ICMS. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. NÃO É POSSÍVEL AO ENCOMENDANTE EMITIR DOCUMENTO FISCAL DIRETAMENTE AOS DEMAIS ESTABELECIMENTOS, QUANDO A MERCADORIA TIVER QUE TRANSITAR POR MAIS DE UM ESTABELECIMENTO INDUSTRIALIZADOR, SALVO CONCESSÃO DE REGIME ESPECIAL.

Trata-se a presente de consulta formulada por empresa atuante no ramo de tinturaria e estamparia de tecidos, efetuando operações internas e interestaduais sob encomenda.

Narra a consulente que a empresa encomendante estabelecida em Santa Catarina, remete fio para ser industrializado em uma malharia, também estabelecida neste Estado, para ser transformado em malha. Após esse procedimento, a malharia envia a mercadoria (malha) por conta e ordem do encomendante diretamente para a tinturaria (estabelecida em Santa Catarina), que, por sua vez industrializa (tinge a malha) e retorna ao encomendante.

Entende a consulente que a referida operação deve acontecer da seguinte forma, como disposto no artigo 72, Anexo 6 do RICMS/SC:

1) Encomendante remete um NFe de fio com CFOP 5.901 de remessa para industrialização para a malharia;

2) Malharia retorna simbolicamente o fio para o encomendante com CFOP 5902 e efetua a cobrança da industrialização com CFOP 5.124 com a descrição da malha resultante do processo;

3) Malharia remete a malha com NFe de remessa para industrialização por conta e ordem CFOP 5924 para a tinturaria;

4) Tinturaria retorna simbolicamente a malha recebida ao encomendante com NFe de CFOP 5.925 e efetua a cobrança da industrialização com a descrição da malha tinta resultante da industrialização com CFOP 5125.

Aduz a consulente que o encomendante deseja emitir uma NFe, com CFOP 5.901, de remessa simbólica para a tinturaria, entre as etapas 3 e 4 descritas acima.

Vem, portanto, perante essa Comissão perquirir se estaria correto o procedimento que o encomendante pretende realizar, (emissão da NFe com CFOP 5901 para a tinturaria), uma vez que o artigo 72 do Anexo 6, não prevê a emissão de nenhuma NFe por parte do encomendante nessa etapa do processo.

O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984. A autoridade fiscal verificou as condições de admissibilidade.

É o relatório, passo à análise.

RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 06, arts. 71 e 72.

Conforme já esclarecido na Consulta nº 80/2018, a Industrialização por encomenda, também denominada de Industrialização por Conta de Terceiro, é um procedimento específico cuja ideia central está consubstanciada na abstração de que todo o processo de industrialização seria realizado pelo próprio encomendante, como se ele próprio adquirisse os insumos utilizados no processo industrial e se creditasse do imposto devido, com a posterior saída tributada do produto acabado.

Desse modo, os produtos enviados pelo autor da encomenda gozam de suspensão de ICMS (inc. I do art. 27 do Anexo 2 do RICMS/SC), bem como, o seu retorno, sejam usados ou não na composição do produto decorrente da industrialização por encomenda.

Por força do inc. X do art. 8º do Anexo 3 do RICMS/SC, no retorno da mercadoria submetida à industrialização para o autor da encomenda, aplicar-se-á ao valor do serviço empregado o diferimento do ICMS, se o encomendante e a indústria estiverem situados em Santa Catarina e retorno dos produtos industrializados ocorrer dentro do prazo de 180 (cento e oitenta dias), prorrogáveis a critério da Administração Tributária, bem como, haverá tributação dos insumos empregados na industrialização, inclusive energia elétrica, gás e carvão.

Diante dessa tributação diferenciada, a alínea “c” do inciso II do art. 71 do RICMS/SC, exige que, no documento fiscal emitido pela indústria ao encomendante, seja consignado, separadamente, o valor de cada insumo empregado, de propriedade da indústria, na formação do produto intermediário ou acabado.

Nesse patamar, a Resolução Normativa COPAT nº 78/2017 assentou o que deverá ser observado pelo industrializador por encomenda, na sua Nota Fiscal de Remessa:

[...] toda e qualquer mercadoria empregada no processo industrial, independente de sua importância, de sua quantidade, do grau de sua participação (direta ou indireta), deverá ser demonstrada no documento fiscal e normalmente tributado de acordo com a legislação pertinente. [...] insumos também devem ser identificados, quantificados e tributados proporcionalmente em relação a sua participação no preço cobrado pela industrialização [...].

Entretanto, impende ressaltar a faculdade, dada pelo parágrafo único, do art. 71, do Anexo 6 do RICMS/SC, de destacar as mercadorias empregadas pela indústria em valores totalizados, por alíquota, devendo ser mantida à disposição do Fisco, pelo prazo decadencial, planilha eletrônica com a discriminação individualizada dos produtos. A leitura do dispositivo ilustrado deve ser conjugada como a do inc. IV do art. 36 do Anexo 5 do RICMS/SC:

Art. 36. A Nota Fiscal conterá [...] as seguintes indicações:

[...]

IV - no quadro Dados do Produto:

a) o código adotado pelo estabelecimento para identificação do produto;

b) a descrição dos produtos, compreendendo nome, marca, tipo, modelo, série, espécie, qualidade e demais elementos que permitam sua perfeita identificação;

c) o código estabelecido na Nomenclatura Comum do Mercosul/Sistema Harmonizado – NCM/SH, nas operações realizadas por estabelecimento industrial ou a ele equiparado, nos termos da legislação federal, e nas operações de comércio exterior;

d) o Código de Situação Tributária - CST;

[...]

Isto significa que a nota fiscal deve consignar a devida descrição dos produtos por ela abrangidos, compreendendo nome, marca, tipo, modelo, série, espécie, qualidade e outros elementos que permitam a sua perfeita identificação. Assim, torna-se imprescindível, para a conciliação dos dispositivos, definir se cabe colocar no documento fiscal a descrição do produto resultante do processo de industrialização por encomenda (produto intermediário ou acabado) ou dos insumos aplicados a ele, inclusive energia elétrica, gás, carvão ou qualquer outro material.

Na Nota Fiscal de Remessa para Industrialização, o encomendante discrimina a matéria-prima, produtos intermediários e materiais para embalagem, como os respectivos códigos NCM/SH, CST, quantidade, valor unitário etc. para serem usados como insumos pelo Industrializador por Encomenda sob o CFOP 5.901/6.901:

5.901/6.901 – Remessa para industrialização por encomenda

Classificam-se neste código as remessas de insumos remetidos para industrialização por encomenda, a ser realizada em outra empresa ou em outro estabelecimento da mesma empresa.

Em seguida, a indústria utilizará esses insumos enviados pelo autor da encomenda para proceder com o combinado, resultando em um produto acabado ou intermediário. Para permitir o controle do regime de suspensão do ICMS e a devida regularização do estoque de ambos os agentes, devem ser usados, no documento fiscal, os mesmos insumos (matéria-prima, produto intermediário e materiais de embalagem) com os seus respectivos códigos (NCM/SH, CST e outros elementos que permitam a sua perfeita identificação) enviados pelo encomendante (Nota Fiscal de Remessa) no documento fiscal de retorno, conforme inteligência do inc. I do art. 71 do Anexo 6 do RICMS/SC:

Art. 71. Nas operações em que um estabelecimento encomende a industrialização de mercadoria, fornecendo matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem ao estabelecimento industrializador, observar-se-á o seguinte:

I – o autor da encomenda emitirá nota fiscal modelo 1 ou 1-A, com suspensão do imposto, nos termos do art. 27, I do anexo 2, em nome do estabelecimento industrializador, consignando, cada matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, individualmente, com seus respectivos códigos NCM, unidades de medida e descrição, observados os demais requisitos exigidos pelo inciso IV do art. 36 do Anexo 5, além do nome, endereço e os números de inscrição no CCICMS e no CNPJ do estabelecimento em que os produtos serão entregues, bem como a circunstância de que se destinam à industrialização;

[...]

A identidade dos itens com a nota fiscal de remessa possibilita a observância pela Administração Tributária de que foi dada a sua correta destinação. Usa-se, ao caso, o CFOP 5.902/6.902:

5.902/6.902 – Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda

Classificam-se neste código as remessas, pelo estabelecimento industrializador, dos insumos recebidos para industrialização e incorporados ao produto final, por encomenda de outra empresa ou de outro estabelecimento da mesma empresa. O valor dos insumos nesta operação deverá ser igual ao valor dos insumos recebidos para industrialização.

Não sendo utilizados no processo de industrialização algum dos insumos enviados pelo encomendante, deverá ser utilizado, no documento fiscal de retorno, o CFOP 5.903/6.903 (ICMS suspenso):

5.903/6.903 – Retorno de mercadoria recebida para industrialização e não aplicada no referido processo

Classificam-se neste código as remessas em devolução de insumos recebidos para industrialização e não aplicados no referido processo.

Tendo em vista a necessidade de o industrializador consignar, separadamente, na nota fiscal destinada ao encomendante, o valor dos materiais, inclusive energia elétrica, gás etc. empregados no processo fabril e o valor resultante do serviço de fabricação (cuja soma resulta no valor cobrado do autor da encomenda), deverá ser colocado no documento o código NCM/SH e a descrição do produto acabado ou intermediário (conforme o caso), adicionado a ela o termo “serviço de industrialização”, nos termos do item 1 da alínea “c” do inc. II do art. 71 do Anexo 6 do RICMS/SC:

Art. 71. Nas operações em que um estabelecimento encomendar a industrialização de mercadoria, fornecendo matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem ao estabelecimento industrializador, deverá ser observado o seguinte:

[...]

II – o estabelecimento industrializador não optante pelo Simples Nacional, na saída do produto industrializado com destino ao autor da encomenda, emitirá Nota Fiscal modelo 1 ou 1-A com as seguintes indicações:

[...]

c) o valor do serviço prestado e o valor de cada insumo empregado, de propriedade da indústria, na formação do produto intermediário ou acabado, separadamente, observando-se que:

1. na discriminação do valor do serviço deverá ser indicada a descrição do produto acabado ou intermediário resultante do processo de industrialização, adicionando-se a expressão “serviço de industrialização”, observados os demais requisitos exigidos no inciso IV do caput do art. 36 do Anexo 5;

[...]

Por meio dessa informação, a Fiscalização Tributária de Trânsito terá melhores condições de conferir a carga transportada. No que se refere aos insumos de propriedade da indústria, utilizados na confecção do produto objeto da industrialização por encomenda, havendo planilha em formato eletrônico com a discriminação individualizada dos insumos aplicados, nos termos do Parágrafo Único, do art. 71 do Anexo 6 do RICMS/SC, deverá ser usado no documento o código NCM/SH e a descrição do produto acabado ou intermediário (conforme o caso), adicionando-se a ele o termo “insumos utilizados” para cada alíquota. Não havendo, deverá ser utilizado a NCM/SH, descrição do produto e outros elementos de cada insumo, nos termos do item 2 da alínea “c” do inc. II do art. 71 do Anexo 6 do RICMS/SC.

Art. 71. Nas operações em que um estabelecimento encomendar a industrialização de mercadoria, fornecendo matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem ao estabelecimento industrializador, deverá ser observado o seguinte:

[...]

II – o estabelecimento industrializador não optante pelo Simples Nacional, na saída do produto industrializado com destino ao autor da encomenda, emitirá Nota Fiscal modelo 1 ou 1-A com as seguintes indicações:

[...]

c) o valor do serviço prestado e o valor de cada insumo empregado, de propriedade da indústria, na formação do produto intermediário ou acabado, separadamente, observando-se que:

[...]

2. na discriminação do valor dos insumos empregados deverá ser indicado cada insumo individualmente, com seus respectivos códigos NCM, unidades de medida e descrição, observados os demais requisitos exigidos no inciso IV do caput do art. 36 do Anexo 5; e

[...]

Parágrafo Único. Fica facultada, para fins do disposto no item 2 da alínea “c” do inciso II do caput deste artigo, em substituição à discriminação individual dos insumos empregados, a totalização destes valores, desde que obedecidas as seguintes condições:

I – os insumos empregados deverão ser indicados pela descrição do produto acabado ou intermediário resultante da industrialização por encomenda, adicionando-se a expressão “insumos utilizados”, observados os demais requisitos exigidos pelo inciso IV do art. 36 do Anexo 5;

II – deverá ser mantido à disposição do fisco planilha em formato digital com a discriminação individualizada de cada insumo, separado conforme o produto resultante da industrialização por encomenda.

O CFOP aplicável será o de código 5.124/6.124:

5.124/6.124 – Industrialização efetuada para outra empresa

Classificam-se neste código as saídas de mercadorias industrializadas para terceiros, compreendendo os valores referentes aos serviços prestados e os das mercadorias de propriedade do industrializador empregadas no processo industrial.

Ocorre que no presente caso, a mercadoria transita por mais de um estabelecimento industrializador antes de ser entregue ao encomendante. Aplica-se, portanto, o disposto no art. 72, do Anexo 06, do RICMS/SC:

Art. 72. Na hipótese do art. 71, se as mercadorias tiverem que transitar por mais de um estabelecimento industrializador antes de serem entregues ao adquirente, autor de encomenda, cada industrializador deverá:

I – emitir Nota Fiscal modelo 1 ou 1-A para acompanhar o transporte das mercadorias ao industrializador seguinte, sem destaque do ICMS, consignando cada matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem individualmente, com seus respectivos códigos NCM, unidades de medida e descrição, observados os demais requisitos exigidos no inciso IV do caput do art. 36 do Anexo 5 e o seguinte:

a) a indicação de que a remessa se destina à industrialização por conta e ordem do adquirente, autor da encomenda, que será qualificado nessa nota;

b) a indicação do número, da série e da data da Nota Fiscal relativa às mercadorias recebidas em seu estabelecimento e o nome, o endereço e os números de inscrição no CCICMS e no CNPJ de seu emitente;

II – emitir nota fiscal nos termos do inciso II ou do inciso III, conforme o caso, do art. 71 deste Anexo, observada a faculdade prevista no parágrafo único do mesmo artigo.

Vê-se, portanto, que não há previsão normativa para a pretensão do encomendante, isto é, a emissão de documento fiscal pelo encomendante quando a mercadoria tiver que transitar por mais de um estabelecimento industrializador.

Saliente-se que, a teor do art. 1º, Anexo 06, do RICMS/SC, nos casos em que as peculiaridades da organização do contribuinte possam suprir plenamente as exigências fiscais e nos casos em que a modalidade das operações realizadas impossibilite o cumprimento de obrigação tributária acessória, poder-se-á adotar regime especial que concilie os interesses do fisco com os do contribuinte.

Logo, a alteração pretendida relativa às obrigações acessórias e ao procedimento da remessa para industrialização pode ser requerida por meio de regime especial específico.

O Grupo Especialista Setorial Têxtil se manifestou no mesmo sentido da impossibilidade da emissão da nota fiscal como pretendido pela consulente, em razão da ausência de previsão legal.

Ante o exposto, proponho seja respondido ao consulente que não é possível ao encomendante emitir documento fiscal diretamente aos demais estabelecimentos, quando a mercadoria tiver que transitar por mais de um estabelecimento industrializador, salvo concessão de regime especial.

É o parecer que submeto à apreciação da Comissão.