EMENTA: ICMS. OPERAÇÃO ANTECEDENTE À EXPORTAÇÃO. A ISENÇÃO APLICA-SE NOS ESTRITOS TERMOS DA LEI. O BENEFÍCIO NÃO ALCANÇA AS SAÍDAS COM DESTINO A EMPRESA INDUSTRIAL, MESMO QUE O PRODUTO RESULTANTE DA INDUSTRIALIZAÇÃO SEJA EXPORTADO PARA O EXTERIOR DO PAÍS.

CONSULTA Nº: 41/98

PROCESSO Nº: GR 10 41759/98-2

01 - DA CONSULTA

Noticia a requerente que “fabrica e comercializa lâminas de madeira de pinos (tipo clear) na condição de produtos semi-elaborados destinados a compor produtos de empresas exportadoras. Com o intuito de se adequar às exigências do mercado externo, a matéria-prima destinada à fabricação dessas lâminas de madeira são adquiridas de fornecedor que cultiva esse tipo de coníferas com qualidade já direcionada para a exportação.”

Com fulcro nas disposições da Lei Complementar n° 87/96, entende que seu estabelecimento é equiparado à exportador e, portanto, o seu produto não está sujeito à incidência do ICMS. Pede manifestação da Copat sobre a matéria exposta.

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

Constituição Federal, art. 155, § 2°, X, a, e XII, e;

Código Tributário Nacional, art. 111, II;

Lei Complementar n° 87/96, art. 3°, II, e Parágrafo único;

Lei n° 10.297/96, art. 7°, II, e Parágrafo único.

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA

Inicialmente devemos observar que a imunidade às exportações (CF, art. 155, § 2°, X, a) restringe-se aos “produtos industrializados, excluídos os semi-elaborados assim definidos em lei complementar”. A norma que equipara as operações antecedentes a exportações, por ter origem infraconstitucional, é mera isenção heterônoma, concedida pela União, exorbitando a competência a ela dada pelo inciso XII, e, do dispositivo citado. Ensina Sacha Calmon Navarro Coelho (ICM: competência exonerativa, 1982, p. 43) que:

Algumas operações que impulsionam saídas de produtos industrializados no mercado interno, vimos, estão equiparadas a uma operação de exportação que, como sabido, goza de imunidade. Definimos que a “equiparação”, técnica legislativa assaz cediça, não possui o condão de estender às operações equiparadas o regime imunitório. Quando muito, a previsão não-incidental associada à equiparação configuraria hipótese de isenção. A uma, porque a imunidade é congênita à Constituição, não podendo medrar fora do labor constituinte e, a duas, porque não se pode mexer ou tirar imunidade a não ser aeravés de emenda à Carta Magna.

Apenas é imune a exportação de produtos industrializados, exceto os semi-elaborados. A Lei Complementar 87/96 excluiu da incidência do ICMS, nas exportações, todas as demais mercadorias, incluindo não só os semi-elaborados, como também os produtos primários. Mas o legislador complementar foi além, equiparando às exportações as saídas com destino a empresas comerciais exportadoras, inclusive tradings, outros estabelecimentos da mesma empresa e armazéns alfandegados e entrepostos aduaneiros. Em todos esses casos estamos diante de hipótese de isenção heterônoma e não de imunidade. A esse propósito, comenta Roque Antonio Carrazza (ICMS, 1994, p. 122):

Este é um dos poucos casos em que nosso ordenamento jurídico admite isenções heterônomas, isto é, isenções concedidas por pessoa diversa daquela que tem competência constitucional para instituir o tributo. Ressaltamos que, no mais das vezes, as isenções são autonômicas, conforme se infere da só leitura do art. 151, III, da Carta Magna (“é vedado à União instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios”).

Relembramos que quem exporta mercadoria que for produto industrializado está imune à incidência do ICMS (por força do já estudado art. 155, § 2°, X, a, da CF). Já quem exporta mercadoria que não for produto industrializado deverá, em princípio, pagar ICMS, a menos que uma lei complementar venha a conceder-lhe uma isenção.

A rigor, o permissivo constitucional insculpido no art. 155, § 2°, XII, e, restringe-se a “excluir da incidência do imposto, nas operações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, a”. A equiparação discutida é em si questionável, por não ter supedâneo em dispositivo constitucional e à vista da norma inserta no art. 151, III da Constituição da República. Entretanto, esse questionamento foge ao objeto deste parecer, alem de que, até o momento, nenhum dos interessados (os Estados) pleiteou a tutela jurisdicional em defesa do seu direito.

O comentado dispositivo da Lei Complementar n° 87/96 equipara à exportação a saída de mercadoria realizada com fim específico de exportação, destinada a:

a) empresa comercial exportadora, inclusive tradings, ou outro estabelecimento da mesma empresa;

b) armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro.

Ora, tratando-se de isenção, como demonstrado acima, seja ela heterônoma ou autônoma, aplica-se a regra de interpretação do art. 111 do Código Tributário Nacional. Leciona J. Souto Maior Borges (Isenções Tributárias, 1980, p. 110):

... o estudo da interpretação das leis de isenção não se situa no âmbito hermenêutico das leis tributárias gerais. Face às normas tributárias gerais, a regra de isenção é considerada norma de direito excepcional. A problemática da interpretação das leis de isenção, no que se refere à indagação do cabimento da interpretação extensiva ou integração analógica, há de ser equacionada levando em conta que o instituto da isenção é considerado como uma objetivação ou manifestação de um regime tributário excepcional.

A norma isencional, portanto, deve ser interpretada nos seus estritos termos, sendo vedada sua ampliação para contemplar hipóteses não expressamente previstas na lei. Ora, a destinatária dos laminados de madeira, como se infere dos documentos trazidos à colação fls. 5/6, é uma indústria que os utilizará na confecção de seu próprio produto, este sim exportado ao abrigo da imunidade.

Isto posto, responda-se à consulente que a saída de lâminas de madeira para estabelecimento industrial e subseqüente incorporação a produto exportável é operação tributável, não se aplicando a isenção prevista no parágrafo único do art. 3° da Lei Complementar n° 87/96.

É o parecer que submeto à consideração da Comissão.

Getri, em Florianópolis, 16 de outubro de 1998.

Velocino Pacheco Filho

FTE - matr. 184244-7

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 06/11/98

Isaura Maria Seibel Pedro Mendes

Secretaria Executiva Presidente da Copat