria integra a base de cálculo do ICMS e, de forma indireta, integrará a base de cálculo do diferencial de alíquota;
(iii) as regras para o cálculo do diferencial de alíquota em operações com mercadorias sujeitas ao recolhimento por substituição tributária estão explicitadas no Anexo 3 do RICMS/SC, art. 20,II.
VANDELI ROHSIG DANNEBROCK
AFRE IV - Matrícula: 2006472
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na Sessão do dia 26/07/2018.
A resposta à presente consulta poderá, nos termos do § 4º do art. 152-E do Regulamento de Normas Gerais de Direito Tributário (RNGDT), aprovado pelo Decreto 22.586, de 27 de julho de 1984, ser modificada a qualquer tempo, por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente, em decorrência de legislação superveniente ou pela publicação de Resolução Normativa que adote diverso entendimento.
Nome Cargo
ROGERIO DE MELLO MACEDO DA SILVA Presidente COPAT
CAMILA CEREZER SEGATTO Secretário(a) Executivo(a)