EMENTA: COMERCIALIZAÇÃO
DE FRUTAS JÁ DEVIDAMENTE EMBALADAS. INADMISSIBILIDADE DA SAÍDA SER ACOBERTADA
POR DOIS DOCUMENTOS FISCAIS DISTINTOS: NOTA FISCAL DE PRODUTOR RELATIVAMENTE ÀS
FRUTAS E NOTA FISCAL MODELO 1 EMITIDA POR TERCEIRO PARA A EMBALAGEM.
CONSULTA Nº: 36/96
PROCESSO Nº:
UF10-20.597/95-9
01 - DA CONSULTA
A entidade acima identificada, na
condição de representante dos pomicultores, formula consulta sobre a
possibilidade de emissão de dois documentos fiscais distintos para acobertar a
comercialização de maçãs produzidas por seus associados.
Noticia a consulente que os
pequenos produtores efetuavam a venda de seus produtos durante os meses da
colheita, acondicionados em caixas rústicas retornáveis e sem nenhum tipo de
classificação.
Tal procedimento, segundo a
consulente, implicava em redução acentuada do preço da maçã, prejudicando
assim, os pomicultores e a receita tributária dos Estados produtores.
A partir de 1994, os pequenos
produtores passaram a alugar espaços nas câmaras frigoríficas dos produtores de
maior porte e a utilizar-se dos seus serviços de classificação , passando a
vender sua produção paulatinamente.
Acresce que, a par disso, os
produtores de maior porte passaram a fornecer embalagens tipo
"promocionais", com sua própria marca, que são vendidas diretamente
aos adquirentes das maçãs.
Destarte, conforme esclarece a
consulente, a partir de 1994, a comercialização da maçã produzida por boa parte
dos pequenos pomicultores catarinenses segue a seguinte sistemática:
a) sua maçã é estocada e classificada
nas unidades de frigorificação e beneficiamento dos produtores de maior porte;
b) os pequenos produtores vendem
sua maçã, com emissão de Nota Fiscal de Produtor, diretamente aos adquirentes
de outros Estados, em especial de São Paulo e do Paraná;
c) os produtores de maior porte,
por sua vez, vendem as embalagens (caixas de papelão/madeira fechadas, com sua
própria marca) diretamente aos adquirentes das maçãs; esta operação é
acobertada por Notas Fiscais de venda, pelos produtores de maior porte;
d) as maçãs vendidas pelos
pequenos produtores, devidamente classificadas, são acondicionadas nas
embalagens acima citadas.
Indaga a consulente se está
correto, perante a legislação do ICMS, o procedimento supra referido, da
simultânea venda (para um mesmo adquirente), da maçã, pelo pequeno produtor, e
das caixas para embalagem, pelos produtores de maior porte.
02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Decreto-lei n° 406, de 31.12.68,
art. 2°, I.
Lei n° 7.547, de 27.01.89, art.
7°, III.
RICMS/SC-89, aprovado pelo
Decreto n° 3.017 de 28.02.89, arts. 5°, IV, XLVII, LII; 31, III; Anexo III,
artigos 20 e 65 a 68.
Portaria SEF n° 151/85.
03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
O procedimento adotado pelos
associados da consulente não está correto por várias razões, a saber:
Em primeiro lugar, a legislação
tributária estadual (RICMS- SC/89) contempla apenas três hipóteses - com
diferimento do imposto - de remessa de mercadorias com destino a depósito e/ou
armazenagem:
a) nas operações internas de
saídas de produtos agrícolas em estado natural, promovida pelo próprio produtor
agropecuário pessoa física, devidamente inscrito no registro sumário de
produtor agropecuário, quando o produto for remetido com a finalidade de
depósito, secagem, tratamento, classificação ou limpeza, em estabelecimento
inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS (art. 5°, XLVII);
b) nas operações internas de
remessa de mercadorias para estabelecimento exclusivamente armazenador,
pertencente a terceiro, não constituído como armazém geral, para fins de
depósito ou armazenamento, inclusive a devolução desta mesma mercadoria para o
próprio depositante, obedecidas, no entanto, as condicionantes impostas pelo
dispositivo (art. 5°, LII), e,
c) saídas de mercadorias com
destino a armazém geral situado neste Estado, para depósito em nome do
remetente (art. 5°, IV).
A situação descrita pela
consulente não parece enquadrar-se em nenhuma destas três possibilidades
legalmente admitidas, visto que:
1 - a primeira hipótese acima
descrita, que aparentemente é a que mais se aproxima da situação fática desta
consulta, exige que para a fruição do benefício do diferimento do ICMS, o
estabelecimento armazenador/classificador esteja, para estes fins, autorizado
expressamente pelo Gerente Regional da Fazenda Estadual e, também, que o produto
retorne ao remetente no prazo máximo de 90 (noventa) dias porque, caso
contrário, a operação subsequente de saída em devolução do mesmo deverá ser
normalmente onerada pelo imposto, como se uma comercialização (venda) normal do
produto ocorresse.
Isto significa dizer que, na
hipótese contemplada pelo referido inciso XLVII, do art. 5°, o estabelecimento
armazenador - aqui entendido como o "grande produtor" - ao receber o
produto primário do "pequeno produtor" deverá emitir a competente nota
fiscal relativa à entrada de mercadoria (art. 9°, I, da Portaria SEF 151/85) e
devolver o produto ao próprio remetente, dentro de 90 (noventa) dias a contar
da entrada desse, para poder gozar do benefício fiscal, sendo vedado ao
"pequeno produtor" agropecuário emitir uma Nota Fiscal de Produtor
diretamente (no caso de alienação do produto), mencionando apenas que a
mercadoria será retirada do estabelecimento armazenador, opção essa, facultada
apenas às saídas de mercadorias armazenadas em depósitos fechados do próprio
contribuinte (ou armazéns gerais).
Não consta da consulta que os
estabelecimentos dos "grandes produtores", que fazem o papel de
depositários de produtos pertencentes a terceiros, possuam a autorização
oficial exigida para este fim e, ainda que dela fossem detentores, emerge com
meridiana clareza dos termos da referida consulta, que as maçãs ficam estocadas
nas câmaras frigoríficas dos produtores de maior porte por um período superior
a 90 (noventa) dias;
2 - a segunda hipótese
contemplada na legislação não pode ser aplicada ao caso. Aquela hipótese, além
de estar adstrita à remessa e devolução de mercadoria entre estabelecimentos
devidamente inscritos no Cadastro de Contribuintes do ICMS, seja o armazenador,
seja o depositante, condiciona o benefício do diferimento do imposto nestas
remessas à concessão de regime especial, pelo Diretor de Administração
Tributária, ao estabelecimento armazenador e, este último, deverá dedicar-se,
exclusivamente, ao armazenamento de mercadorias, próprias ou de terceiros
(alíneas "a" e "b" do inciso LII, do mesmo art. 5°) o que,
sem margem de erro, não é o caso dos produtores de maior porte envolvidos na
operação descrita na consulta, e,
3 - por fim, muito embora as
informações prestadas pela consulente, de que os pequenos pomicultores alugam
espaço nas câmaras frigoríficas dos produtores de maior porte, servindo-se,
também, dos seus serviços de classificação (dos quais, certamente, é cobrada
uma tarifa remuneratória do depósito e dos outros serviços a eles prestados), e
de que vendem a sua produção de forma parcelada, pouco a pouco, a cada mês, nos
levem à conclusão de que, na prática, esta "estrutura física" posta à
disposição destes produtores funcione com verdadeiro armazém geral, esta opção
igualmente não pode ser aplicada ao caso, pois:
a) não nos consta que estas
câmaras frigoríficas estejam registradas e constituídas, tanto no Registro de
Comércio quanto no Cadastro de Contribuintes do ICMS, como armazéns gerais,
condição necessária para que possa ser praticada esta atividade comercial, e,
b) de acordo com a legislação
federal específica, que instituiu regras para o estabelecimento de empresas
deste tipo (Decreto n° 1.102, de 22.11.1903, ainda em vigor), não podem os
armazéns gerais exercer o comércio de mercadorias idênticas às que se propõe
receber em depósito (art. 8°, § 4°, dessa norma).
Não se enquadrando em nenhum dos
dispositivos legais que disciplinam a atividade de armazenagem de produtos
pertencentes a terceiros, o procedimento neste sentido adotado pelos
"grandes produtores" nos parece ser, à luz do regulamento estadual do
ICMS, de todo irregular.
Em segundo lugar, é no mínimo
estranhável a atitude dos "grandes produtores" em vender as caixas de
papelão e/ou madeira diretamente aos adquirentes das maçãs, dado que:
a) os produtores de maior porte,
quando adquirem estas embalagens, personalizadas ou não, o fazem na condição de
materiais que servirão, simplesmente, para acondicionar o produto que
comercializam (maçãs), isto é, estas embalagens irão acompanhar o produto durante
seu transporte e, por isto, geram direito ao crédito do imposto a ser abatido
daquele incidente na saída subsequente da maçã (RICMS/SC-89, art. 52, § 2°, I);
b) sendo assim, estas embalagens,
para esses produtores, são bens e não mercadorias, uma vez que são adquiridas
não com o intuito de revenda, de serem comercializadas novamente, mas, pura e
simplesmente, de serem destinadas ao consumo dos próprios produtores como
material de embalagem, e,
c) intrinsecamente relacionado
com esta questão está o fato de que estes grandes produtores tem como escopo
industrializar e comercializar maçãs e não vender caixas de madeira ou papelão,
negócio esse, que refoge completamente da atividade precípua por eles
desenvolvida.
Em terceiro e último lugar, há
que se observar que é totalmente injustificável a simultânea venda, para um
mesmo adquirente, da maçã, pelo pequeno produtor, com emissão de nota fiscal
própria, e, das caixas da embalagem, pelos produtores de maior porte, com nota
fiscal destes, distinta.
Ora, o adquirente, quando realiza
o negócio jurídico de compra, não está, absolutamente, adquirindo caixas para
embalagem, com o intuito de comercializá-las, mas, isto sim, as maçãs que nelas
estão acondicionadas, até porque, tal produto não está sendo comercializado separado
do invólucro que o contém.
A legislação tributária
(RICMS/SC-89, art. 31, III), repetindo disposições do Decreto-lei 406/68, é
taxativo em estabelecer que, na saída de mercadoria, a qualquer título, de
estabelecimento de contribuinte, a base de cálculo do imposto é o valor (total)
da operação.
Ora, como a mercadoria (maçã) não
é transportada a granel, sob pena até de danificá-la, a embalagem (caixa) há de
ser entendida como de fundamental importância, seja com o objetivo de simples
acondicionamento para o transporte, seja com o intuito de melhorar a
apresentação do produto e valorizá-lo, para a sua comercialização.
Em outras palavras, embora a
embalagem não integre o produto principal (maçã) ela é acessória a este, e o
acessório, necessariamente, segue o principal.
Se assim é, não há, sem que se
desvirtue esta lógica, como dissociar o acessório (embalagem) do principal
(mercadoria vendida) e, tampouco, portanto, emitir duas Notas Fiscais
distintas, por contribuintes do imposto também distintos, quando se está
praticando uma única operação de saída de mercadoria, onde o produto segue
acondicionado dentro de seu invólucro, até porque o produto principal (maçã),
objeto de mercancia, é propriedade, exclusivamente, segundo se depreende da
consulta, do pequeno produtor e não do dono da marca identificadora da
mercadoria.
É forçoso concluirmos portanto,
que a "cessão" do uso da marca pertencente ao produtor de maior
porte, para o pequeno, esconde, na verdade uma aquisição, de forma
intermediária, do produto, por parte dos primeiros - vez que não se concebe que
um produtor "empreste" sua própria marca para identificar um produto
que não lhe pertence nem foi por ele produzido - e, se for este o caso, caberá
ao grande produtor dar entrada da maçã adquirida do pequeno produtor em seu
estabelecimento e emitir, posteriormente, uma única nota fiscal para acobertar
a venda do produto.
Caso contrário, deverá o pequeno
produtor agropecuário, em suas vendas, emitir a competente Nota Fiscal de
Produtor, incluindo na base de cálculo do imposto o valor correspondente à
embalagem, embalagem essa que deverá, caso queira ou lhe seja exigido, conter
sua própria marca identificadora e não a de outrem.
É o parecer que submeto à
Comissão.
Gerência de Tributação, em
Florianópolis, 15 de abril de 1996
João Carlos Kunzler
FTE - Matr. 184.221-8
De acordo. Responda-se à consulta
nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 06/05/1996.
Inácio Erdtmann João Carlos Kunzler
Presidente da COPAT Secretário Executivo