REGIME ESPECIAL. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA PODERÁ CONCEDER REGIME ESPECIAL SOBRE PROCEDIMENTOS DE EMISSÃO DE NOTAS FISCAIS A CONTRIBUINTE, DESDE QUE PRESENTE SITUAÇÃO PECULIAR DA ORGANIZAÇÃO DO CONTRIBUINTE E ATENDIDA AS EXIGÊNCIAS FISCAIS, CONFORME PREVÊ O ART. 1º DO ANEXO 06 DO RICMS/SC. REFERIDO REGIME ESPECIAL TERÁ APLICAÇÃO SOMENTE EM TERRITÓRIO CATARINENSE, TENDO EM VISTA A NECESSIDADE DE CONVÊNIO PARA QUE O REGRAMENTO ESTADUAL EXTRAPOLE O LIMITE DAS FRONTEIRAS TERRITORIAIS DO ESTADO, NOS TERMOS DO ART. 102, CTN.

Senhora Presidente e demais membros,

Informa a consulente que possui, além outras, a atividade de “aluguel de equipamentos científicos, médicos e hospitalares, sem operador (CNAE 77.39-0/02)”. E que nessa atividade realiza operações de remessa e retorno de equipamentos do seu ativo imobilizado para clientes internos e também de outros Estados, contribuintes ou não do ICMS.

Destaca que as operações de remessa e retorno mencionadas não estão sujeitas à incidência do ICMS em razão do disposto na Súmula 573 do STF: “Não constitui fato gerador do imposto de circulação de mercadorias a saída física de máquinas, utensílios e implementos a título de comodato”. Assim, portanto, não deve haver destaque do imposto nas notas fiscais que acobertam a ida e vinda do bem imobilizado.

Expõe que eventualmente “é necessário realocar o equipamento cedido em comodato em outro estabelecimento do mesmo cliente ou mesmo em um cliente diverso”. Dessa forma, nesse caso, aponta que diante da previsão do art. 34 do Anexo 5 do RICMS/SC, a consulente tem promovido o retorno físico do equipamento para seu estabelecimento em Santa Catarina mediante “emissão de nota fiscal de retorno CFOP (5.909/6.909)” e, em seguida, envio do referido equipamento para o novo comodatário, “com nova emissão de nova Nota Fiscal de saída em comodato (CFOP 5.908/6.908)”.

Entretanto, pontua que pretende enviar o bem cedido em comodato, seja para outro estabelecimento do cliente ou mesmo para outro cliente, sem que o imobilizado transite fisicamente pelo estabelecimento da consulente, com intuito de evitar custos e até mesmo otimizar o tempo das transações.

Assim traz os seguintes questionamentos:

1. É permitida a realização da operação de retorno em comodato e remessa ao novo comodatário sem a necessidade de circulação física pelo estabelecimento do comodante nos termos do procedimento acima descrito?

2. Esta possibilidade se aplica tanto às operações ocorridas internamente no Estado de Santa Catarina, quanto às operações realizadas com os demais estados (de acordo também com o posicionamento a ser obtido junto a estes estados)?

3. A Nota Fiscal emitida precisa atender a algum requisito adicional (Ex. Indicação no campo de Dados Adicionais que se trata de remessa direta entre comodatários, sem a circulação física pelo estabelecimento da comodante) conforme acima sugerido?

Por fim, indicou soluções de consulta de outras unidades federadas no sentido de que não se faz necessário o retorno físico do bem imobilizado cedido em comodato, o qual poderá ser remetido diretamente a outro estabelecimento.

O pedido de consulta foi preliminarmente verificado pela repartição fazendária, conforme disposto no §2º do art. 6º da Portaria 226/11. A autoridade fiscal local manifestou-se favoravelmente quanto às condições de admissibilidade, dando-lhe tramitação.

 É o relatório.

CTN: art. 102

RICMS/SC-01: art. 34 do Anexo 05; art. 1º do Anexo 06

Preliminarmente, esclarece-se que há distinção entre a locação e o comodato. A consulente inicialmente informa que tem como atividade o aluguel de equipamentos. E, logo em seguida, expõe a realização de comodato de bem do ativo imobilizado e, por fim, questiona sobre os procedimentos atinentes a esse comodato.

O comodato cuida-se de um empréstimo gratuito de coisa não substituível. Já a locação é a cessão de coisa não substituível, por tempo determinado, mediante retribuição (arts. 565 e 579, CC).

Destaca-se, entretanto, que ambas as operações, nesse caso, não estão no campo da incidência do ICMS, isso porque tanto uma como a outra tem por objeto a cessão de um bem imobilizado, e o fato gerador do ICMS pressupõe a circulação de mercadoria (art. 2º da Lei 10.297/96).

Debruçando agora sobre a questão procedimental trazida, verifica-se que o Anexo 6 do RICMS/SC, que trata dos procedimentos especiais, não dispõe especificamente sobre a operação descrita pela consulente, mormente por não se tratar de operação sujeita ao ICMS.

Entretanto, é de se reconhecer o quão prejudicial à atividade da consulente a necessidade do retorno físico do bem a seu estabelecimento, previamente à posterior remessa a outro estabelecimento do cliente ou mesmo a estabelecimento de novo cliente, apenas para atender às disposições de obrigações acessórias.

Essa exigência se torna ainda mais agravada uma vez que tais operações não implicam na ocorrência de fato gerador do ICMS.

Diante dessa situação, vislumbra-se o seguinte caminho para evitar o retorno físico do equipamento do imobilizado nas hipóteses de deslocamento desse bem de um estabelecimento para outro na hipótese de novo comodato/locação.

Ele pode ser encontrado ainda no Anexo 06 do RICMS/SC, que também dispõe sobre os regimes especiais. Transcreve-se abaixo dispositivo de interesse:

Art. 1° Nos casos em que as peculiaridades da organização do contribuinte possam suprir plenamente as exigências fiscais e nos casos em que a modalidade das operações realizadas impossibilite o cumprimento de obrigação tributária acessória, poder-se-á adotar regime especial que concilie os interesses do fisco com os do contribuinte.

§ 1° O regime especial poderá versar sobre:

I - disposições relativas a obrigações acessórias previstas na legislação;

II - situações específicas previstas expressamente neste regulamento.

O dispositivo supra possibilita a concessão de regime especial ao contribuinte, desde que suprida as exigências fiscais e considerando as suas peculiaridades.

Dessa forma, com suporte nessa norma, nada impede que seja permitido, via regime especial, ao estabelecimento contribuinte do ICMS, que também realiza atividades não sujeita ao imposto, a emissão de notas fiscais para documentar operações sem trânsito do bem locado/cedido em comodato pelo estabelecimento locador/comodante, de maneira análoga ao previsto para a venda à ordem.

Tal regime poderia prever a emissão de documento fiscal em retorno simbólico de locação/comodato com a devida informação do endereço para o qual o bem será posteriormente destinado.

E também emissão de documento fiscal posterior de remessa simbólica em novo comodato/locação, referenciando o documento anterior, com o devido detalhamento no campo informações complementares do endereço de onde o bem está saindo.

Vale ressalvar que administração tributária tem autonomia para a conceder ou indeferir o pedido de regime especial. O resultado fica condicionado ao detalhamento da peculiaridade do contribuinte, do cumprimento das exigências fiscais e também da documentação comprobatória das operações praticadas pelo contribuinte.

E, por fim, destaca-se que caso as operações representadas por documentos fiscais de comodato/locação nos moldes acima sejam, em concreto, verdadeira circulação de mercadorias, ficam sujeitas à desconsideração nos termos do parágrafo único do art. 116, CTN c/c o art. 27-A do RNGDT (Decreto 22.586/84).

Portanto, a realização da operação interna de retorno em comodato e remessa ao novo comodatário catarinense sem a necessidade de circulação física pelo estabelecimento do comodante depende de regime especial nos termos do art. 1º do Anexo 06 ao RICMS/SC.

O regime especial acima aplica-se somente às operações internas, vez que art. 102 do CTN exige o reconhecimento em convênio para que a legislação estadual extrapole os limites territoriais do respectivo Estado. E, como não há um convênio sobre a referida operação não pode o Estado de Santa Catarina regulamentar para além de suas fronteiras, especialmente através de concessão de regime especial. 

Os regramentos e condições do regime especial mencionado necessariamente estarão presentes no termo de concessão do referido regime. Isto é, nele deverá constar o detalhamento dos documentos fiscais que deverão ser emitidos nas operações por ele abrangidas. 

Pelo exposto, propõe-se que se responda à consulente que a realização da operação de retorno em comodato e remessa posterior a novo comodatário sem a circulação física pelo estabelecimento do comodante depende de regime especial conforme prevê o art. 1º do Anexo 06 do RICMS/SC e somente se aplica às operações internas, vez que não há convênio reconhecendo extraterritorialidade do referido dispositivo do RICMS/SC (art. 102, CTN).